Вид спора: налоговые споры

Категория налогоплательщика: юридическое лицо

Вид налога: НДС

Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена жалоба Компании «Е» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов о сумме превышения налога на добавленную стоимость (НДС), относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет.

Как следует из материалов дела, органом государственных доходов проведена тематическая налоговая проверка по вопросам подтверждения достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату, а также по вопросам исполнения налогового обязательства по НДС за период с 01.07.2019г. по 31.12.2023г., по результатам которой вынесено уведомление о сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет, в размере 2 464 783,9 тыс.тенге.

Компания «Е» не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

Основанием для отказа в возврате превышения НДС сумме 2 464 783,9 тыс.тенге, в связи с выявленными нарушениями в результате формирования аналитического отчета «Пирамида» НДС, недопоступлением валютной выручки НДС, а также излишне предъявленной суммы превышения НДС.

Компания «Е», ссылаясь на нормы  статьи 143 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г. и Правил возврата превышения НДС и применения системы управления рисками в целях подтверждения достоверности суммы превышения НДС, а также критериев степени риска, утвержденным Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 19 марта 2018 года №391  (далее – Правила №391), считает, что ответы на направленные запросы по встречным проверкам полностью подтверждают достоверность суммы НДС, отнесенной в зачет, в размере 474 472,4 тыс.тенге.

Также, из жалобы Компании «Е» следует, что Департаментом государственных доходов  в пункте 2.10 акта налоговой проверки подведены итоги по риску неисполнения налоговых обязательств у непосредственных поставщиков, где сумма составляет 809 680,6 тыс.тенге, однако не указана подтвержденная сумма НДС, которая рассчитывается в соответствии с образцом определения суммы превышения НДС, подлежащей подтверждению к возврату, приведенным в приложениях 4-8 к Правилам №391.

При этом, в жалобе указано, что Компанией «Е» по 97 непосредственным поставщикам отнесен НДС в зачет в сумме 1 169 669,6 тыс.тенге, при этом, согласно сформированному аналитическому отчету «Пирамида» в соответствии с пунктом 46 Правил №391 нарушения установлены на сумму 799 218,1 тыс.тенге, соответственно, подлежит возврату превышение НДС в сумме 370 451,5 тыс.тенге.

Кроме того, Компания «Е» в жалобе отмечает, что в акте налоговой проверки подведены ошибочные итоги по риску извлечения Компанией «Е» выгоды из своих незаконных действий с целью получения налоговых преимуществ и уменьшения налоговых платежей, где сумма составляет 504 442,2 тыс.тенге. При этом, к жалобе Компании «Е» приложена таблица расчетов по 26 поставщикам, по которым отнесен в зачет НДС в сумме 282 990,1 тыс.тенге, сумма нарушения, установленная при применении СУР, указанная в акте налоговой, составляет 150 707,3 тыс.тенге.

Следовательно, по мнению Компании «Е», по результатам налоговой проверки подтверждена сумма превышения НДС в размере 132 282,8 тыс.тенге (282 990,1 - 150 707,3), а также подлежит возврату превышение НДС, образованное за счет отнесения в зачет НДС на импорт в сумме 1 273 824,1 тыс.тенге.

Таким образом, Компания «Е» считает, что по результатам налоговой проверки подтверждено к возврату превышение НДС в сумме 2 251 030,9 тыс.тенге (474 472,4 + 370 451,6 + 132 282,8 + 1 273 824,1), соответственно, просит возвратить превышение НДС в сумме 1 619 104,1 тыс.тенге, связанное с оборотом по реализации, облагаемым по нулевой ставке.

Проверив доводы Компании «Е», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Статьей 152 Налогового кодекса предусмотрены особенности проведения тематических проверок по подтверждению достоверности сумм превышения налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 152 Налогового кодекса тематическая проверка по подтверждению достоверности суммы превышения налога на добавленную стоимость проводится с применением системы управления рисками в отношении налогоплательщика, представившего:

• налоговое заявление в связи с применением им пунктов 1 и 2 статьи 432 настоящего Кодекса;

• требование о возврате суммы превышения налога на добавленную стоимость, указанное в декларации по налогу на добавленную стоимость (далее – требование о возврате суммы превышения налога на добавленную стоимость).

В рассматриваемом случае Компанией «Е» предъявлено требование о возврате суммы превышения НДС, указанное в декларации по НДС (ф.300.00) за 4 квартал 2023 года за период с 01.07.2019г. по 31.12.2023г. в сумме 2 464 783,9 тыс.тенге.

Следует отметить, что согласно пункту 2 статьи 429 Налогового кодекса превышение налога на добавленную стоимость, сложившееся на конец налогового периода, в котором совершены обороты по реализации, облагаемые по нулевой ставке, подлежит возврату по приобретенным товарам, работам и услугам, используемым в целях облагаемых оборотов по реализации, в порядке, определенном статьей 431 настоящего Кодекса, если одновременно выполняются следующие условия:

• плательщиком налога на добавленную стоимость осуществляется постоянная реализация товаров, работ, услуг, облагаемых по нулевой ставке;

• оборот по реализации, облагаемый по нулевой ставке, за налоговый период, в котором осуществлялась постоянная реализация товаров, работ, услуг, составляет не менее 70 процентов в общем облагаемом обороте по реализации.

В целях настоящего пункта к постоянной реализации товаров, работ, услуг, облагаемых по нулевой ставке, относится реализация товаров, выполнение работ, оказание услуг, облагаемых по нулевой ставке, осуществляемых в течение трех последовательных налоговых периодов, не реже одного раза в каждом квартале. При этом постоянной реализацией признается такая реализация в каждом из указанных налоговых периодов.

В рассматриваемом случае, как следует из акта налоговой проверки не соблюдены требования пункта 2 статьи 429 Налогового кодекса, соответственно, из суммы превышения НДС, предъявленных к возврату в размере 2 464 783,9 тыс.тенге связанно с оборотом по реализации, облагаемым по нулевой ставке сумма 1 371 375,8 тыс.тенге, в том числе:

• за ранее проверенный период с 01.01.2023г. по 31.12.2023г. – 1 257 236,1 тыс.тенге;

• 2 квартал 2023г. – 57 652,9 тыс.тенге;

• 3 квартал 2023г. – 56 486,8 тыс.тенге.

В этой связи, по результатам налоговой проверки определена сумма превышения НДС, подлежащая рассмотрению в размере 1 371 375,8 тыс.тенге.

Необходимо отметить, что согласно пункту 5 статьи 179 Налогового кодекса в жалобе указываются обстоятельства, на которых лицо, подающее жалобу, основывает свои требования и доказательства, подтверждающие эти обстоятельства

В данном случае, Компанией «Е» в жалобе не приведены обстоятельства и документы, подтверждающие данные обстоятельства в части определения суммы превышения НДС в размере 1 371 375,8 тыс.тенге, связанных с оборотом по реализации, облагаемый по нулевой ставке.

Следовательно, определение суммы превышения НДС, связанной с оборотом по реализации, облагаемым по нулевой ставке и подлежащих рассмотрению в сумме 1 371 375,8 тыс.тенге по результатам налоговой проверки является обоснованным.

Относительно неподтверждения к возврату превышения НДС по результатам аналитического отчета «Пирамида» следует отметить, что в соответствии с пунктом 11 статьи 152 Налогового кодекса аналитическим отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого налоговыми органами на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком (налоговым агентом) налоговой отчетности по НДС и (или) сведений информационных систем.

При этом, в соответствии с подпунктом 2) пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса не производится возврат превышения НДС в пределах сумм, по которым на дату завершения тематической проверки по поставщикам проверяемого налогоплательщика выявлены нарушения по результатам анализа отчета «Пирамида».

Следует отметить, что порядок возврата сумм превышения НДС с применением системы управления рисками устанавливают Правила №391, которые разработаны в соответствии с пунктом 2 статьи 137 и пунктом 10 статьи 429 Налогового кодекса и подпунктом 1) статьи 10 Закона Республики Казахстан «О государственных услугах».

Согласно пункту 38 Правил №391 система управления рисками определяет степени риска на основе автоматизированного расчета присвоения баллов по критериям степени риска согласно приложению 2 к настоящему приказу в целях подтверждения превышения НДС с использованием ИС при проведении тематических проверок в целях определения налогоплательщиков, отнесенных к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска, по которым формируется аналитический отчет «Пирамида» и при определении суммы превышения НДС, подлежащей возврату в упрощенном порядке.

При этом пунктом 39 Правил №391 установлено, что для определения риска извлечения налогоплательщиком выгоды из своих незаконных действий в целях получения налоговых выгод (налоговой экономии) и уменьшения налоговых платежей применяются критерии, которые являются конфиденциальной информацией, не подлежащей разглашению, в том числе налогоплательщику, по которому произведена оценка степени (уровня) риска.

В соответствии с пунктом 43 Правил №391, если суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев степени риска не превышает порог баллов (350 баллов), установленный Комитетом государственных доходов Республики Казахстан, то по таким налогоплательщикам формируется отчет «Пирамида».

При этом, согласно пункту 45 Правил №391 отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого услугодателем на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком налоговой отчетности по НДС и (или) сведений ИС, а также сведений, полученных от уполномоченных государственных органов, местных исполнительных органов, уполномоченных лиц, а также других документов и (или) сведений о деятельности налогоплательщика.

Отчет «Пирамида» формируется с учетом:

• риска неисполнения налоговых обязательств и

• риска указанного в пункте 47 Правил №391, в том числе с использованием фиктивных (бестоварных) операций.

Кроме того, в соответствии с пунктом 46 Правил №391 риском неисполнения налоговых обязательств признается выявленные расхождения в результате сверки сведений налоговой отчетности поставщика и сведений ИС, а также другие сведения, указывающие на неисполнение налоговых обязательств по исчислению и уплате НДС в бюджет.

Следует указать, что согласно пункту 52 Правил №391 при выявлении по результатам отчета «Пирамида» у поставщиков товаров, работ, услуг нарушений налогового законодательства, подтверждение достоверности суммы превышения НДС, производится в пределах сумм, указанных в требовании и (или) в налоговом заявлении, уменьшенных на суммы превышения НДС, приходящиеся на поставщиков товаров, работ, услуг, у которых установлены нарушения налогового законодательства, в том числе расхождения между сведениями, отраженными в налоговой отчетности по НДС у поставщика и (или) сведениями ИС ЭСФ и других ИС ОГД.

Подпунктами 1), 2), 3) пункта 53 Правил №391 определен порядок суммы превышения НДС, подлежащей подтверждению.

В соответствии с пунктом 10 статьи 152 Налогового кодекса в ходе проведения тематической проверки налоговый орган в случае выявления нарушений по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида» направляет в адрес поставщиков уведомление, предусмотренное подпунктом 10) пункта 2 статьи 114 Налогового кодекса.

При этом, если поставщик товаров, работ, услуг проверяемого налогоплательщика состоит на регистрационном учете по месту нахождения в другом налоговом органе, налоговый орган, назначивший тематическую проверку, направляет в соответствующий налоговый орган запрос о принятии мер в соответствии с Налоговым кодексом по устранению такими поставщиками товаров, работ, услуг нарушений, выявленных по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида».

В рассматриваемом случае, как следует из акта налоговой проверки, произведен автоматизированный расчет баллов по критериям степени риска, при этом суммарный итог баллов составил -17,282 баллов, что не превысило порог баллов (350 баллов), соответственно, сформирован аналитический отчет «Пирамида».

Следует указать, что согласно с пункту 1 статьи 120-1 Налогового кодекса налоговые органы по нарушениям с высокой степенью риска производят ограничение выписки электронных счетов-фактур в информационной системе электронных счетов-фактур в случае неисполнения в установленный срок и (или) признания неисполненным уведомления об устранении нарушений, выявленных налоговыми органами по результатам камерального контроля.

В рассматриваемом случае, в соответствии с пунктом 46 Правил №391 сформирован аналитический отчет «Пирамида по поставщикам» по риску неисполнения налоговых обязательств. Согласно сформированного аналитического отчета «Пирамида» за проверяемый период установлены нарушения по 91 непосредственному поставщику в части расхождений между сведениями, отраженными в налоговой отчетности по НДС у поставщика и (или) сведениями ИС ЭСФ, по которым наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 800 456,8 тыс.тенге, а также по 6 непосредственным поставщикам неисполнены налоговые обязательства по уплате НДС в бюджет на сумму 9 223,8 тыс.тенге, всего с учетом результатов встречных проверок не подлежит возврату превышение НДС в сумме 809 680,6 тыс.тенге.

Необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 10) пункта 1 статьи 158 Налогового кодекса в обжалуемом акте налоговой проверки подробно описаны выявленные расхождения с указанием соответствующих положений законодательства Республики Казахстан, требования которых были нарушены (пункт 2.10 акта налоговой проверки). При этом, как следует из информации Департамента государственных доходов по городу Алматы, по выявленным нарушениям по 91 непосредственному поставщику в части расхождений между сведениями, отраженными в налоговой отчетности по НДС у поставщика и (или) сведениями ИС ЭСФ направлены запросы в органы государственных доходов по месту нахождения по 60 непосредственным поставщикам.

Следует указать, что при определении суммы превышения НДС не подлежащей возврату по риску неисполнения налоговых обязательств были учтены результаты встречных проверок.

Также следует указать, что согласно пункту 47 Правил №391 риском извлечения услугополучателем выгоды из своих незаконных действий в целях получения налоговых выгод (налоговой экономии) и уменьшения налоговых платежей признается:

• применение схем уклонения от уплаты налогов, в том числе заключение сделок с целью получения права на зачет сумм НДС без фактической поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг и (или) заключение сделок с целью увеличения добавленной стоимости товара, соответственно, наращивания превышения НДС;

• действия, направленные на вывод денежных средств в теневую экономику и обналичивание денежных средств;

• притворные сделки, совершенные с целью прикрыть другую сделку (значительное занижение или завышение цены сделок).

В части установления данных рисков, отчет «Пирамида» формируется независимо от категории и (или) статуса поставщика, за исключением поставщиков, указанных в подпунктах 4), 5) и 6) пункта 46 настоящих Правил №391.

В рассматриваемом случае, по риску применения схем уклонения от уплаты налогов, наличия признаков, указывающих на заключение сделок с целью получения права на зачет сумм НДС без фактической поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг установлены нарушения (ограничение выписки ЭСФ в ИС ЭСФ, государственная регистрация/перерегистрация признаны недействительными) по поставщикам последующих уровней 27 непосредственных поставщиков, по которым наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 504 442,2 тыс.тенге.

Следует указать, что в соответствии с пунктом 10) пункта 1 статьи 158 Налогового кодекса в обжалуемом акте налоговой проверки подробно описаны выявленные расхождения с указанием соответствующих положений законодательства Республики Казахстан, требования которых были нарушены (пункт 2.10 акта налоговой проверки).

Таким образом, в соответствии с пунктом 12 статьи 152 Налогового кодекса и Правил №391 по результатам налоговой проверки не подлежит возврату превышение НДС в сумме 1 314 122,9 тыс.тенге (809 680,6 +504 442,2) по результатам аналитического отчета «Пирамида» по риску неисполнения налоговых обязательств и риску указанного в пункте 47 Правил №391, в том числе с использованием фиктивных (бестоварных) операций.

Как указано выше, согласно пункту 5 статьи 179 Налогового кодекса в жалобе указываются обстоятельства, на которых лицо, подающее жалобу, основывает свои требования и доказательства, подтверждающие эти обстоятельства.

В данном случае, Компанией «Е» в жалобе не приведены обстоятельства и документы, подтверждающие данное обстоятельство в части выявленных нарушений по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида» по риску неисполнения налоговых обязательств и риску указанного в пункте 47 Правил №391, а также 278 434,2 тыс.тенге в связи с недопоступлением валютной выручки.

Относительно доводов Компании «Е» о проведении возврата превышения НДС в сумме 1 619 104,1 тыс.тенге из подтвержденных по результатам налоговой проверки сумм превышения НДС в размере 2 251 030,9 тыс.тенге следует отметить.

Как указано выше, Компанией «Е» не соблюдены требования пункта 2 статьи 429 Налогового кодекса, соответственно, из суммы превышения НДС, предъявленной к возврату в размере 2 464 783,9 тыс.тенге с оборотом по реализации, облагаемым по нулевой ставке связана сумма превышения НДС в размере 1 371 375,8 тыс.тенге, которая подлежит рассмотрению.

При этом, по результатам налоговой проверки не подтверждено к возврату превышение НДС в сумме 1 314 122,9 тыс.тенге (809 680,6 +504 442,2) по результатам аналитического отчета «Пирамида» по риску неисполнения налоговых обязательств и риску указанного в пункте 47 Правил №391, в том числе с использованием фиктивных (бестоварных) операций, а также 278 434,2 тыс.тенге в связи с недопоступлением валютной выручки, всего на сумму 1 592 557,1 тыс.тенге.

На основании вышеизложенного, учитывая нормы пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса и Правил №391 неподтверждение к возврату превышения НДС в сумме 2 464 783,9 тыс.тенге по результатам налоговой проверки является обоснованным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 182 Налогового кодекса по окончании рассмотрения жалобы уполномоченным орган выносит мотивированное решение с учетом решения Апелляционной комиссии.

По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение – оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения.