Министерством финансов РК (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «В» на уведомление о результатах проверки территориального департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от организацией нефтяного сектора (КПН), налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы, оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС), налога на добавленную стоимость за нерезидента, налога на добычу полезных ископаемых, за исключением поступлений от организацией нефтяного сектора (НДПИ).

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная налоговая проверка Компании «В» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2012г. по 31.12.2016г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в сумме 423 212,6 тыс.тенге, пени в сумме 364 978,1 тыс.тенге,  НДС в сумме 67 646,1 тыс.тенге пени в сумме 2 054,5 тыс.тенге, НДС за нерезидента в сумме 199,0 тыс.тенге, пени в сумме 35,1 тыс.тенге, НДПИ в сумме 12 830,8 тыс.тенге, пени в сумме 5 089,9 тыс.тенге и уменьшении убытка, не подлежащего уплате в бюджет в сумме 213 976,4 тыс.тенге.

Компания «В», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа в части начисления КПН в сумме 369 677,9 тыс.тенге, НДС в сумме 30 916,7 тыс.тенге, НДПИ в сумме 12 830,8 тыс.тенге и приводит следующие доводы.

1. Относительно отнесения на вычеты расходов будущих периодов.

Компания «В» несогласно с уменьшением стоимости работ и услуг,  признанных расходами будущих периодов (РБП) в предыдущих налоговых периодах и относимых на вычеты в 2012 году на сумму 72 478,5 тыс.тенге.

В жалобе указано, что согласно оборотно-сальдовой ведомости за 2012 год «сальдо на начало периода» по расходам будущих периодов составило 536 123,5 тыс.тенге, «сальдо на конец периода» 543 487,9 тыс.тенге.

По мнению, Компания «В» проверяющими  в качестве «сальдо на начало периода» по РБП за 2012 год ошибочно принята сумма 470 700,5 тыс. тенге, которая отражена в Декларации по КПН (ф.100.00) в строке 100.00.030IX за 2011 год. При этом, в ходе проверки, только по 2012 году указана стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, признанных расходами будущих периодов в предыдущих налоговых периодах по данным ф.100.00 за 2011 год, а в налоговых периодах 2013-2016 гг. РБП приняты по данным бухгалтерского учета.

Их акта налоговой проверки следует, что Компанией «В» в нарушении пункта 3 статьи 100 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 10.12.2008г. завышены расходы будущих периодов, относимых на вычеты в Декларации по КПН за 2012 год в сумме 72 478,5 тыс.тенге.

Проверив доводы Компании «B», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 2 статьи 56 Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

В соответствии с пунктом 3 статьи 6 Закона Республики Казахстан          «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) операции и события отражаются в системе бухгалтерского учета, при этом должны обеспечивать адекватное подкрепление бухгалтерских записей оригиналами первичных документов и отражение в бухгалтерских записях всех операций и событий.

Таким образом, в соответствии с нормами Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

На основании пунктов 1 и 3 статьи 100 Налогового кодекса вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически были произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Расходы будущих периодов подлежат вычету в том налоговом периоде, к которому они относятся.

В рассматриваемом случае,           в Декларации по КПН ф.100.00 за 2012 год, Компанией «В» отражены следующие показатели, влияющие на сумму вычетов по расходам будущих периодов:

- по строке 100.00.018 V «Стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, признаваемые расходами будущих периодов в предыдущих налоговых периодах и относимые на вычеты в отчетном налоговом периоде» указана сумма 292 858,7 тыс.тенге;

- в строке 100.00.018 IX «Стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, признаваемые расходами будущих периодов и подлежащие отнесению на вычеты в последующие налоговые периоды» Компанией «В» указана сумма 293 167,5 тыс.тенге.

Согласно, данным бухгалтерского учета (оборотно-сальдовая ведомость за 2012 год) сальдо всех счетов по РБП на начало года составила сумму 536 123,5 тыс.тенге и сальдо всех счетов по РБП на конец года составила сумму 543 487,9 тыс.тенге.

Соответственно строки 100.00.018 V и 100.00.018 IX Декларации по КПН за 2012 год заполнены Компанией «В» не правильно, не соответствуют данным бухгалтерского учета и подлежат корректировке.

В данном случае, Компания «В» согласно с результатами проверки в части  корректировки  строки 100.00.018 IX  на сумму 250 320,3 тыс.тенге (543 487,9 – 293 167,5), при этом не согласно с корректировкой строки 100.00.018 V на сумму 177 841,8 тыс.тенге (470 700,5 – 292 858,7), так как считает не правильным определение проверяющими размера расходов будущих периодов, признанных в предыдущих налоговых периодах и отнесенных  на вычеты в 2012 году в сумме 470 700,5 тыс.тенге, поскольку по данным бухгалтерского учета данный показатель составляет 536 123,5 тыс.тенге.

Необходимо отметить, что согласно подпункту 1) пункта 17 Правила составления налоговой отчетности (декларации) по корпоративному подоходному налогу (Форма 100.00), утвержденных постановлением Правительства Республики Казахстан от 8 ноября 2011 года № 1310 в строке 100.00.018 V указывается стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, признанные расходами будущих периодов в предыдущих налоговых периодах и относимые на вычеты в отчетном налоговом периоде.

Согласно Декларации по КПН за 2011 год (ф.100.00), в строке 100.00.030 IX «Стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, признаваемые расходами будущих периодов и подлежащие отнесению на вычеты в последующие налоговые периоды» Компанией «В» указана в сумме 470 700,5 тыс.тенге.

Необходимо указать, что обжалуемая налоговая проверка охватывала налоговые периоды с 2012 по 2016 годы, следовательно, определить стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, признаваемые расходами будущих периодов на конец 2011 года, в ходе проверке не предоставлялось возможным.

Таким образом, поскольку Компанией «В» в налоговой отчетности за 2011 год самостоятельно расходы будущих периодов, подлежащие отнесению на вычеты в последующие налоговые периоды (то есть в 2012г.) определены в сумме 470 700,5 тыс.тенге, следовательно результаты проверки в отношении  установления стоимости расходов будущих периодов, признанных в предыдущих налоговых периодах и отнесенных на вычеты в 2012 году в сумме 470 700,5 тыс.тенге, являются обоснованными.

Следует отметить, что Компания «В», утверждая, что стоимость  расходов будущих периодов, подлежащие отнесению на вычеты в последующие налоговые периоды в Декларации по КПН за 2011 год отражена неверно, дополнительную отчетность за указанный налоговый период с корректировкой данного показателя не предоставляло.

На основании изложенного, уменьшение по результатам налоговой проверки стоимости работ и услуг, себестоимости ТМЗ, признанных расходами будущих периодов и относимых на вычеты в 2012 году на сумму 72 478,5 тыс.тенге (250 320,3 – 177 841,8), и соответствующее начисление КПН, является правомерным.

1. Относительно отнесения на вычеты комиссии за гарантию по банковским кредитам.

Компания «В» не согласно в части исключения из вычетов в 2012 -2016 годах расходов по взаиморасчетам с Компанией «AG» на сумму 49 670,8 тыс.тенге в связи с обеспечением гарантии по полученным банковским займам, как не направленных на получение дохода.

В жалобе указано, что в соответствии с Генеральным соглашением, заключенному между Банком «С» в качестве кредитора и Компанией «В» в качестве заемщика, предоставлена кредитная линию в сумме 500 000,0 тыс.тенге без обеспечения (залога), так как Гарантом по этой кредитной линии выступает Компания «AG».

 Компания «В» поясняет, что Компания «AG» выставляет инвойсы за Guaranteefees (в переводе на русский язык «комиссия за гарантию»), с приложением расшифровки, на какие суммы займов, полученные по Кредитной линии, выставляется комиссия за гарантию. Все денежные средства, полученные по займам по данной кредитной линии, использованы Компанией «В» в целях предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода, соответственно комиссия за гарантию связана с получением денежных средств по займам от Банка «С», то есть с предпринимательской деятельностью, направленной на получение дохода.

Также к жалобе приложен договор между Компанией «G» и Компанией «AG» по условиям которого, по мнению Компании «В», предусмотрено выставление Компанией «D» счетов за комиссию банковской гарантии Компании «AG» за предоставленные кредиты в Республике Казахстан. В свою очередь Компания «AG» понесенные расходы по банковской гарантии перевыставляет Компания «В».

Далее, Компания «В» в жалобе отмечает, что соответствующие расходы относились на вычеты для расчета КПН, начиная с 2008 года и при проведении предыдущих налоговых проверок за периоды 2008-2010 годы, данные расходы приняты на вычеты без замечаний.

Из акта налоговой проверки следует, что Компанией «В» в нарушение пунктов 1 и 3 статьи 100 Налогового кодекса, отнесены на вычеты расходы по взаиморасчетам с Компанией «AG», так как указанные расходы не направлены на получение дохода, и в связи с отсутствием подтверждающих документов (акты выполненных работ, договора, согласно которых выставлялись и оплачивались счета за гарантию банка.

Проверив доводы Компании «B», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 100 Налогового кодекса расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету, в соответствии с Налоговым кодексом.

Вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанных с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.         

Согласно пункту 1 статьи 103 Налогового кодекса «Вычет по вознаграждению» в целях настоящей статьи вознаграждениями признаются:

1) вознаграждения, определенные статьей 12 настоящего Кодекса;

2) неустойка (штраф, пеня) по договору кредита (займа) между взаимосвязанными сторонами;

3) плата за гарантию взаимосвязанной стороне.

В рассматриваемом случае, между Банком «С» (далее – Банк) и Компанией «В» 1 февраля 2008 года заключено Генеральное соглашение о краткосрочных кредитах (далее – Кредитный договор).

Согласно пункту 1.4 кредиты по данному Соглашению предоставляются Банком Заемщику без обеспечения.

Компания  «AG» выставило в адрес Компании «В» инвойсы, в которых указан вид услуг «Guaranteefees», что в переводе означает «гарантия банка».

Согласно данных ИНИС РК Компания  «AG» является учредителем Компанией «В», то есть взаимосвязанной стороной.

В подтверждения обоснованности оплаты данных услуг Компания «В» ссылается на Соглашение о предоставлении Кредитной линии от 17 марта 2007 года (далее – Соглашение по кредитной линии), заключенного между Компанией  «AG» (Заемщик) и Компанией «D» (Головной Банк).

Согласно пункту А (3) Соглашения по кредитной линии Кредитная линия может использоваться только в той мере, в котором кредитная линия не была перераспределена компаниям группы Заемщика, как указано в Приложении 1 (далее каждая – «Компания Группы Заемщика») для видов кредитования, которые должны быть открыты для такой Компании Группы Заемщика соответствующими компаниями группы Банка (далее каждая – «Местная кредитная линия»), перечисленных в Приложении 1 (далее каждая – «Кредитор группы»).

В Приложении 1 Соглашения по кредитной линии в графе «Страна» указано – Республика Казахстан, в графе «Компания Группы Заемщика» указано – Компания «В», в графе «Кредитор Группы» указано – Банк «С», в графе «Сумма в местной валюте» указано – 500 000 000 тенге.

Пунктом С Соглашения по кредитной линии, предусмотрено, что настоящим Заемщик выдает эту гарантию, чтобы Банк или Кредитор Группы или любой из его правоприемников (каждый из которых является «Бенифициаром») получал оплату всех сумм, подлежащих оплате Компанией Заемщика по Местной кредитной линии (далее – Задолженность) в установленный или ускоренный срок погашения за вычетом любых вычетов или удержаний и независимо от фактических или правовых обстоятельств и мотивов, по которым Компания Группы Заемщика может не выплатить Задолженность.

Таким образом, согласно условиям Соглашения по кредитной линии Компанией  «AG» выступает гарантом по полученным кредитам Компании «В» в Республике Казахстан в Банке «С».

Однако, следует отметить, что согласно пункту 1.3 Кредитного договора, заключенного между Банком «С» и Компанией «В», настоящее Соглашение и Кредитная заявка и/или Заявление, надлежащим образом подписанные обеими сторонами, в совокупности являются отдельным и самостоятельным Кредитным Договором, заключенным между банком и Заемщиком в отношении того или иного Займа или Услуги соответственно.

Также, необходимо указать, что как в Кредитном договоре, так и в Соглашения по кредитной линии не предусмотрена сама процедура оплаты банковской гарантии, не определен порядок расчета банковской гарантии, не установлена периодичность расчетов по банковской гарантии и не указан плательщик банковской гарантии и его получатель.

Таким образом, приложенные Компанией «В» к жалобе копии документов – Генеральное соглашение о краткосрочных кредитах от 1 февраля 2008 года, копии кредитных заявок,  Соглашение о предоставлении Кредитной линии от 17 марта 2007 года, инвойсы, выставленные Компанией  «AG» в адрес Компаниеи «В»  и акты выполненных работ (оказанных услуг) по возмещению расходов по банковской гарантии за 2012 -2016 годы, не могут являться документами, подтверждающие расходы Компанией «В», направленные на получение дохода.

На основании изложенного, исключение по результатам проверки из вычетов расходов Компании «В» по оплате банковской гарантии Компании  «AG» за полученные кредиты в Банке «С» за период 2012-2016 годы на основании статьи 100 Налогового кодекса и соответствующее начисление КПН, является обоснованным.

1. Относительно отнесения на вычеты в 2016 году расходов будущих периодов по взаиморасчетам с Компанией «S».

Компания «В» в жалобе указывает о несогласии  с отнесением расходов по взаиморасчетам с Компанией «S» за подготовленные работы в разработке программы повышения квалификации преподавателей наставников в рамках дуальной системы обучения в сумме 1 534,2 тыс.тенге к расходам будущих периодов и исключением их из вычетов в 2016 году.

В ходе налоговой проверке Компанией «В» была представлена Концепция «Стратегический альянс по внедрению дуального профессионального обучения в Казахстане», третьими лицами которых являются Министерство образования и науки РК, Акиматы по Восточ-Казахстанской, Костанайской области, НПП, НМРЦ и колледжи.

В жалобе отмечено, что согласно указанной Концепции предусмотрено участие Компании «В» в целях получения экспертной поддержки.

Целью привлечения внешних немецких экспертов в рамках проекта является получение и перенимание опыта Германии по организации и работе в дуальной системе обучения для внедрения ее в Казахстане.

В рамках проекта Компания «В» с 2014 года работает с колледжем строительства по внедрению немецкой системы дуального обучения по специальности «Промышленный механик».

В рамках своих визитов эксперт Компании «S» оценивал работу колледжа и Компании «В» на предмет ее соответствия требованиям дуальной системы в том виде, в котором она организована в Германии, и давал рекомендации по ее улучшению, оказывал поддержку:

- в разработке программы повышения квалификации преподавателей-наставников;

- в выявление потребности в повышении квалификации преподавателей-наставников с целью определения направлений их стажировки;

- в определение тем для подготовки наставников;

- в коррекции программ учебных планов и программ профессиональной подготовке для 1-го и 2-го года обучения;

- в указание по организации текущих и выпускных экзаменов.

Также, в рамках своих визитов эксперт Компании «S» в обязательном порядке встречался с сотрудниками компании, обменивался с ними опытом работы в дуальной системе обучения, проводил обучающие семинары. Все рекомендации эксперта принимались в работу сразу же, то есть в периоде оказания услуг эксперта, так как указано выше Компаниия «В» с 2014 года работает с колледжем, который с 2014 года начал набирать студентов на специальности по немецкой дуальной системе.

Компания «В» считает, что расходы по привлечению эксперта SES не могут быть отнесены на расходы будущих периодов, так как являются услугами текущего характера по адаптации самой системы дуального обучения, и не связано с обучением студентов, соответственно не относится к расходам будущих периодов.

Из акта налоговой проверки следует, что Компанией «В» в нарушении пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса отнесены на вычеты в 2016 году расходы будущих периодов в сумме 1 534,2 тыс.тенге по взаиморасчетом с Компанией «S». По состоянию на 31.12.2016 года, обучение по дуальной системе не начато, в связи с чем данные расходы подлежат исключению из вычетов за 2016 год.  

Проверив доводы Компании «B», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Компания «В» в рамках проекта «Стратегический альянс по внедрению дуального профессионального обучения в Казахстане» с 2014 года работает со строительным колледжом» по внедрению немецкой системы дуального обучения по специальности «Промышленный механик»».

На сайтах НПП «Атамекен» и строительного колледжа» опубликована информация о реализации пилотного проекта «Стратегический альянс по внедрению дуального профессионального обучения в Казахстане».

В строительном колледже данный проект реализуется с 2012 года, в основе обучения лежит система обучения Германии, учебный план состоит из 10 профессиональных модулей, в основе которых положен принцип перехода от теоретического обучения к формированию первоначальных профессиональных навыков в мастерских колледжа и их совершенствование на предприятиях под руководством опытных наставников.

Колледж осуществил в 2017-2018 годах выпуск студентов по данной программе.

В рассматриваемом случае, для внедрения немецкой системы дуального обучения Компаниия «В» заключило Соглашения о работе эксперта (далее - Соглашения) от 1 июня 2015 года и 22 января 2016 года с Компанией «S».

В соответствии с пунктом 1 Соглашения, Соглашение заключается между Компанией «S» – работающей на общественных началах службой немецкой экономике по международному сотрудничеству и Компанией «В». Старший эксперт, командируемый в Компанию «В», выполняет объем работ согласно Описанию проекта (далее - Описание), приложенному к соглашению.

Старший эксперт, командируемый в Компаниию «В», проводит работы по оказанию помощи в разработке тренинг-программ для инструкторов по введению дуальной системы образования, а также составлению задач программы обучения по специальности «Промышленная механика» и передачи инструкторам профессионального обучения на месте в 3-4 интервала.

Целью проекта является дальнейшее повышение квалификации преподавателей-наставников с тем, чтобы профессионально подготовить их к процессу обучения по дуальной системе для самостоятельного овладения ею и использования в работе»

Из описания проекта Соглашений о работе эксперта следует, что эксперт проводил работы по внедрению дуальной системы обучения по специальности «Эксплуатация машин и оборудования промышленности» (квалификация «Промышленный механик»).

Как было указано выше, пунктом 1 статьи 100 Налогового кодекса предусмотрено, что расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету, в соответствии с Налоговым кодексом.

Согласно пункту 1 статьи 110 Налогового кодекса вычету подлежит, в том числе, доход работника в виде расходов работодателя, направленных в соответствии с законодательством Республики Казахстан на обучение, повышение квалификации или переподготовку работника по специальности, связанной с производственной деятельностью работодателя.

В рассматриваемом случае, как было указано выше из описания проекта Соглашений о работе эксперта следует, что эксперт проводил работы по внедрению дуальной системы обучения по специальности «Эксплуатация машин и оборудования промышленности» в строительном колледже для повышения квалификации преподавателей колледжа.

Таким образом, расходы Компании «В» по оплате услуг работы эксперта Компании «S» не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода и не являются расходами работодателя, направленных на обучение, повышение квалификации или переподготовку работников по специальности, связанной с производственной деятельностью работодателя.

На основании изложенного, исключение по результатам проверки из вычетов расходов по взаиморасчетам с Компанией «S» по внедрению дуальной системы обучения в КГУ «Усть-Каменогорский колледж строительства» в соответствии с пунктом 1 статьи 100 Налогового кодекса, является обоснованным.

1. Относительно исключения из вычетов расходов и НДС из зачета по управленческим услугам за 2016 год .

Компания «В» не согласна с результатами проверки в части исключения из вычетов расходов по приобретению управленческих услуг от Компании «Н» в сумме 151 097,1 тыс. тенге и НДС по ним из зачета в сумме 18 131,6 тыс.тенге.  

Компания «В» в жалобе указывает, что в ходе проверки  были представлены все документы, подтверждающие расходы по взаиморасчетам с  Компанией «Н» (договор на оказание управленческих услуг, акты выполнения работ (оказания услуг) оформленные по требованиям Закона о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, счет-фактуры оформленные по требованиям Налогового кодекса).

В жалобе отмечено, что с 2006 года Компания «В» применяет аутсорсинг услуг, заключив Договора на оказания управленческих услуг, которые включили в себя следующие области деятельности Компания «В», направленные на получение дохода: аутсорсинг бухгалтерского учета, аутсорсинг налогового учета, аутсорсинг финансовой отчетности.

Компания «В» 1 июля 2016 года заключает Договор на оказание управленческих услуг, в следующих областях деятельности Компания «В», направленные на получение дохода, а именно ИТ аутсорсинг, аутсорсинг в том числе в финансовой сфере, не включающий бухгалтерский и налоговый учет, аутсорсинг правового и информационного обеспечения, аутсорсинг в сфере управления персоналом, аутсорсинг в сфере управления логистических услуг, аутсорсинг в сфере реализации продукции, производственного управления и решения производственных задач, аутсорсинг в сфере закупа услуг и товаров для производственных нужд, аутсорсинг в сфере внедрения технологий

Далее Компания «В» отмечает, что в процессе проверки представлены должностные инструкции работников Компании «Н», также показана работа работников Компании «Н» в автоматизированных системах управления учета производственной деятельности Компания «В», в частности в программах САП и СМС.  Компания «В» считает, что данными работниками выполнялась ежедневная текущая профессиональная работа для поддержки производственной деятельности Компания «В», направленной на получение дохода.

Все услуги в предметах Договоров обобщены в виде «бухгалтерских услуг» и «управленческих услуг». Согласно условиям Договоров, цена стоимости услуг фиксированная и не требуют предоставление расшифровки стоимости оказанных по каждому виду услуг, а также в условиях договора не предусмотрено предоставление либо подписание прочих дополнительных документов для подтверждения выполнения работ/оказания услуг, так как работа/услуга выполняется в режиме текущего нормального рабочего дня для поддержания производственной деятельности Компании «В», направленной на получение дохода.

Также в жалобе указано, что Компанией «В» аналогичный договор был заключен на предоставление бухгалтерских услуг, при этом по результатам проверки расходы по ним проверяющими приняты без замечаний.

При выставлении счетов-фактур по Договору на бухгалтерские услуги Компании «Н», также указывает в счет-фактуре и акте оказания услуг, одной строкой «Бухгалтерские услуги», согласно предмету Договора и не представлены дополнительные документы. При этом, проверяющие принимают эти счета-фактуры и акты оказания услуг как документы, оформленные без нарушений требований Налогового кодекса и Закона о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Компания «В» подчеркивает, что выводы налоговой проверки относительно расходов по управленческим услугам Компании «Н» не обоснованы так как, структура договора на управленческие услуги идиентична с договором на бухгалтерские услуги.

Из акта налоговой проверки следует, что в нарушении статьи 100 Налогового кодекса исключены из вычетов за 2016 год расходы по управленческим услугам, полученным от Компании «Н» в связи с невозможностью установления по предоставленным документам связанности данных расходов с деятельностью, направленной на получение дохода

Проверив доводы Компании «B», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с Договором об оказании услуг от 1 июля 2016 года (далее - Договор), приложенного к жалобе, Компания «Н» оказывает управленческие услуги Компании «В».

В соответствии с пунктом 2.1 Договора оказание услуг начинается с момента подписания Договора и предоставления Компанией «В» всех документов, необходимых для выполнения поручения.

В пункте 2.3 Договора указано стороны обязуются подписать Акт выполненных работ по итогам каждого месяца.

Согласно 3.1.1 Договора Компании «Н» обязано надлежащим образом оказывать услуги Компании «В», что подразумевает оказание услуг в согласованные сроки. При этом в пункте 3.1.2 Договора отражено оказание услуг в виде, необходимом Компании «В»: устном, письменном или электронном. Устные, письменные или электронные услуги, являются составными частями оказанных услуг.

В пункте 1 Приложения № 1 к Договору указана стоимость оказанных услуг за 2 полугодие 2016 года в размере 139 700,0 тыс.тенге, с учетом НДС.

Согласно пункту 1.1 Договора и Дополнительного соглашения к Договору Компания «Н» оказывает для Компания «В» управленческие услуги согласно перечню в Приложении №2 Договору.

В приложении № 2 к Договору указаны следующие управленческие услуги в сферах: аудита внутренних процессов, планирования и контроллинга операционной деятельности, кадрового обеспечения, юридического сопровождения деятельности, продаж товара, услуг (работ), закупок товаров, работ, услуг, IT сопровождения.

Согласно Дополнительному соглашению №1 от 01.10.2016г. к Договору ежемесячная стоимость услуг Исполнителя составляет сумму 27119,0 тыс.тенге, без НДС.

На основании приложенных к жалобе счетов-фактур и актов выполненных работ Компании «В» за 2-е полугодие 2016 года оказаны управленческие услуги Компанией «Н» на общую сумму 169 187,8 тыс.тенге, в том числе НДС в сумме 18 127,2 тыс.тенге.

 Согласно Расшифровки к Акту выполненных работ (оказанных услуг) №163 от 31.07.2016г. за июль 2016г. оказаны следующие управленческие услуги:

- ИТ аутсорсинг, количество человек – 2, сумма 918,5 тыс.тенге;

- Аутсорсинг в финансовой сфере не включающий бухгалтерский и налоговый учет, количество человек – 3, сумма 3 322,1 тыс.тенге;

- Аутсорсинг правового и информационного обеспечения, количество человек – 2, сумма 1330,3 тыс.тенге;

- Аутсорсинг в сфере управления персоналом, количество человек – 2, сумма 2639,9 тыс.тенге;

- Аутсорсинг в сфере реализации продукции, количество человек – 15, сумма 9 649,7 тыс.тенге;

- Аутсорсинг в сфере производственного управления и решения производственных задач, количество человек – 2, сумма 1 543,6 тыс.тенге;

- Аутсорсинг в сфере закупа услуг и товаров для производственных нужд, количество человек – 13, сумма 13 613,6 тыс.тенге;

Расшифровки к Актам выполненных работ (оказанных услуг) за август, сентябрь, октябрь, ноябрь и декабрь 2016 года идентичны по содержанию вышеуказанной расшифровке управленческих услуг за июль месяц.

Также к жалобе Компанией «В» приложены следующие отчеты по оказанным управленческим услугам:

- отчет об оказанных услугах в сфере закупа услуг и товаров для производственным нужд, в котором отражены наименования контрагентов номера и даты договоров и дополнений к ним, предметы договоров, Ф.И.О ответственных менеджеров по заключенным договорам.

- отчет об оказанных услугах в сфере реализации продукции, в котором отражено количество договоров, количество биржевых сделок, количество вагонных отгрузок, объемы отгрузок цемента и известняка, количество оформленных первичных бухгалтерских документов (счетов на оплату, счет-фактур, накладных), количество звонков (региональный директор).

- отчет об оказанных услугах в сфере управления персоналом, в котором отражены следующие виды работ – подготовка приказов (на командировку, на отпуск, на работу в выходные дни), подготовка отчетов (AEB, Headcount и др.), поддержка и администрирование SAP/HR Globe модуль (оценка компетенции, постановка целей, оценка целей), прогнозирование затрат на рабочую силу, бюджетирование на 2017 год, тендера на питание и медицинское страхование работников, координирование проекта внедрения дуального обучения.

- отчет об оказанных услугах в сфере юридического сопровождения, в котором отражены следующие виды работ – претензионная работа, представительство в судах (взыскание дебиторской задолженности, трудовые споры, защита интересов), взаимодействие с судебными исполнителями, подготовка проектов договоров, подготовка доверенностей, участие в процедурах банкротства, организация процесса получения/продления рабочих разрешений и рабочих виз для иностранных работников, переписка с государственными органами РК, ведение архива договоров.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 100 Налогового кодекса расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету, в соответствии с Налоговым кодексом.

Вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Согласно подпункту 2) пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса при определении суммы налога, подлежащей взносу в бюджет, получатель товаров, работ, услуг, являющийся плательщиком налога на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 228 Налогового кодекса, имеет право на зачет сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих уплате за полученные товары, включая основные средства, нематериальные и биологические активы, инвестиции в недвижимость, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота, а также если поставщиком, являющимся плательщиком налога на добавленную стоимость на дату выписки счета-фактуры, по облагаемому обороту выписан счет-фактура или другой документ, представляемый в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи.

Пунктом 2 этой же статьи Налогового кодекса предусмотрено, что суммой налога на добавленную стоимость, относимого в зачет в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи, является сумма налога, которая подлежит уплате поставщикам по выписанным счетам-фактурам с выделенным в них налогом на добавленную стоимость,

Таким образом, первичными документами, подтверждающими оказание и получение управленческих услуг, являются – договор гражданско-правового характера, в котором должно быть указано содержание таких услуг, акт выполненных работ (оказанных) услуг, содержащий детальное описание выполненных работ, счет-фактура и отчет исполнителя об оказанных услугах.

В рассматриваемом случае, как указано выше, Компанией «В» в подтверждение полученных услуг представлены следующие документы:

- Договор об оказании управленческих услуг от 1 июля 2016 с Компании «Н»;

- счет-фактура №163 от 31.07.2016г. на сумму 36 980,0 тыс.тенге, акт выполненных работ (оказанных услуг) за июль 2016г. и расшифровка к нему;

 - счет-фактура №173 от 31.08.2016г. на сумму 20 544,0 тыс.тенге, акт выполненных работ (оказанных услуг) за август 2016г. и расшифровка к нему;

- счет-фактура №184 от 30.09.2016г. на сумму 20 544,0 тыс.тенге, акт выполненных работ (оказанных услуг) за сентябрь 2016г. и расшифровка к нему;

- счет-фактура №200 от 31.10.2016г. на сумму 30 373,2 тыс.тенге, акт выполненных работ (оказанных услуг) за октябрь 2016г. и расшифровка к нему;

- счет-фактура №215 от 30.11.2016г. на сумму 30 373,2 тыс.тенге, акт выполненных работ (оказанных услуг) за ноябрь 2016г. и расшифровка к нему;

- счет-фактура №229 от 31.12.2016г. на сумму 30 373,2 тыс.тенге, акт выполненных работ (оказанных услуг) за декабрь 2016г. и расшифровка к нему;

- отчет об оказанных услугах в сфере закупа услуг и товаров для производственным нужд;

- отчет об оказанных услугах в сфере реализации продукции;

- отчет об оказанных услугах в сфере управления персоналом;

- отчет об оказанных услугах в сфере юридического сопровождения.

Согласно отчету об оказанных услугах в сфере закупа услуг и товаров для производственным нужд в период с 01.07.2016г. по 17.10.2016г. заключено 84 договоров закупа.

Согласно отчету об оказанных услугах в сфере реализации продукции за период с 01.07.2016г. по 31.12.208г. заключено 63 договоров, количество биржевых сделок составило 895 по результатам которых отгружено 10116 вагонов, 740,1 тыс.тонн цемента, 38,3 тыс.тонн известняка.

Согласно отчету об оказанных услугах в сфере юридического сопровождения была проведена работа по консультационной поддержке сотрудников отдела снабжения и отдела продаж по претензионному урегулированию спорных ситуаций, взаимодействия с судебными исполнителями, подготовка проектов 119 договоров на закуп (включая дополнительные соглашения), разработка типовых договоров по продаже цемента на 2017 год (CPT, DAP, EXW, экспорт в Узбекистан), переоформление разрешений на иностранную рабочую силу, переписка с государственными органами (юстиция, суды, прокуратура, земельный комитет и т.д), нотариальное удостоверение документов и сделок.

Согласно отчету об оказанных услугах в сфере управления персоналом подготовлено 55 приказов на командирование, 5 приказов на отпуск, 5 приказов об расторжении трудовых договоров, 2 приказа о работе в выходные дни, поддержка, администрирование и сопровождение SAP/HR Global модуль, прогнозирование затрат на рабочую силу, разработка и расчет бюджета по персоналу на 2017 год, проведение тендеров по питанию, медицинскому страхованию работников, координирование проекта внедрения дуального обучения.

В соответствии с представленным в ходе рассмотрения жалобы штатному расписанию работников Алматинского филиала Компании «В» от 01.04.2016г. в штате филиала числилось 3 работника юридического отдела, 14 работников отдела закупок, 16 работников отдела продаж, 2 работника отдела информационных технологий.

Таким образом, при определении налоговых обязательств по КПН и НДС, вышеуказанные документы Компании «В», являются основанием для отнесения данных управленческих расходов на вычеты по ним НДС в зачет на основании статьей 100 и 256 Налогового кодекса. 

Следует отметить, что Алматинский филиал Компании «В» ликвидирован 18.10.2017г.

Компанией «В» в ходе рассмотрения жалобы также представлены следующие приказы:

- Алматинского филиала Компании «В» от 27.07.2016г. «О расторжении ТД», согласно которому расторгнуты трудовые договоры 49 работников отделов закупок, продаж, информационных технологий и юридического отдела с 30.06.2016г.

- Компании «Н» от 30.07.2016г. «О приеме на работу», согласно которому приняты на работу эти же 49 работников отделов закупок, продаж, информационных технологий и юридического отдела с 01.07.2016г.

На основании вышеизложенного, исключение управленческих расходов из вычетов и НДС из зачета за 2016 год по взаиморасчетам Компании «В» с Компании «Н» по результатам налоговой проверки и соответствующее начисление КПН и НДС, является неправомерным.

1. Относительно корректировки объектов налогообложения по сделкам с Компанией «Х».

В жалобе указано, что Компания «В» является участником Товарных бирж Казахстана и производит реализацию цемента посредством участия на Торговых биржах Казахстана. Согласно Приказу Министра национальной экономики Республики, Казахстан № 142 от 26.02.2015г. «Об утверждении перечня биржевых товаров и минимального размера представляемых партий, которые реализуются через товарные биржи» цемент включен в перечень биржевых товаров.

Далее, Компания «В» в жалобе ссылается на пункт 2 статьи 10 Закона Республики Казахстан «О трансфертном ценообразовании» (далее – Закона о трансфертном ценообразовании) согласно которого  по биржевым товарам корректировка объектов налогообложения и (или) объектов, связанных с налогообложением, производится с учетом диапазона цен и дифференциала, указанных в источниках информации, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Компания «В» отмечает, что все сделки в 2014 году проведены на Товарных биржах Казахстана посредством торгов по продаже цемента при проведении операций по электронным торгам в режиме двойного встречного аукциона. В ходе проведения налоговой проверки, проверяющим представлены все итоговые протокола биржевых торгов по продажам цемента Компании «Х» (Российская Федерация) при проведении операций по электронным торгам. Данные сделки были проведены посредством официального биржевого брокера/дилера.

В акте налоговой проверки указано, что для определения рыночной цены использован метод сопоставимой неконтролируемой цены, что является по мнению Компании «В» нарушением Закона о трансфертном ценообразовании, так как все сделки с Компанией «Х» проведены посредством участия на Товарной бирже и по биржевым ценам, которые сложились в результате котировки цемента, размещенные Товарной биржей на собственном Интернет-ресурсе, соответственно, все цены продажи цемента по сделкам с Компанией «Х» были в пределах рыночных цен, сложившиеся на дату реализации.

Таким образом, Компания «В» считает неправомерным корректировку рыночной цены цемента, реализованного Компании «Х» и соответствующее начисление КПН за 2014 год и КПН у  источника выплаты за 4 квартал 2014 год.

Из акта налоговой проверки следует, что Компанией «В» в нарушении норм Закона о трансфертном ценообразовании занижена рыночная цена реализации цемента в адрес Компании «Х».

Проверив доводы Компании «B», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 654 Налогового кодекса от 10.12.2008г. налоговые органы осуществляют контроль при трансфертном ценообразовании по сделкам в порядке и случаях, предусмотренных законодательством Республики Казахстан о трансфертном ценообразовании.

Согласно пунктам 1 и 9 статьи 10 Закона о трансфертном ценообразовании при установлении факта отклонения цены сделки от рыночной цены с учетом диапазона цен в ходе проведения проверок, уполномоченные органы производят корректировку по объектам налогообложения, если такая корректировка приводит или может в дальнейшем привести к увеличению сумм налогов и других обязательных платежей в бюджет.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 13 Закона о трансфертном ценообразовании, метод сопоставимой неконтролируемой цены применяется путем сравнения цены сделки на товары (работы, услуги) с рыночной ценой с учетом диапазона цен по идентичным (а при их отсутствии - однородным) товарам (работам, услугам) в сопоставимых экономических условиях, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

При определении рыночной цены товара (работы, услуги) учитывается информация о ценах на товары (работы, услуги) на момент реализации этого товара (работы, услуги).

Метод сопоставимой неконтролируемой цены применяется для определения рыночной цены путем внешнего или внутреннего сопоставления. При невозможности применения метода сопоставимой неконтролируемой цены путем внешнего сопоставления метод сопоставимой неконтролируемой цены применяется путем внутреннего сопоставления. При этом при внешнем сопоставлении сравниваются сопоставимые сделки между участником сделки и взаимосвязанной стороной и между двумя и более независимыми сторонами. При внутреннем сопоставлении сравниваются сопоставимые сделки между участником сделки и взаимосвязанной стороной и между тем же участником сделки и независимой стороной.

В рассматриваемом случае, согласно данным акта налоговой проверки Компания «В» в 2014 году реализовало цемент марки «ПЦ 400 Д 20» в адрес Компании «Х» и Компании «Y».

При этом, Компания «Х» (зарегистрированная в Российской Федерации) является взаимосвязанной стороной Компании «В».

Компании «Y» (зарегистрированная  в Российской Федерации), которое в свою очередь является независимой стороной по отношению к Компании «В».

Как было указано выше, согласно нормам Закона о трансфертном ценообразовании при внутреннем сопоставлении сравниваются сопоставимые сделки между участником сделки и взаимосвязанной стороной и между тем же участником сделки и независимой стороной.

В ходе налоговой проверки, применен метод сопоставимой неконтролируемой цены путем сравнения цены сделки на цемент с его рыночной ценой путем внутреннего сопоставления сделок между Компанией «В» и Компанией «Х» (взаимосвязанная сторона) и между Компанией «В» и Компанией «Y» (независимая сторона).

Таким образом, по результатам проверки, рыночная цена на цемент, реализуемого Компанией «В» в адрес Компании «Х» была определена на основе цены цемента, реализованного в этот же период в адрес Компании «Y».

Относительно доводов Компании «В», что по биржевым товарам, к которым относиться и цемент, корректировка объектов налогообложения производится с учетом диапазона цен и дифференциала, указанных в источниках информации следует отметить, что согласно пункту 2 статьи 10 Закона о трансфертном ценообразовании Перечень биржевых товаров утверждается Правительством Республики Казахстан.

Так, Постановление Правительства Республики Казахстан от 6 мая 2009 года № 638 утвержден перечень биржевых товаров, в котором цемент отсутствует, соответственно доводы Компании «В» в указанной части являются некорректными. 

Относительно начисления КПН у источника выплаты за 4 квартал 2014 года, следует отметить следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 193 Налогового кодекса от 10.12.2008г. доходы юридического лица-нерезидента, осуществляющего деятельность без образования постоянного учреждения, определенные статьей 192 Налогового Кодекса, облагаются корпоративным подоходным налогом у источника выплаты без осуществления вычетов. При этом сумма корпоративного подоходного налога, удерживаемого у источника выплаты, исчисляется  путем применения ставок, установленных статьей 194 Налогового кодекса, к сумме доходов, облагаемых у источника выплаты, указанных в статье 192 Налогового кодекса.

Согласно пункту 4 статьи 193 Налогового кодекса от 10.12.2008г. при налогообложении дивидендов, возникающих при корректировке объектов налогообложения в соответствии с Налоговым кодексом и Законодательством Республики Казахстан о трансфертном ценообразовании, под выплатой дохода понимается определение дохода в соответствии с абзацами вторым-пятым части первой и частью второй подпункта 14) пункта 1 статьи 12 Налогового кодекса.

Подпунктом 14) пункта 1 статьи 12 Налогового кодекса от 10.12.2008г. предусмотрено, что дивидендами является доход полученный, в том числе от положительной разницы между рыночной ценой товаров, работ, услуг и ценой, по которой такие товары, работы, услуги реализованы акционеру, участнику, учредителю или их взаимосвязанной стороне;

Положительная или отрицательная разница, указанная в настоящем подпункте, определяется при корректировке объектов налогообложения. При этом корректировка объектов налогообложения производится в случаях и порядке, установленных законодательством Республики Казахстан о трансфертном ценообразовании. Для целей настоящего подпункта взаимосвязанные стороны определяются в соответствии с пунктом 1-1 настоящей статьи.

В данном случае, как было указано выше, Компания «Х» является взаимосвязанной стороной Компании «В».

На основании изложенного, корректировка рыночной цены цемента, реализованного в адрес Компании «Х» на основании пунктов 1 и 3 статьи 13 Закона о трансфертном ценообразовании и соответствующее начисление КПН и КПН у источника выплаты по результатам налоговой проверки, является правомерным.

1. Относительно исключения из вычетов по КПН и НДС из зачета расходов по проведению мероприятия «Праздник клиента» за 2013-2014 годы

Компания «В» не согласно с результатами проверки в части исключения из вычетов по КПН и НДС из зачета за 2013-2014 годы расходов по взаиморасчетам с Компанией «D», оказавшего услуги по организации и проведению мероприятия «Праздник клиента», так как данное мероприятие проведено с целью привлечения клиентов Компании «В», повышения продаж цемента, и получения дохода.

Компания «В» указывает, что в ходе налоговой проверки представлены все подтверждающие документы, соответствующие требованиям Закону о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, Гражданскому и Налоговым кодексам (договор на организацию мероприятия, счета-фактуры, акты выполненных работ, приказ об организации мероприятия «Праздник клиента», смета мероприятия, список участников мероприятия, программа мероприятия, отчет по проведению мероприятия).

В жалобе отмечено, что проведенное мероприятие увеличило количество клиентов и сохранила действующих клиентов Компании «В», в связи с чем увеличилась продажа цемента с увеличением дохода компании.

Из акта налоговой проверки следует, что Компанией «В» в нарушение подпункта 1) статьи 115 Налогового кодекса от 10.12.2008г. отнесены на вычеты в 2013 и 2014 годах затраты по проведению мероприятия «Праздник клиента», не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода

Проверив доводы Компании «B», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с Договором возмездного оказания услуг от 1 февраля 2013 года (далее – Договор), Компании «В» поручает Компании «D», оказать услуги по проведению и организации рекламной акции «Праздник клиента» (далее – мероприятие) в соответствии с перечнем услуг, согласованным между Компанией «В» указанных в приложениях №1-3 к договору.

В пункте 1 приложения №1 от 1 февраля 2013 года указано место проведения мероприятия: г.Алматы, отель «АААААА», дата проведения с 5 апреля 2013 года по 6 апреля 2013 года.

В пункте 2 Приложений №1-2 указаны следующие услуги, оказываемые Компанией «D»: услуги креативной команды, творческих коллективов, освещения световым оборудованием, логистики, оформления, оснащения техническим оборудованием/комплект, освещения звуковым оборудованием, монтаж/демонтаж оборудования, аренда реквизита, промо услуги, фото и видео-съемки, разработка креативной концепции, кружка сувенирная в количестве 76 штук, питание и проживание в отеле «Ак-Булак».

Стоимость оказываемых услуг указанных в пункте 3 Приложений №1-3 Компанией «D» составляет 19 679,0 тыс.тенге.

Согласно представленным данным Компании «В», а именно Программе мероприятия Традиционного «Праздника клиента» утвержденной Председателем Правления Компании «В», мероприятие состояло из следующих этапов:

5 апреля 2013 года (19:00-01:00 Пивная вечеринка; викторина, конкурсы; юмористический номер; музыкальный блок; дискотека);

6 апреля 2013 года – Гала-ужин (19:00-01:00 приветствие; фильм; развлекательный блок; официальная часть (Награждение и вручение подарков); музыкальный блок; вынос торта; дискотека).

Компания «D» выставило в адрес Компании «В» счет-фактуру от 22 апреля 2013 года №00000000017, акт выполненных работ 22 апреля 2013 года №00000000018 на сумму 19 679,0 тыс.тенге, в том числе НДС в сумме 2 108,4 тыс.тенге по предоставлению услуг по организации и проведению мероприятия «Праздник клиента» c 4 по 6 апреля 2013 года.

Аналогично, в 2014 году в соответствии с приложенным к жалобе Договором о сотрудничестве от 27 января 2014 года №27/01-2014 года Компания «D» оказало Компании «В» услуги по проведению и организации рекламной акции «Праздник клиента» с 18 апреля 2014 года по 19 апреля 2014 года на общую сумму 22 013,2 тыс.тенге, в том числе НДС в сумме 2 358,5 тыс.тенге, на основании счет-фактуры от 21 апреля 2014 года №00000000012 и акта выполненных работ от 21 апреля 2014 года №00000000012.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 100 Налогового кодекса расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету, в соответствии с Налоговым кодексом.

Вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 102 Налогового кодекса к представительским расходам относятся расходы по приему и обслуживанию лиц, в том числе физических лиц, не состоящих в штате налогоплательщика, производимые при проведении следующих представительских мероприятий, независимо от места их проведения:

1) по установлению или поддержанию взаимного сотрудничества;

2) по организации и (или) проведению заседаний совета директоров, иного органа управления налогоплательщика, кроме исполнительных органов.

К представительским расходам, в том числе относятся расходы на:

1) транспортное обеспечение лиц, участвующих в представительских мероприятиях, за исключением расходов, относимых в соответствии с подпунктом 1) статьи 101 Налогового кодекса к компенсациям при служебных командировках;

2) питание таких лиц в ходе проведения представительских мероприятий;

3) оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате организации;

4) аренду и (или) оформление помещения для проведения представительских мероприятий.

Не относятся к представительским расходам и не подлежат вычету:

1) расходы на проживание приглашенных лиц,

2) оформление виз для таких лиц,

3) организацию досуга, развлечений, отдыха, а также расходы, не относимые в соответствии с данным пунктом к расходам на транспортное обеспечение лиц, участвующих в представительских мероприятиях.

К расходам на транспортное обеспечение не относятся расходы на проезд железнодорожным, морским и воздушным транспортом участников представительского мероприятия.

В соответствии с пунктами 3 и 4 статьи 102 Налогового кодекса основаниями для осуществления вычета представительских расходов являются:

1) письменный приказ или письменное распоряжение налогоплательщика о проведении представительского мероприятия с указанием цели его проведения и лиц, ответственных за его проведение;

2) утвержденная налогоплательщиком смета расходов такого мероприятия;

3) отчет ответственных лиц о проведенном представительском мероприятии с указанием даты и места проведения, результатов проведенного мероприятия, состава участников, программы мероприятий, фактически произведенных расходах;

4) первичные и иные документы, подтверждающие основания и осуществление представительских расходов.

Представительские расходы относятся на вычеты в размере, не превышающем 1 процент от суммы расходов работодателя по доходам работников, подлежащим налогообложению, указанным в пункте 2 статьи 163 Налогового кодекса, за налоговый период.

Согласно пункту 1 статьи 115 Налогового кодекса вычеты не подлежат затраты, не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса налог на добавленную стоимость не зачитывается и учитывается в порядке, установленном пунктом 12 статьи 100 Налогового кодекса, если подлежит уплате в связи с получением товаров, работ, услуг, используемых не в целях облагаемого оборота, если иное не предусмотрено данным подпунктом.

Представительские расходы, которые связаны с уставной деятельностью компании – это затраты на прием и обслуживание представителей других компаний (включая иностранные), прибывших для переговоров с целью установления деловых контактов, обсуждения и подписания контрактов, проведения совещаний, семинаров и других мероприятий, непосредственно связанных с коммерческой деятельностью компании, а также прием и обслуживание приглашенных официальных лиц, участников компании, членов совета директоров, прибывших для участия в очередном собрании.

В рассматриваемом случае, согласно документов, приложенных к жалобе, установлено, что с 5 апреля 2013 года по 6 апреля 2013 года Компанией «В» проведено мероприятие «Праздник клиента», в котором участвовали 158 человек,  в том числе представители 37 компаний в количестве 74 человек, 23 сотрудника Компании «В» и 7 человек от Компания «D».

В программу «Праздник клиента» включены следующие мероприятия: первый день – встреча гостей, обед, отдых (бассейн, сауна, прогулка на природе), пивной фестиваль на свежем воздухе (пивная вечеринка, викторины, конкурсы, дискотека, выступления танцевальных и вокально-инструментальных коллективов, артистов эстрады, команды КВН, диджеев, фотосессия), второй день – завтрак, прогулка на канатной дороге, барбекю-party на свежем воздухе, торжественный Гала ужин (торжественная речь, просмотр фильма, награждение и вручение подарков, викторины, конкурсы, дискотека, выступления танцевальных и вокально-инструментальных коллективов, артистов эстрады, диджеев, фотосессия).

Аналогично, 18 и 19 апреля 2014 года Компанией «В» проведен традиционный день клиента «Рок на века» в отель «АААААА» (викторины, конкурсы, дискотека, выступления танцевальных и вокально-инструментальных коллективов, артистов эстрады, диджеев, фотосессия, посещение горно-лыжного курорта «СССССС», ресторан «ВВВВВ»).

Таким образом, проведение мероприятия «Праздник клиента» в 2013 и 2014 годах, связано с организацией досуга, отдыха и развлечения. Вместе с тем, приложенные к жалобе документы Компании «В», не содержат информацию, позволяющую определить связь указанных расходов с производственной деятельностью Компании «В», направленной на получение дохода.

На основании изложенного, исключение из вычетов и НДС из зачета расходов по организации и проведению мероприятия «Праздник клиента» в 2013-2014 годы по результатам налоговой проверки и соответствующее начисление КПН и НДС является правомерным.

1. Относительно взаиморасчетов с Компанией «G», Компанией «M» и Компанией «R».

Компания «В» не согласно с исключением из вычетов расходов по взаиморасчетам с Компанией «G», Компанией «M» и Компанией «R» и включением их в состав расходов будущих расходов.

Так, в жалобе указано, что работы, полученные от Компании «G» признавалась как текущие расходы ввиду того что это обязательные требования законодательства для получения в аренду земельного участка. При этом, Компания «В» указывает, что данные услуги не предусмотрены рабочей программой контракта на недропользование и согласно МСФО (IAS) 38 эти расходы не включаются в стоимость нематериальных активов и признаются как текущие расходы.

Компания «В» также считает, что работы, полученные от Компанией «M» по снятию почвенно-плодородного слоя с участка земли для дальнейшего размещения на нем вскрышных пород, являются текущими расходами, относимыми на вычеты.

Относительно расходов по Компании «R», Компания «В» поясняет, что в момент проведения исследований на карьере глин было обнаружено захоронение. Для разрешения использования этого участка, были произведены раскопки с изъятием объектов культурного наследия. Такие виды затрат по сущности не признаются в составе нематериального актива, поскольку все карьеры у нас на стадии добычи и актив приведен в состояние готовности, соответственно подлежат отнесению на вычеты.

Из акта налоговой проверки следует, что Компания «В» в нарушении статьей 111 Налогового кодекса от 10.12.2008г. отнесены на вычеты расходы по взаиморасчетам с Компанией «G», Компанией «M» и Компанией «R».

Проверив доводы Компании «B», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 111 Налогового кодекса от 10.12.2008г. расходы, фактически произведенные недропользователем до момента начала добычи после коммерческого обнаружения, на геологическое изучение, разведку, подготовительные работы к добыче полезных ископаемых, включая расходы по оценке, обустройству, общие административные расходы, суммы выплаченного подписного бонуса, в том числе суммы подписного бонуса, выплаченного в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 315 Налогового кодекса, и бонуса коммерческого обнаружения, затраты по приобретению и (или) созданию основных средств и нематериальных активов, за исключением активов, указанных в подпунктах 1-1), 2) - 5), 7) - 11), 11-1), 12) и 13) пункта 2 статьи 116 Налогового кодекса, и иные расходы, подлежащие вычету в соответствии с Налоговым кодексом, образуют отдельную группу амортизируемых активов. При этом к расходам, указанным в настоящем пункте, относятся:

1) затраты по приобретению и (или) созданию основных средств и нематериальных активов, за исключением активов, указанных в подпунктах 1-1), 2) - 5), 7) - 11), 11-1), 12) и 13) пункта 2 статьи 116 Налогового кодекса. К таким затратам относятся затраты, включающиеся в первоначальную стоимость данных активов в соответствии с пунктом 2 статьи 118 Налогового кодекса, а также последующие расходы по таким активам, произведенные в соответствии со статьей 122 Налогового кодекса;

2) другие расходы. При этом в случаях, предусмотренных Налоговым кодесом, размер расходов, указанных в настоящем подпункте, относимых в отдельную группу амортизируемых активов, не должен превышать установленные нормы для отнесения таких расходов на вычеты для целей корпоративного подоходного налога.

Пунктом 1-1  статьи 111 Налогового кодекса от 10.12.2008г. предусмотрено, что расходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, вычитаются из совокупного годового дохода в виде амортизационных отчислений с момента начала добычи после коммерческого обнаружения полезных ископаемых. Сумма амортизационных отчислений исчисляется путем применения нормы амортизации, определяемой по усмотрению недропользователя, но не выше 25 процентов, к сумме накопленных расходов по группе амортизируемых активов, предусмотренной настоящим пунктом, на конец налогового периода.

В рассматриваемом случае, Компанией «В» к жалобе приложены копии следующих документов по взаиморасчетам с Компанией «G»:

- договор №25 от 26.04.2016г. на выполнению работ по разработке, оформлению, согласованию в уполномоченных государственных органах и утверждению землеустроительных проектов, проведение почвенно-мелиоративных изысканий, топографической съемки, радиологического обследования земельных участков для размещения и складирования ППС, некондиционных суглинков и размещения водоотводной траншеи, счет-фактура №000027 от 14.07.2016г. на сумму 1 650,0 тыс.тенге;

- договор №1-5-343/15 от 22.06.2016г. на выполнение топографических и землеустроительных работ по земельным участкам, расположенной в ВКО, счет-фактура №000028 от 14.07.2016г. на сумму 3500,0 тыс.тенге;

- договор №1-5-510/15 от 14.10.2016г. на выполнение топографических работ по промышленной площадке, расположенной в ВКО, Зыряновский район, счет-фактура №000057 от 26.10.2016г. на сумму 1 000,0 тыс.тенге;

- договор №1-5-592/16 от 24.10.2016г. на выполнению Разработки раздела к землеустроительному проекту по установлению водоохранных зон полос и режима хозяйственного использования водоотводного канала, счет-фактура №000062 от 15.12.2016г. на сумму 2 015,0 тыс.тенге.

По взаиморасчетам с Компанией «M»:

- договор подряда №1-5-453/16 от 29.08.2016г. по выполнению вскрышных работ ППС на участке, предназначенном для размещения отвала вскрышных пород,   счет-фактура №144 от 25.11.2016г. на сумму 10 144,5 тыс.тенге, счет-фактура №99 от 19.09.2016г. на сумму 6 720,0 тыс.тенге.

По взаиморасчетам с Компанией «R»:

- договор №1-5-147/16 от 15.03.2016г. по выполнению археологической экспертизы на земельных участках, предназначенных для добычи суглинков и глин на месторождениях, для размещения отвала вскрышных пород, счет-фактура №1 от 27.06.2016г. на сумму 3 450,0 тыс.тенге, счет-фактура №10 от 30.11.2016г. на сумму 5 000,0 тыс.тенге.

Следует отметить, что все виды работ по указанным договорам напрямую связаны с разработкой месторождений по добычи Компанией «В» полезных ископаемых.

Кроме того, согласно пояснений должностного лица налогового органа в ходе проведения налоговой проверки Компанией «В» была предоставлена информация о том, что данные работы связаны с подготовительными мероприятиями для заключения нового контракта на недропользование. Данные работы проводились в рамках подготовки Проекта «Промышленной разработки Дополнения № 2 к Рабочему проекту 2-ой очереди месторождения известняка». Дополнение №2 к Рабочему проекту, разработано на основании письма Акима Восточно-Казахстанской области, разрешающего внести изменение в Контракт № 34 от 07.04.1999 года, с изменением границ.

Следует отметить, что указанные работы носили капитальный характер  и связаны со строительством нового отвала, в связи с чем подлежат капитализации,  данные расходы должны формировать отдельную группу амортизируемых активов, расходы по которой будут относится на вычеты, с момента начала добычи.

Необходимо также указать, что согласно пункту 2 Разъяснение КРМФО (IFRIC) 20 «Затраты на вскрышные работы на этапе эксплуатации разрабатываемого открытым способом месторождения» на этапе освоения месторождения (до начала добычи) затраты на вскрышные работы, как правило, капитализируются в составе амортизируемой первоначальной стоимости относящихся к месторождению строительных, подготовительных и горно-капитальных работ. После начала эксплуатации месторождения данные капитализированные затраты амортизируются на систематической основе, обычно используя способ списания стоимости пропорционально объему продукции.

Таким образом, как было указано выше, согласно нормам Налогового кодекса расходы, произведенные недропользователем до момента начала добычи, на геологическое изучение, разведку, подготовительные работы к добыче полезных ископаемых, включая расходы по оценке, обустройству, общие административные расходы и иные расходы, образуют отдельную группу амортизируемых активов и подлежат вычету путем исчисления амортизационных отчислений.

На основании изложенного, исключение по результатам проверки из прямых вычетов расходов Компании «В» по договорам заключенным с Компанией «G», Компанией «M» и Компанией «R» на геологическое изучение, подготовительные работы к добыче полезных ископаемых на основании статьи 111 Налогового кодекса от 10.12.2008г., является правомерным.

1. Относительно вычетов по фиксированным активам (ремонт зданий)

В жалобе указано, что Компанией «В» в соответствии с нормами статьи 122 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и положениями Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) IAS 16, IAS 38 правомерно отнесены на текущие вычеты расходы по фиксированным активам по взаиморасчетам со следующими поставщиками работ и услуг – Компанией «V», Компанией «T», Компанией «L», Компанией «P», Компанией «K», Компанией «F» и  Компанией «U».

Относительно поставщиков - Компании «V», Компании «T», Компании «L» Компания «В» поясняет, что выполненные ими строительные работы связаны с устранением повреждений строительных конструкций зданий с целью устранения неисправностей элементов здания для поддержания эксплуатационных показателей. Данные работы, по мнению Компании «В», относятся к текущему ремонту.

В жалобе также указано, что Компания «K» произвела текущий ремонт ДВС экскаватора Хитачи с заменой комплектующих частей ДВС. Данные работы по мнению Компании «В» относится к текущему ремонту, так как не является заменой основного агрегата. Ремонт ДВС не является комплексным ремонтом экскаватора (выполнен ремонт одной из единиц оборудования экскаватора), что не повлекло восстановления первоначальных технических параметров, так как ремонт не затрагивал остальные единицы оборудования экскаватора.

 Аналогичные доводы Компания «В» приводит в отношении работ, проведенных Компанией «F» по проведению диагностики, мойки и сборки ДВС экскаватора Хитачи, с заменой расходных запасных частей.

В отношении работ, произведенных Компанией «P», в жалобе указано, что в данном случае выполнена замена отдельных единиц вспомогательного оборудования экскаваторов. Компрессоры и осушители являются запасными частями к кондиционерам экскаваторов, а не самостоятельным оборудованием, соответственно к основным средствам не относится и данные работы относятся к текущим ремонтам.

Относительно взаиморасчетов с Компанией «HeidelbergCement Technology Center Gmbh» Компаниия «В» в жалобе указывает, что специалистами данной компании провели регламентные работы по осмотру весового оборудования завода.

Из акта налоговой проверки следует, что Компанией «В» в нарушении норм статьи 122 Налогового кодекса от 10.12.2008г. отнесены на текущие вычеты по фиксированным активам  расходы по следующим поставщикам – Компанией «V», Компанией «T», Компанией «L», Компанией «P», Компанией «K», Компанией «F» и  Компанией «U».

Проверив доводы Компании «B», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса последующими расходами признаются фактические расходы, понесенные при эксплуатации, ремонте, реконструкции, модернизации, содержании и ликвидации активов, указанных в пункте 2 указанной статьи.

 Пунктом 2 статьи 122 Налогового кодекса предусмотрено, что последующие расходы, за исключением указанных в пунктах 3 и 6 указанной статьи, а также последующих расходов, увеличивающих в соответствии с пунктом 4 статьи 87 Налогового кодекса первоначальную стоимость активов, не подлежащих амортизации, подлежат отнесению на вычеты в том налоговом периоде, в котором они фактически произведены.

  Подпунктом 1) пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса установлено, что сумма последующих расходов, подлежащая отнесению в бухгалтерском учете на увеличение балансовой стоимости активов, увеличивает соответствующий виду актива стоимостный баланс группы (подгруппы).

 Следовательно, в соответствии с нормами Налогового кодекса сумма последующих расходов увеличивает стоимостный баланс группы (подгруппы), в случае если данные расходы подлежат отнесению в бухгалтерском учете на увеличении балансовой стоимости соответствующего вида актива.

 Вместе с тем, в соответствии с пунктом 7 Международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 16 (далее – МСФО 16) себестоимость объекта основных средств подлежит признанию в качестве актива только в случае, если:

 - существует вероятность того, что предприятие получит связанные с данным объектом будущие экономические выгоды;

 - себестоимость данного объекта может быть надежно оценена.

 При этом, положениями МСФО 16 предусмотрено увеличение стоимости объекта основных средств только в случаях, если ремонтные работы повлекли за собой модификацию объекта, продление срока его использования, повышение мощности, улучшения качества продукции.

Также в Рекомендациях по применению МСФО (IAS) 16 «Основные средства» установлено, что текущий ремонт предназначен в Компании для систематического и своевременного предохранения основных средств от преждевременного износа и поддержания в рабочем состоянии. При этом расходы относятся к текущим затратам по мере их возникновения.

Капитальный ремонт предназначен в Компании для восстановления отдельных частей основных средств, которые имеют меньшие сроки износа по сравнению с объектом в целом, проводимый с периодичностью свыше одного года, увеличивающий будущие экономические выгоды Компании.

В качестве последующих капитальных вложений Компанией принимаются: модификация, реконструкция, техническое перевооружение зданий и сооружений, капитальный ремонт.

При капитальном ремонте основных средств в Компании может производиться: разборка ремонтируемых объектов, замена или восстановление износившихся узлов, деталей и конструкций, с периодичностью свыше одного года, в результате чего увеличивается срок службы данных активов и получение дополнительных будущих экономических выгод.

Примеры видов работ, относимые к капитальным ремонтам зданий и сооружений является замена изношенных конструкций и деталей и замена их на более прочные и экономичные, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий и сооружений, все виды стен зданий  и т.п.). Ремонт крыш, фасадов зданий. Замена инженерных сетей.

Примеры видов работ, относимые к капитальным ремонтам транспортных средств является ремонт с периодичностью свыше одного года, при котором производится полная разборка агрегата, замена или восстановление ключевых изношенных деталей или узлов, ремонт базовых и других деталей и узлов, сборка, регулирование и испытание агрегата.

8.1) По взаиморасчетам с Компанией «V».

Компанией «В» к жалобе приложены копии следующих документов по взаиморасчетам с Компанией «V»:

- договор  на проведение подрядных работ от 30.07.2016г по ремонту пола галереи транспортера №63, счет-фактура №12 от 17.08.2016г. на сумму 4926,7 тыс.тенге, Акт приемки выполненных работ (ремонт пола) от 17.08.2016г.;

- договор  на проведение подрядных работ от 06.09.2016г по ремонту покрытия над натяжной станцией транспортеров 51 и 59, счет-фактура №15 от 01.11.2016г. на сумму 2 520,3 тыс.тенге, Акт приемки выполненных работ (ремонт покрытия) от 01.11.2016г.

В рассматриваемом случае, Компания «V» согласно Акту приемки выполненных работ (ремонт пола) от 17.08.2016г. выполнила работы по изготовлению площадок для обслуживания оборудования и трубопроводов, по монтажу площадок с настилом и ограждением из листовой, рифленой, просечной и круговой стали и согласно Акту приемки выполненных работ (ремонт покрытия) от 01.11.2016г. выполнило работы по разработке траншей, по разборке стен из пескоблоков, по монтажу навеса, по монтажу кровельного покрытия навеса из профилированного листа, по устройству железобетонных стен и перегородок высотой до 3 метров, по установке каркасов и сеток в стенах массой одного элемента до 20 кг.

8.2) По взаиморасчетам с Компанией «T».

Компанией «В» к жалобе приложены копии следующих документов по взаиморасчетам с Компанией «T»:

- договор  на проведение подрядных работ от 25.04.2016г. по ремонту стенового ограждения надсилосного строения склада цемента 1-4; заделка проемов в здании отделения цементных и сырьевых мельниц 2 очереди, счет-фактура №8 от 20.05.2016г. на сумму 2 990,3 тыс.тенге, Акт приемки выполненных работ от 20.05.2016г.

В данном случае, Компанией «T» согласно Акту по приемки выполненных работ от 20.05.2016г. произвело работы по установке арматуры, кладке отдельных участках и заделка проемов в кирпичных стенах, демонтажу оконных коробок в каменных стенах, установке металлических дверных коробок с навеской дверных полотен, заполнению проёмов стеклянными блоками, монтажу металлоконструкций покрытия, заполнение бетоном отдельных мест в перекрытиях.

8.3) По взаиморасчетам с Компанией «L».

Компанией «В» к жалобе приложены копии следующих документов по взаиморасчетам с Компанией «L»:

- счет-фактура №215 от 25.12.2012г. на сумму 7 142,7 тыс.тенге по ремонту фасада здания Тепляка, акт об оказании производственных услуг №212 от 21.12.2012г., Акт №1 выполненных работ за декабрь от 21.12.2012г.

Компания «L» согласно Акту №1 выполненных работ за декабрь от 21.12.2012г. произвела работы по ремонту фасада здания Тепляка, а именно отбивка штукатурки с поверхности стен, разработка траншеи с креплением шириной и глубиной до 2 метров, устройство ПГС основания под фундаменты, устройство бетонных стен и стен подвалов в опалубке, утепление шлакоблочных стен минераловатными плитами.

В соответствии с пунктом 4 Перечня работ, выполняемых при капитальном ремонте зданий, Утвержденного постановлением Правительства Республики Казахстан №1118 от 02.11.1998г., капитальный ремонт должен включать устранение неисправностей всех изношенных конструкций и деталей, восстановление или замену (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов) их на более долговечные и экономичные, улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий.

В рассматриваемом случае, расходы по ремонту вышеуказанных объектов относятся к ремонтным работам, повлекшим за собой модификацию, усовершенствование и продление срока их использования.

 Таким образом, расходы по ремонту по ремонту пола галереи транспортера №63, по ремонту покрытия над натяжной станцией транспортеров 51 и 59, по ремонту стенового ограждения надсилосного строения склада цемента 1-4 и заделка проемов в здании отделения цементных и сырьевых мельниц 2 очереди, по ремонту фасада здания Тепляка отнесены к ремонтным работам, повлекшим за собой модификацию, усовершенствование и продление срока их использования, соответственно, данные расходы признаются расходами, увеличивающими балансовую стоимость указанных объектов.

Согласно представленным к проверке документам (договора, счета-фактуры, акты приемки выполненных работ) установлено, что Компанией «В» произведен ремонт вышеуказанных объектов, в процессе которого произведена разборка, монтаж и демонтаж ремонтируемых объектов, замена и восстановление изношенных конструкций и узлов, деталей зданий и сооружений на новые или более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов и обеспечивающие значительное сокращение ранее рассчитанных производственных затрат.

 Указанные работы выполнены с целью увеличения объема услуг, максимального устранения физического и морального износа здания, восстановления ресурса здания, а также сокращения ранее рассчитанных производственных затрат.

Таким образом, стоимость строительных работ выполненных Компанией «V», Компанией «T», Компанией «L» подлежит отнесению на увеличение балансовой стоимости основных средств на основание статьи 122 Налогового кодекса от 10.12.2008г. и положений МСФО  (IAS 16).

На основании изложенного, исключение по результатам проверки из прямых вычетов расходов по взаиморасчетам с Компанией «V», Компанией «T», Компанией «L» и включение данных расходов в стоимость основных средств на основании пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса и положений МСФО 16 является обоснованным.

1. Относительно вычетов по фиксированным активам (ремонт машин и оборудования).

9.1) Относительно взаиморасчетов с Компанией «F».

По взаиморасчетам с Компанией «F» Компанией «В» к жалобе приложены копии счет-фактуры №004536 от 28.09.2012г. на сумму 5 568,0 тыс.тенге по по мойке, сборке, запуску, компьютерной диагностики  ДВС ISUZU 6HK-530599 (27-29.06.12) ALIZ3032 и акт выполненных работ №305 от 28.09.2012г.

В рассматриваемом случае, согласно акту выполненных работ Компанией «F» произведена сборка и запуск двигателя экскаватора марки ISUZU на сумму 495,6 тыс.тенге и замена комплектующих деталей двигателя на сумму 5 072,3 тыс.тенге, в том числе турбокомпрессор двигателя, топливные и масляные насосы, термостаты, прокладка двигателя, впускные и выпускные клапана и другие запчасти двигателя.

9.2) Относительно взаиморасчетов с Компанией «K».

По взаиморасчетам с Компанией «K» Компанией «В» к жалобе приложены копии счет-фактуры №507 от 10.10.2012г. на сумму 11 557,5 тыс.тенге по текущему ремонту двигателя CUMMINS QSK-23 №003, акта выполненных работ №511 от 10.10.2012г.

9.3) Относительно взаиморасчетов с Компанией «P».

По взаиморасчетам с Компанией «P» Компанией «В» к жалобе приложены копии следующих документов:

- договор подряда от 14.07.2016г. на выполнению работ по установке компрессора кондиционера и заправке фреоном на технику Hitachi, счет-фактура №766 от 20.07.2016г. на сумму 1 095,0 тыс.тенге, акт выполненных работ (оказанных услуг) №744 от 20.07.2016г.;

- договор подряда от 16.08.2016г. на выполнению работ по установке осушителя компрессора кондиционера и чистке системы на технику Hitachi, счет-фактура №899 от 16.08.2016г. на сумму 360,0 тыс.тенге, акт выполненных работ (оказанных услуг) №876 от 16.08.2016г.

Согласно пункту 54 Правила технической эксплуатации автотранспортных средств, утвержденых приказом Министра по инвестициям и развитию Республики Казахстан от 30 апреля 2015 года № 547 (далее – Правила) текущий ремонт включает в себя замену отдельных агрегатов, узлов и деталей, кроме базовых (двигатель с картером сцепления в сборе, коробка передач, раздаточная коробка, гидромеханическая коробка передач, задний мост, средний мост, передняя ось (мост), рулевое управление, кабина грузового и кузов легкового автомобиля, кузов автобуса, рама, подъемное оборудование платформы автомобиля-самосвала), достигших предельно допустимых параметров износа.

При этом пунктами 62 и 63 Правил установлено, что капитальный ремонт предусматривает восстановление параметров технического состояния агрегатов и узлов автотранспортных средств для обеспечения их пробега до последующего капитального ремонта либо списания не менее 80% от норм пробега для новых автотранспортных средств.

Капитальный ремонт автотранспортных средств, агрегатов и узлов выполняется по потребности в соответствии с результатами диагностирования и (или) установленными заводом-изготовителем нормами межремонтного пробега.

В рассматриваемом случае, согласно акту выполненных работ Компанией «F» произведена сборка и запуск двигателя эксковатора марки ISUZU и замена отдельных комплектующих деталей двигателя.

Согласно  счету-фактуре №507 от 10.10.2012г. и акта выполненных работ №511 от 10.10.2012г. Компания «K» осуществил текущий ремонт двигателя CUMMINS QSK-23 №003.

Компанией «P», согласно условиям приложенных договоров, произведена установка компрессора кондиционера, заправка фреоном, установка осушителя компрессора кондиционера и чистка системы.

Таким образом согласно представленных к жалобе документов ремонт двигателей экскаваторов, проведенные Компанией «K» и Компанией «F», а также установка компрессора кондиционера и осушителя компрессора кондиционера, заправка фреоном, произведенная Компанией «P», являются текущими ремонтными работами, в соответствии с пунктами 54, 62, 63 Правил, так как произведена замена отельных элементов двигателя и кондиционера и не повлекли за собой замену базовых агрегатов технического средства.

На основании изложенного, исключение по результатам проверки из прямых вычетов расходов по взаиморасчетам с Компанией «P», Компанией «K» и Компанией «F» и включение данных расходов в стоимость основных средств на основании пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса и положений МСФО 16, является необоснованным.

1. Относительно взаиморасчетов с Компанией «U».

По взаиморасчетам с Компанией «U» Компанией «В» к жалобе приложены копии Контракта на оказание инжиниринговых услуг  от 01.01.2013г., инвойс №5100002689 от 13.12.2013г. на сумму 7871 Евро, акт выполненных работ (оказанных услуг) №5100002689 от 13.12.2013г. по оказанию услуг по автоматизации новой системы отгрузки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 158 Налогового кодекса от 25.12.2017г. по завершении налоговой проверки должностным лицом налогового органа составляется акт налоговой проверки с указанием подробного описания налогового нарушения со ссылкой на соответствующую норму налогового законодательства Республики Казахстан.

Согласно пункту 94 Методических рекомендаций по проведению проверок, утвержденным приказом Председателя КГД МФ РК от 06.01.2017г., акт налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых и иных правонарушений, выявленных в процессе проверки, или указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений с указанием конкретных статей Налогового кодекса и других нормативно правовых актов.

В рассматриваемом случае, в акте налоговой проверки в нарушение статьи 158 Налогового кодекса и Методических рекомендаций отсутствует подробное описание и детализация, выявленных нарушений.

В рассматриваемом случае, в акте налоговой проверки отсутствует подробное описание выявленного нарушения, указано только, что стоимость работ по автоматизации новой системы отгрузки подлежат отнесению на увеличение балансовой стоимости активов и в соответствии с МСФО (IAS) 16, Учетной политикой Компании «В», последующие затраты могут увеличить балансовую объектов основных средств, при этом не отражены наименование основного средства, инвентарная карточка актива, его балансовая стоимость.

На основании изложенного, исключение по результатам проверки из прямых вычетов расходов по взаиморасчетам с Компанией «U» и включение данных расходов в стоимость основных средств на основании пункта 3 статьи 122 Налогового кодекса и положений МСФО 16, является необоснованным.

1. Относительно корректировки НДС по списанию товарно-материальных запасов за 2013-2016 годы

Компания «В» не согласно с результатами проверки в части корректировки сумм НДС ранее отнесенного в зачет по товарно-материальным запасам (далее – ТМЗ), использованных не в целях облагаемого оборота за 2013-2016 года в размере 8 318,1 тыс.тенге (2013 год – 1 861,8 тыс.тенге, 2014 год – 2 243,3 тыс.тенге, 2015 год – 1 901,1 тыс.тенге, 2016 год – 2 311,8 тыс.тенге).

Компания «В» поясняет, что при хранении цемента в силосах, погрузке и выгрузке цемента, Компания «В» теряет произведенный цемент в процессе предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода. Данные потери Компания «В» не относит на вычеты при расчете КПН, так как отражает в строке «стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, не относимые на вычеты в соответствии со статьей 115 Налогового кодекса.

Компания «В» подчеркивает, что изначально ТМЗ и услуги от поставщиков приобретены для производства цемента, соответственно использованы в целях облагаемого оборота и обоснованно учитывался НДС в зачет, но в процессе технологической деятельности компании возникают естественные потери.

В этой связи Компания «В» считает некорректным выводы проверяющих, что нарушена норма  подпункта 1 пункт 1 статьи 258 Налогового кодекса и соответствующее исключение из зачета НДС на стоимость списанного цемента.

В жалобе Компания «В» приводит нормы статьи 258 Налогового кодекса, согласно которых НДС, ранее отнесенный в зачет, подлежит исключению из зачета только в случаях:

- по приобретенным товарам, работам, услугам, использованные не в целях предпринимательской деятельности, то есть не в целях облагаемого дохода;

- по приобретенным товарам в случае их порчи, утраты;

По убеждению Компании «В», так как цемент – это уже произведенный продукт в процессе предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода, соответственно под нормы указанной статьи Налогового кодекса  производственные потери цемента не подпадают.

Из акта налоговой проверки следует, что Компанией «В» в нарушение подпункта 1) пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса, не произведена корректировка сумм НДС, ранее отнесенных в зачет, по товарно-материальным ценностям, использованных не в целях облагаемого оборота.

Проверив доводы Компании «B», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 258 Налогового кодекса, налог на добавленную стоимость, ранее отнесенный в зачет, подлежит исключению из зачета в следующих случаях:

1) по товарам, работам, услугам, использованным не в целях облагаемого оборота, за исключением использованных для целей необлагаемого оборота, в связи с наличием которого налогоплательщиком применен пропорциональный метод в соответствии со статьями 260 и 261 Налогового кодекса;

2) по товарам в случае их порчи, утраты (за исключением случаев, возникших в результате чрезвычайных ситуаций);

3) по сверхнормативным потерям, понесенным субъектом естественной монополии;

7) по имуществу, переданному в качестве вклада в уставный капитал;

8) предусмотренных пунктом 2 статьи 239 Налогового кодекса.

Согласно пунктам 2 и 3 статьи 258 Налогового кодекса порча товара означает ухудшение всех или отдельных качеств (свойств) товара, в результате которого данный товар не может быть использован для целей облагаемого оборота.

Под утратой товара понимается событие, в результате которого произошли уничтожение или потеря товара. Не является утратой потеря товаров, понесенная налогоплательщиком в пределах норм естественной убыли, установленных законодательством Республики Казахстан.

Корректировка сумм налога на добавленную стоимость, относимого в зачет, производится в том налоговом периоде, в котором наступили случаи, указанные в пунктах 1 и 2 статьи 258 Налогового кодекса.

В рассматриваемом случае, согласно информации, отраженной в акте налоговой проверки Компанией «В» не произведена корректировка НДС по списанию товарно-материальных запасов по следующим счетам: 704140000 «гп-списание, брак (цемент)», 617901000 «упаковочный материал-списание», так как данные расходы,  использованы не в целях облагаемого оборота.

Следует отметить, что Компанией «В» данные расходы самостоятельно исключены из вычетов по КПН по строке Декларации по КПН «стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ не относимые на вычеты на основании статьи 115 Налогового кодекса» и признаны расходами, не связанными с предпринимательской деятельностью.

На основании изложенного, исключение НДС из зачета по списанным товарно-материальным запасам за 2013-2016 года по результатам налоговой проверки на основании подпунктов 1) и 2) пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса, является правомерным.

1. Относительно начисления КПН с нерезидентов.

Компания «В» в жалобе указывает, что в 2013 году Решением единственного акционера Компании «W» принято решение о выплате дивидендов на общую сумму 3 300 446,6 тыс.тенге по результатам деятельности Компании «В» за период 2012 и 2013 года, в котором указано (пункт d)), чтоб выплату дивидендов осуществить путем безналичного платежа на указанный акционером банковский счет.

Компанией «В» произведена выплата дивидендов на основании Письма компании Компании «W» с требованием произвести платеж на банковский счет Компании «AG» тремя траншами путем безналичного платежа на общую сумму 3 135 424,2 тыс.тенге, не включая удержанные 5% налога у источника выплаты в размере 165 022,3 тыс.тенге, в том числе:

- 20 августа 2013 года в сумме 1 425 004,5 тыс.тенге;

- 30 сентября 2013 года в размере 950 418,0 тыс.тенге;

- 30 ноября 2013 года в размере 760 011,2 тыс.тенге.

Компания «В» поясняет, что перечисление денежных средств на счет Компании «AG» произведено исключительно для целей конвертации валюты. Право владения, пользования и распоряжения дивидендами в данном случае оставалось за Компании «W», на основание внутренних переписок между компаниями группы. Компания «AG» совершила лишь ограниченные операции по обмену валюты с последующим переводом денег на счет Компании «W».

Компания «В» утверждает, что полученные дивиденды были отражены в консолидированной отчетности налоговой декларации за 2013г., поданной группой в Нидерландах, что подтверждается письмом от налогового органа Нидерландов от 18 февраля 2019г. в отношении налоговой отчетности Компании «W» за 2013г. Данное письмо объясняет, что в 2013г. Компании «W» является частью фискальной единицы для целей корпоративного подоходного налога и выплата дивидендов в размере 15 236,9 тыс. EUR была включена в доход.

Как было изложено выше денежные средства были перечислены по письму Компании «W», являющегося окончательным (фактическим) получателем, в котором конкретно указано, что «осуществить перевод для Компании «W» на следующий банковский счет», указав реквизиты банковского счета Компании «AG».

Компания «В» полагает, что Компании «W», как окончательный (фактический) получатель дивидендов, имел право по своему усмотрению решить куда перечислить денежные средства и данным письмом он не передал право владения и распоряжения дивидендами.

Таким образом, Компания «В» считает, что при выплате дивидендов акционеру имел полное право приметь пониженную ставку в размере 5%, согласно условиям Конвенции и статьи 212-1 Налогового кодекса от 10.12.2008г.

Из акта налоговой проверки следует, что Компания «AG» является учредителем Компании «W» и не является окончательным (фактическим) получателем дохода, соответственно Компанией «В» в нарушении пункта 2 статьи 212-1 Налогового кодекса от 10.12.2008г. применена пониженная ставки в размере 5 процентов по выплаченным дивидендам акционеру.

Проверив доводы Компании «B», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Согласно пункту 6) статья 194 Налогового кодекса от 10.12.2008г. доходы нерезидента, осуществляющего деятельность без образования постоянного учреждения, из источников в Республике Казахстан подлежат налогообложению у источника выплаты по следующим ставкам – доходы от прироста стоимости, дивиденды, вознаграждения, роялти - 15 процентов.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 10 Конвенции между Республикой Казахстан и Королевством Нидерландов об избежание двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал (далее – Конвенция) дивиденды, выплачиваемые компанией, которая является резидентом Договаривающегося Государства резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

Однако, такие дивиденды могут также облагаться налогом в Договаривающемся Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, в соответствии с законодательством этого Государства, но если получатель является фактическим владельцем дивидендов, то взимаемый таким образом налог не будет превышать:

а) 5 процентов общей суммы дивидендов, если фактическим владельцем является компания, которая владеет прямо или косвенно не менее 10 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды;

б) 15 процентов общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.

При этом согласно пункту 5 статьи 10 Конвенции термин «дивиденды» при использовании в данной статье означает доход от акций, акций «жуиссанс» или прав «жуиссанс», горных акций, акций учредителей или других прав, не являющихся долговыми требованиями, участия в прибыли, а также доход от других корпоративных прав, который подлежит такому же налоговому регулированию, как доход от акций в соответствии с налоговым законодательством Государства, резидентом которого является компания, распределяющая прибыль.

Вместе с тем, в Конвенции не определено понятие «фактический владелец дивидендов». Необходимо отметить, что согласно пункту 2 статьи 3 Конвенции при применении Конвенции Договаривающимся Государством любой термин, не определенный в ней, будет иметь то значение, если из контекста не вытекает иное, которое он имеет по законодательству этого Государства в отношении налогов, на которые распространяется Конвенция.

В соответствии с пунктом 1 статьи 212-1 Налогового кодекса от 10.12.2008г. при выплате доходов нерезиденту в виде дивидендов, вознаграждений и (или) роялти или при отнесении невыплаченных доходов нерезидента в виде вознаграждений и (или) роялти на вычеты налоговый агент вправе самостоятельно применить освобождение от налогообложения или сниженную ставку налога, предусмотренную соответствующим международным договором, при условии, если такой нерезидент является окончательным (фактическим) получателем дохода и является резидентом страны, с которой заключен международный договор.

Под окончательным (фактическим) получателем (владельцем) доходов следует понимать лицо, которое имеет право владения, пользования, распоряжения доходами и не является посредником в отношении такого дохода, в том числе агентом, номинальным держателем.

Таким образом, Компании «W» (Нидерланды), которая владеет 100% долей участия в резиденте Республики Казахстан (Компания «В»), будет являться окончательным (фактическим) получателем дохода.

В рассматриваемом случае, выплата дивидендов произведена согласно решения единственного акционера Компании «W» (Нидерланды) от 12 августа 2013 года, от 23 сентября 2013 года, от 14 ноября 2013 года на указанный акционером банковский счет Компании «AG». Соответственно, Компания «В» не вправе самостоятельно применить сниженную ставку налога, предусмотренную международным договором, так как выплата доходов произведена не окончательному получателю доходов.

Вместе с тем,  необходимо отметить, что согласно пункту 2 статьи 212-1 Налогового кодекса от 10.12.2008г. в случае, если выплата вознаграждения осуществляется окончательному (фактическому) получателю (владельцу) дохода через посредника, налоговый агент имеет право применить освобождение или сниженную ставку подоходного налога, предусмотренную соответствующим международным договором с государством, резидентом которого является такой окончательный (фактический) получатель (владелец) дохода при одновременном выполнении следующих условий:

1) в договоре (контракте) отражены суммы вознаграждения по каждому лицу, являющемуся окончательным (фактическим) получателем (владельцем) вознаграждения через посредника, с указанием данных такого лица (фамилии, имени, отчества (при его наличии) физического лица или наименования юридического лица; номера налоговой регистрации в стране инкорпорации (или его аналога) при его наличии; номера государственной регистрации в стране инкорпорации (или его аналога);

2) налоговому агенту представлен документ, подтверждающий резидентство лица, являющегося окончательным (фактическим) получателем (владельцем) вознаграждения, соответствующий требованиям пунктов 4 и 5 статьи 219 Налогового кодекса.

В рассматриваемом случае, Компанией «В» к жалобе приложены только копия Решения заседания правления Компании «W» (единственный акционер) о выплате дивидендов по простым акциям Компании «В» и копия письма Компании «W» в адрес Компании «В» о переводе дивидендов на банковский счет Компании «AG».

Таким образом, поскольку дивиденды фактически перечислены на банковский счет Компании «AG», не являющейся фактическим владельцем дивидендов, применение пониженной ставки в размере 5 процентов в соответствии с пунктом 1 статьи 212-1 Налогового кодекса от 10.12.2008г. является неправомерным.

На основании изложенного, начисление по результатам проверки КПН с нерезидентов на доходы (дивиденды), выплаченные на банковский счет Компании «AG», не являющейся окончательным (фактическим) получателем дохода, с учетом применения ставки 15 процентов на основании статьи 194 Налогового кодекса от 10.12.2008г., является обоснованным.

1. Относительно включения в средневзвешенную цену реализации суммы НДС при определении объекта обложения НДПИ.

Компания «В» несогласно с результатами налоговой проверки по  определению средневзвешенной цены реализации полезных ископаемых как разницы между фактической цены реализации и суммы налога на добавленную стоимость.

В жалобе указано, что согласно Гражданскому кодексу Республики Казахстан договор – это вид сделки, для заключения которой требуется волеизъявление двух и более сторон. В договорах поставки полезного ископаемого, заключенные Компанией «В» с покупателями, указаны цена товара без учета НДС.

Далее, Компания «В» приводит нормы статей 238 и 263 Налогового кодекса от 10.12.2008г., согласно которых размер облагаемого оборота определяется на основе стоимости реализуемых товаров исходя из применяемых сторонами сделки цен без включения в них НДС и в в счет-фактуре должны быть указаны размер облагаемого (необлагаемого) оборота.

В жалобе отмечено, что в самой форме счет-фактуры в столбце «цена», указывается цена товара без НДС и в столбце «Стоимость товара», в которой цена умножается на количество, также указывается стоимость без НДС.

По мнению Компании «В» НДС это косвенный налог (налог на добавленную стоимость), который начисляется на фактическую цену реализации.

В этой связи Компания «В» считает, что фактическая цена реализации – это цена сделки по договору без включения в них НДС, как указано в пункте 1 статьи 238 Налогового кодекса от 10.12.2008г. Данное обоснование подтверждается также пунктом 1 статьи 299 Налогового кодекса, действовавший до 2009 года, где говорится, что средневзвешенная цена реализации определяется без учета косвенных налогов, то есть без НДС.

Для исчисления налога на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) Компания «В» следовало всем выше изложенным статьям Налогового кодекса, вследствие чего исчислило и выплатило НДПИ в полной сумме без принесения ущерба в бюджет Республики Казахстан.

Из акта налоговой проверки следует, что Компанией «В» в нарушении статьи 341 Налогового кодекса от 10.12.2008г. при определении размера объекта налогообложения по НДПИ в средневзвешенную цену реализации не включен НДС.

Проверив доводы Компании «B», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В рассматриваемом случае, как следует из акта налоговой проверки Компании «В» осуществляет добычу и реализацию общераспространенных полезных ископаемых в рамках контрактов:

1. Контракт от 25.01.1999г. (месторождение известняка);
2. Контракт от 05.10.2004г. (месторождение глин).

Согласно статье 340 Налогового кодекса объектом обложения является физический объем добытых недропользователем за налоговый период общераспространенных полезных ископаемых, подземных вод и лечебных грязей.

Пунктом 1 статьи 341 Налогового кодекса предусмотрено, что налоговой базой для исчисления налога на добычу полезных ископаемых на общераспространенные полезные ископаемые и лечебные грязи является стоимость объема добытых недропользователем за налоговый период общераспространенных полезных ископаемых и лечебных грязей.

В соответствии с пунктом 2 статьи 341 Налогового кодекса в целях исчисления налога на добычу полезных ископаемых стоимость добытых недропользователем за налоговый период общераспространенных полезных ископаемых и лечебных грязей определяется исходя из средневзвешенной цены их реализации, определяемой за налоговый период. Средневзвешенная цена реализации применяется недропользователем ко всему объему добытых  за налоговый период  общераспространенных полезных ископаемых  и лечебных грязей.

Пунктом 29 статьи 12 Налогового кодекса установлено, что реализация - отгрузка и (или) передача товаров либо иного имущества, выполнение работ, оказание услуг с целью продажи, обмена, безвозмездной передачи, а также передача заложенных товаров залогодержателю.

Порядок заполнения счетов - фактур определен подпунктом 1) пункта 3 статьи 263 Налогового кодекса, где установлено, что налогоплательщики указывают в счете - фактуре или ином документе, по оборотам, облагаемым налогом на добавленную стоимость, сумму налога на добавленную стоимость.

При этом, подпунктом 10) пункта 5 статьи 263 Налогового кодекса определено, что в счете - фактуре указывается стоимость товаров, работ, услуг с учетом налога на добавленную стоимость.

В свою очередь, пунктом 2 статьи 341 Налогового кодекса установлено, что в целях исчисления налога на добычу полезных ископаемых стоимость добытых недропользователем за налоговый период общераспространенных полезных ископаемых, подземных вод и лечебных грязей определяется исходя из средневзвешенной цены их реализации, определяемой за налоговый период, которая определяется исходя из фактических цен реализации общераспространенных полезных ископаемых, подземных вод и лечебных грязей по каждой партии в налоговом периоде. При этом уменьшение такой фактической цены реализации на сумму налога на добавленную стоимость положениями Налогового кодекса не установлено, из чего следует, что средневзвешенная цена реализации определяется с учетом суммы налога на добавленную стоимости.

Таким образом, средневзвешенная цена производственного известняка для целей определения объекта обложения НДПИ в соответствии с положениями пункта 2 статьи 341 Налогового кодекса определяется с учетом объема каждой партии реализованного производственного известняка и фактической цены реализации каждой партии, включающей налог на добавленную стоимость.

На основании вышеизложенного, начисление по результатам налоговой проверки НДПИ в сумме 12 830,8 тыс.тенге, является обоснованным.

По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать действия налогового органа в части исключения из вычетов расходов и НДС из зачета по взаиморасчетам с Компанией «Н» (управленческие услуги) и исключения из вычетов расходов по взаиморасчетам с Компанией «P», Компанией «K», Компанией «F» (текущий ремонт машин) и  Компанией «U» неправомерными.