Министерством финансов Республики Казахстан (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «S» на уведомление о результатах проверки территориального департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС).

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка по вопросу исполнения налогового обязательства по отдельным видам налогов и (или) других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2013г. по 31.12.2017г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КБК: 101110 Корпоративный подоходный налог с юридических лиц, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН) в сумме 43 286,8 тыс.тенге и пени 3 962,3 тыс.тенге, 103101 Социальный налог в сумме 153,5 тыс.тенге и пени 20,5 тыс.тенге, 105101 Hалог на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС) в сумме 16 977,3 тыс.тенге и пени 6 901,1 тыс.тенге, 105315 Плата за пользование земельными участками в сумме налога 3,5 тыс.тенге, 902101 Поступления социальных отчислений в сумме налога 10,7 тыс.тенге и пени 4,2 тыс.тенге.

Компания «S», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

1. Относительно исключения из вычетов расходов по приобретению бетона и НДС из зачета по ним.

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось нарушение подпункта 1 статьи 115, пункта 3 статьи 258 и 256 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 10.12.2008г. №99-IV ЗРК необоснованно отнесены на вычеты и НДС из зачета расходов по приобретению жидкого бетона и строительного раствора у ТОО «Т» и ТОО «В».

С данным выводом налогового органа Компании «S» не согласна из-за того, что материалы жидкий бетон и строительный раствор (далее – материалы) были приобретены для выполнения строительно-монтажных работ по договорам подряда. ТОО «Т» и ТОО «В» являются производителями бетона.

Проверив доводы Компании «S», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктами 1, 3 статьи 100 Налогового кодекса расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом.

Вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Согласно пункту 1 статьи 256 Налогового кодекса при определении суммы налога, подлежащей взносу в бюджет, получатель товаров, работ, услуг имеет право на зачет сумм НДС, подлежащих уплате за полученные товары, включая основные средства, нематериальные и биологические активы, инвестиции в недвижимость, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота, если выполняются условия подпунктов 1)-5) данного пункта.

В соответствии с пунктом 8 статьи 263 Налогового кодекса счет-фактура, выписанный на бумажном носителе, заверяется юридическими лицами подписями руководителя и главного бухгалтера, а также печатью, содержащей название и указание на организационно-правовую форму, если данное лицо в соответствии с законодательством Республики Казахстан должно иметь печать.

Также предусмотрено, что счет-фактура может заверяться подписью работника, уполномоченного на то приказом налогоплательщика. При этом копия приказа должна быть доступна для визуального ознакомления получателей товаров, работ, услуг.

Необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 2 статьи 56 Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Согласно пункту 1 статьи 6 Закона РК от 28.02.2007г. №234 «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику. Бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов.

В соответствии со статьями 6 и 4 Закона о бухгалтерском учете операции и события в системе бухгалтерского учета должны подкрепляться оригиналами первичных документов. Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 6) статьи 7 Закона о бухгалтерском учете первичные документы, как на бумажных, так и на электронных носителях должны содержать обязательные реквизиты, где среди прочего предусмотрено указание наименования должностей, фамилии, инициала и подписи лиц, ответственных за совершение операции (подтверждение события), и правильность ее (его) оформления.

Таким образом, отнесение на вычеты расходов по товарам, работам, услугам производится при наличии подтверждающих первичных документов, фиксирующих факт совершения операции либо события, при условии, что данные расходы были направлены на получение дохода, а также НДС в зачет по таким расходам при условии, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота. При этом ведение первичной учетной документации осуществляется в соответствии с требованиями Закона о бухгалтерском учете, в том числе по фиксированию факта совершения операции либо события.

В рассматриваемом случае, согласно пункта 1.1. Договора №23-13 от 10.10.2013г. Компания «Т» (поставщик) обязуется изготовить и поставить в собственность Компании «S». (покупатель) товар (бетон). При этом согласно пункта 2.6 Договора оплата за товар производится путем безналичного перевода на расчетный счет покупателя.

Аналогичные условия предусмотрены в Договоре поставки №03/01/2015, заключенного между Компанией «В» и Компанией «S».

Компанией «S» предоставлены в ходе проверки и также приложены к жалобе первичные документы на поставку товара (бетона) (договоры, счета-фактуры, накладные на отпуск товара на сторону, накладные на отпуск товара и на поставку бетона, акты выполненных работ (услуг) по доставке товара) от поставщиков Компания «Т» и Компания «S», которые были представлены как в ходе налоговой проверки и к рассмотрению жалобы за период 2014-2017гг.

Также имеются первичные документы договоры, счета-фактуры, акты выполненных работ по строительству врачебной амбулатории, сметы, справки о стоимости работ и затрат, акты ввода в эксплуатацию объектов) по объектам: врачебная амбулатория, торгово-развлекательный центр Болашак, база для демонтажно-монтажных работ технологического мобильного оборудования, пристройка к магазину, навесы на Западной трибуне Центрального стадиона, первая очередь Специально-экономической зоны. Поставляемый бетон предназначен для использования в строительстве данных объектов. При этом достоверность представленных в ходе проверки вышеуказанных первичных бухгалтерских документов не оспаривается.

Таким образом, имеющиеся документы оформлены в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете, и подтверждают факт совершения операции.

Следует отметить, что согласно пункта Б-2 «Документация, представляемая застройщику (заказчику) исполнителем (подрядчиком)» Строительных норм СН РК №1.03-00-2011, устанавливающие общие положения ведения строительства и требования к строительным организациям, выполнение которых обеспечивает надежности и безопасности строительства, устойчивого функционирования построенных зданий и сооружений при эксплуатации, в числе документации, представляемая застройщику (заказчику) исполнителем (подрядчиком) числятся сертификаты (в том числе пожарные и гигиенические), технические паспорта, протоколы испытаний, в том числе о радиационной безопасности, или другие документы, удостоверяющие соответствие качества, безопасности, свойств материалов, конструкций и изделий, примененных при производстве работ, требованиям, установленным в проектной документации.

В рассматриваемом случае, согласно актов комиссий о приемке построенных объектов в эксплуатацию были введены в эксплуатацию:

- врачебная амбулатория 18.08.2017г.,

- торгово-развлекательный центр  09.12.2015г.,

- база для демонтажно-монтажных работ технологического мобильного оборудования 01.10.2014г.,

- пристройка к магазину 10.07.2018г.,

- навесы на Западной трибуне Центрального стадиона 12.08.2015г.,

- первая очередь Специально-экономической зоны 29.12.2015г.

При этом к актам о вводе каждого объекта в эксплуатацию приложены реестры передачи технической документации заказчикам, в том числе паспорта на товарный бетон, как требует законодательство.

Также следует отметить, что Компания «Т» и Компания «В» отражены взаиморасчеты с Компанией «S» в форме налоговой отчетности 300.00 Декларации по НДС. Встречная проверка у данных контрагентов не производилась.

Компания «Т» зарегистрирован в соответствующих УГД по месту нахождения и месту нахождения налогооблагаемого объекта (в населенных пунктах, где находятся строящиеся объекты)

На основании изложенного, расходы по приобретению бетона (строительного раствора) от поставщиков Компания «Т» и Компания «В» понесены для строительства объектов, и включены в смету строительно-монтажных работ, в последующем переданы заказчику (с отражением в СГД). При этом первичные документы имеются в полном объеме и события отражены в системе бухгалтерского учета. В этой связи исключение из вычетов расходов по приобретению бетона и НДС из зачета от указанных поставщиков по результатам налоговой проверки признано необоснованным.

1. Относительно арифметических ошибок.

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось нарушение пункта 3 статьи 100 и пункта3 статьи 120 Налогового кодекса уменьшены расходы по реализованным товарам (работам, услугам) за счет переноса значений из строки 100.00.009 V в строку 100.00.009 III.H и из строки 100.00.009 VI в строку 100.00.009 VII

 С данным выводом налогового органа Компании «S» не согласна из-за того, что исключение расходов по реализованным товарам (работам, услугам) за счет переноса значений из строки 100.00.009 V в строку 100.00.009 III.H и из строки 100.00.009 VI в строку 100.00.009 VII не меняет сумму расходов по реализованным товарам.

Проверив доводы Компании «S», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Пунктом 16 в разделе «Вычеты» Правил составления налоговой отчетности (декларации) по корпоративному подоходному налогу (форма 100.00) (далее - Правила), определяющий порядок составления формы налоговой отчетности (декларации) по корпоративному подоходному налогу (далее - декларация), предназначенной для исчисления корпоративного подоходного налога (далее - КПН), предусмотрено, что

1) в строке 100.00.009 указывается себестоимость реализованных (использованных) товаров, стоимость приобретенных работ, услуг, относимые на вычеты в соответствии с пунктом 1 статьи 100 Налогового кодекса. Определяется как 100.00.009 I - 100.00.009 II + 100.00.009 III + 100.00.009 IV + 100.00.009 V - 100.00.009 VI - 100.00.009 VII - 100.00.009 VIII - 100.00.009 IX;

в строке 100.00.009 I указывается балансовая стоимость товарно-материальных запасов на начало налогового периода. Указанная строка заполняется согласно данным, определенным по бухгалтерскому балансу на начало налогового периода. У налогоплательщика, представляющего свою первоначальную декларацию, ТМЗ на начало налогового периода могут отсутствовать.

строка 100.00.009 II заполняется согласно данным бухгалтерского баланса на конец налогового периода. В ликвидационной декларации, представляемой налогоплательщиком в течение налогового периода, строка 100.00.009 II заполняется на основании данных ликвидационного баланса;

в строке 100.00.009 III указывается стоимость:

поступивших в течение налогового периода ТМЗ, в том числе приобретенных, полученных безвозмездно, в результате реорганизации путем присоединения, в качестве вклада в уставный капитал, а также поступивших по иным основаниям;

выполненных работ и оказанных услуг сторонними организациями, индивидуальными предпринимателями, частными нотариусами, адвокатами, физическими лицами.

Определяется сложением значений строк с 100.00.009 III А по 100.00.009 III H (100.00.009 III А + 100.00.009 III B + 100.00.009 III C + 100.00.009 III D + 100.00.009 III E + 100.00.009 III F + 100.00.009 III G + 100.00.009 III H):

в строке 100.00.009 III А указывается себестоимость приобретенных, безвозмездно полученных в течение отчетного налогового периода налогоплательщиком ТМЗ;

в строке 100.00.009 III B указывается стоимость финансовых услуг;

в строке 100.00.009 III С указывается стоимость рекламных услуг;

в строке 100.00.009 III D указывается стоимость консультационных услуг;

в строке 100.00.009 III E указывается стоимость маркетинговых услуг;

в строке 100.00.009 III F указывается стоимость дизайнерских услуг;

в строке 100.00.009 III G указывается стоимость инжиниринговых услуг;

в строке 100.00.009 III H указываются стоимость приобретенных в течение отчетного налогового периода прочих работ и услуг. Данная строка не включает суммы расходов по приобретенным работам, услугам, относимые на вычеты по строкам с 100.00.010 по 100.00.019 декларации;

в строке 100.00.009 IV указывается сумма расходов по начисленным доходам работников и иным выплатам физическим лицам, относимые на вычеты;

в строке 100.00.009 V указываются стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, которые были признаны расходами будущих периодов в предыдущих налоговых периодах и относятся на вычеты в отчетном налоговом периоде;

в строке 100.00.009 VI указываются стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, которые признаются последующими расходами по фиксированным активам, арендуемым основным средствам, объектам преференций;

в строке 100.00.009 VII указываются стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, которые включаются в первоначальную стоимость фиксированных активов, объектов преференций, активов, не подлежащих амортизации.

В рассматриваемом случае, в строке 100.00.009V «Стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, признанные расходами будущих периодов в предыдущих налоговых периодах и относимые на вычеты в отчетном налоговом периоде» декларации по КПН указана сумма 7142,8 тыс.тенге, вследствие ошибки бухгалтера включившая в себя не только входящее сальдо по счету 1620 «Расходы будущих периодов» (2 653,6 тыс.тенге), но и совершенные в течение налогового периода расходы на заключение договоров страхования, учитываемые с использованием указанного счета в общей сумме 5 421,7 тыс.тенге.

Согласно Правил расходы по страхованию на сумму 5 421,7 тыс.тенге подлежат отражению в строке 100.00.009 III.H (Приобретено прочих работ и услуг), что также входит в состав вычетов при определении налогооблагаемого дохода и перенос значения из одной строки в другую в данном случае не приводит к изменению итоговой суммы строки 100.00.009, в котором указывается себестоимость реализованных (использованных) товаров, стоимость приобретенных работ, услуг, относимые на вычеты в соответствии с пунктом 1 статьи 100 Налогового кодекса.

Аналогично в декларации по КПН за 2015 год сумма 15 617,4 тыс.тенге за 2016 год на сумму 5214,7 тыс.тенге, за 2017 год на сумму 4804,3 тыс.тенге стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, включаемые в первоначальную стоимость фиксированных активов, объектов преференций, активов, не подлежащих амортизации подлежит отражению в строке 100.00.009 VII. Компания «S». данную сумму отразило ошибочно в 100.00.009 VI (Стоимость работ и услуг, себестоимость ТМЗ, признаваемые последующими расходами).

Согласно Правил себестоимость реализованных (использованных) товаров, стоимость приобретенных работ, услуг, относимые на вычеты в соответствии с пунктом 1 статьи 100 Налогового кодекса определяется как 100.00.009 I - 100.00.009 II + 100.00.009 III + 100.00.009 IV + 100.00.009 V - 100.00.009 VI - 100.00.009 VII - 100.00.009 VIII - 100.00.009 IX. То есть, значение строки 100.00.009 VI также подлежит исключению из вычетов при определении налогооблагаемого дохода и перевод из одной строки в другую в данном случае не приводит к изменению итогового значения строки 100.00.009, в котором указывается себестоимость реализованных (использованных) товаров, стоимость приобретенных работ, услуг, относимые на вычеты в соответствии с пунктом 1 статьи 100 Налогового кодекса.

Таким образом, исправление ошибок в виде уменьшения значения строки с одновременным увеличением значения другой строки, в целом не повлекло изменения итогового значения строки 100.00.009 в декларации за период 2014-2017гг. В этой связи исключение расходов по реализованным товарам (работам, услугам) по результатам налоговой проверки признано необоснованным.

По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение – отменить обжалуемое уведомление о результатах проверки в части исключения из вычетов расходов и НДС из зачета по взаиморасчетам с ТОО «Т» и ТОО «В» и расходов по реализованным товарам (работам, услугам) за счет некорректного заполнения декларации по КПН, а в остальной части оставить без изменения.