Министерством финансов РК (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «А» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о сумме начисления НДС, а также превышения НДС, возвращенного из бюджета и не подтвержденного к возврату,

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка Компании «А» по вопросам подтверждения достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату за период с 01.01.2018г. по 31.12.2021г., по результатам которой вынесено уведомление от 07.06.2021г. №80 о начислении НДС на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан в сумме 265 544,9 тыс.тенге, о сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, неподтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет в сумме 710 476,8 тыс.тенге, превышении НДС, возвращенного из бюджета и не подтвержденного к возврату в сумме 302 544,4 тыс.тенге и пени 66 314,6 тыс.тенге.

Компания «А», не согласившись с выводами налогового органа о сумме начисления НДС, а также превышения НДС, возвращенного из бюджета и не подтвержденного к возврату, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

1. Относительно исключения НДС из зачета по управленческим услугам Компании «В»

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога явилось нарушение статьи 400 Налогового кодекса отнесен в зачет НДС по управленческим услугам оказанным Компании «В» в адрес Компании «А», как используемых не в целях облагаемого оборота.

С данным выводом налогового органа Компания «А» не согласна, так как, расходы по взаиморасчетам с Компании «В» подтверждены соответствующими документами, которые содержат сведения об оказании управленческих услуг соответствующими отделами Компании «В». При этом в ходе проверки не была запрошена подробная детализация к отчетам.

Кроме того, по утверждению Компании «А», оказанные управленческие услуги Компанией «В» направлены на сокращение затрат, увеличение эффективности работы.

В жалобе отмечено, что в акте налоговой проверки указано на отсутствие документального подтверждения принятых решений (приказы, заключения, рекомендации т.д.), вместе с тем, в ходе проведения налоговой проверки запросов на предоставление указанных документов не поступало.

Компании «А» утверждает, что Компания «В» расположено по месту нахождения указанного в регистрационных данных компании, а также не состоит в списке неблагонадежных налогоплательщиков, отсутствующих по адресу местонахождения. При этом встречная проверка Компании «В» не проведена, в свою очередь, без проведения встречной проверки результаты тематической проверки о невозможности определения стоимости оказываемых управленческих услуг, их объема и документально подтвержденную затрат не обоснованы.

Проверив доводы Компании «А», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Особенности проведения тематических проверок по подтверждению достоверности сумм превышения НДС определены в статье 152 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 10 статьи 152 Налогового кодекса в ходе проведения тематической проверки налоговый орган в случае выявления нарушений по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида» направляет в адрес поставщиков уведомление, предусмотренное подпунктом 10) пункта 2 статьи 114 Налогового кодекса.

При этом, если поставщик товаров, работ, услуг проверяемого налогоплательщика состоит на регистрационном учете по месту нахождения в другом налоговом органе, налоговый орган, назначивший тематическую проверку, направляет в соответствующий налоговый орган запрос о принятии мер в соответствии с Налоговым кодексом по устранению такими поставщиками товаров, работ, услуг нарушений, выявленных по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида».

В соответствии с пунктом 11 статьи 152 Налогового кодекса аналитическим отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого налоговыми органами на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком (налоговым агентом) налоговой отчетности по НДС и (или) сведений информационных систем.

Согласно подпункту 2 пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса не производится возврат превышения НДС в пределах сумм, по которым на дату завершения тематической проверки по поставщикам проверяемого налогоплательщика выявлены нарушения по результатам анализа отчета «Пирамида».

Кроме того, следует указать, что Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 19.03.2018 года №391 утверждены Правила возврата превышения налога на добавленную стоимость (далее - Правила от 19.03.2018г.).

Согласно пункту 7 Правил от 19.03.2018г. при проведении тематической проверки по подтверждению достоверности сумм превышения НДС, предъявленных к возврату, а также достоверности сумм НДС, возвращенных из бюджета услугополучателю, в отношении которого применен упрощенный порядок возврата, орган государственных доходов формирует по проверяемому услугополучателю с применением информационной системы за проверяемый налоговый период аналитический отчет «Пирамида» по поставщикам.

Отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого органами государственных доходов, на основе изучения и анализа представленной услугополучателем налоговой отчетности по НДС и (или) сведений информационных систем, установленного пунктом 11 статьи 152 Налогового кодекса.

Формирование отчета «Пирамида» производится по непосредственным поставщикам проверяемого услугополучателя.

При этом, подпунктом 2) пункта 14 Правил от 19.03.2018г. предусмотрено, что не производится возврат превышения НДС в пределах сумм, по которым на дату завершения тематической проверки, согласно пункту 12 статьи 152 Налогового кодекса по поставщикам проверяемого услугополучателя выявлены нарушения по результатам анализа отчета «Пирамида».

В соответствии с частью первой пункта 5 статьи 431 Налогового кодекса сумма превышения налога на добавленную стоимость, по которой налогоплательщиком в декларации указано требование о возврате суммы превышения налога на добавленную стоимость, возвращенная из бюджета, но не подтвержденная в последующем по результатам налогового контроля, подлежит уплате в бюджет налогоплательщиком в случае его согласия в соответствии с подпунктом 1) части второй пункта 2 статьи 96 настоящего Кодекса на основании уведомления об устранении нарушений, выявленных по результатам камерального контроля, или уведомления о результатах проверки.

Таким образом, порядок проведения тематических проверок по подтверждению достоверности сумм превышения НДС определены статьей 152 Налогового кодекса, при этом, сумма превышения НДС, возвращенная из бюджета, но не подтвержденная в последующем по результатам налогового контроля, подлежит уплате в бюджет. По налогоплательщикам, в отношении которых применен упрощенный порядок возврата, орган государственных доходов формирует по проверяемому услугополучателю с применением информационной системы за проверяемый налоговый период аналитический отчет «Пирамида» по непосредственным поставщикам.

В рассматриваемом случае, нарушения по результатам анализа отчета «Пирамида» по непосредственному поставщику Компании «В» в акте налоговой проверки не установлены.

Следует отметить, что согласно пункту 1 статьи 400 Налогового кодекса суммой НДС, относимого в зачет получателем товаров, работ, услуг, являющимся плательщиком НДС в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 367 Налогового кодекса, признается сумма НДС, подлежащего уплате за полученные товары, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота по реализации, и указанного, в подпунктах 1)-4) данного пункта.

Основанием для отнесения в зачет НДС в соответствии со статьей 400 Налогового кодекса является счет-фактура.

В соответствии со статьи 412 Налогового кодекса при совершении оборотов по реализации товаров, работ, услуг, плательщики НДС обязаны выписать счет-фактуру.

Счет-фактура выписывается в электронной форме, за исключением случаев, когда налогоплательщик вправе выписывать счет-фактуры на бумажном носителе.

Счет-фактура в электронной форме выписывается в информационной системе электронных счетов-фактур в порядке и по форме, которые определены уполномоченным органом

Пунктом 12 статьи 412 Налогового кодекса предусмотрено, что счет-фактура заверяется для юридических лиц - печатью, содержащей название и указание на организационно-правовую форму, а также подписями руководителя и главного бухгалтера.

Счет-фактура может заверяться подписью работника, уполномоченного на то решением налогоплательщика.

Согласно статье 190 Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику. Бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов.

Таким образом, отнесение НДС в зачет по приобретенным товарам (работам, услугам) производятся при наличии счета-фактуры, подтверждающей данные расходы, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота. При этом ведение первичной учетной документации осуществляется в соответствии с требованиями Закона о бухгалтерском учете.

В рассматриваемом случае, тематическая проверка Компании «А» проведена на основании требования о возврате превышения НДС, указанного в Декларации по НДС за 4 квартал 2021г. за период с 01.01.2018г. по 31.12.2021г.

По результатам налоговой проверки исключен из зачета НДС по управленческим услугам, оказанным Компанией «В» в сумме 316 069,3 тыс.тенге, а также сумма превышения НДС, возвращенного из бюджета и не подтвержденного к возврату по указанному поставщику определена в размере 290 001,9 тыс.тенге.

Следует указать, что Компанией «А» (Заказчик) и Компанией «В» (Исполнитель) заключен Договор от 04.09.2014г. (далее – Договор от 04.09.2014г.), вступающий в силу с момента подписания и действующего в течение неопределенного срока.

Пунктом 1.1 Договора от 04.09.2014г. определено, что Исполнитель принимает на себя обязательства по оказанию управленческих услуг Компании «А», в области стратегического, производственного и инвестиционного планирования, контроля производственных операций, повышения рентабельности работы с финансовыми институтами и иных услуг стратегического характера (далее – Услуги), Компания «А»  обязуется принять и использовать в своей деятельности указания, предоставленные Исполнителем, а также оплатить Услуги при условии их надлежащего оказания Исполнителем в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим Договором.

Пунктом 4.1 Договора от 04.09.2014г. предусмотрено, что за оказание Услуг, Компания «А» выплачивает Исполнителю ежемесячное вознаграждение в размере 57 515,0 тыс.тенге, без НДС на основании счетов на оплату, выставляемых Исполнителем. Оплата НДС производится в соответствии Налоговым кодексом Республики Казахстан.

Согласно пункта 3.1 Договора от 04.09.2014г. стороны признают, Услуги, оказываемые по настоящему Договору, предоставляются на ежедневной основе и носят постоянный, непрерывный характер, длящийся характер. В связи с чем, Стороны признают, что факт оказания Услуг будет сопровождаться актом, который будет выставляться один раз в квартал, оформляться в двух экземплярах по форме и содержанию, указанным в Приложении №1 к Договору, а также прилагаемых к акту приема-передачи оказанных услуг, отчетом об оказанных услугах.

Таким образом, Договором от 04.09.2014г. определено, что Компания «В» принимает на себя обязательства по оказанию Компании «А» управленческих услуг, с оплатой ежемесячного вознаграждения, согласованного между сторонами.

Согласно оказанным Компании «В» услугам за период 2018-2021г., в адрес Компании «А» выставлены счета-фактуры и электронные счет-фактура (ЭСФ) на сумму оборота 2 685 974,6 тыс.тенге, НДС в сумме 322 317,0 тыс.тенге, итого на общую сумму 3 008 291,6 тыс.тенге.

Необходимо отметить, что по результатам налоговой проверки нарушений относительно порядка выписки счетов-фактур, а также расхождений указанных сумм НДС, в счетах-фактурах, выписанных поставщиком Компанией «В», не установлены. 

Вместе с тем, сумма НДС по взаиморасчетам с данным поставщиком в размере 316 069,3 тыс.тенге по результатам акта налоговой проверки исключена из зачета по следующим основаниям:

- невозможности определения стоимости оказанных услуг, в Отчете об оказанных Управленческих услугах не раскрыт конкретный характер оказанных услуг, поскольку в них отсутствуют сведения о конкретном объеме, характере, о дате совершения и целях проведенных мероприятий. В наименовании акта выполненных работ указано лишь «управленческие услуги» без конкретизации;

- Компания «В» оказывало в адрес единственного покупателя Компании «А» управленческие услуги;

- представительство Компании «А» расположенного по юридическому адресу, по которому также расположено Компания «В»;

- по направленному запросу от 04.05.2022г. на проведение встречной проверки в территориальный налоговый орган на предмет подтверждение факта оказания управленческих услуг Компанией «В» в адрес Компании «А», данный запрос прекращен в связи с отсутствием Компании «В» по юридическому адресу.

Как выше отмечено, Компания «В» в адрес Компании «А» за период 2018-2021гг. оказаны управленческие услуги, на основании заключенного Договора от 04.09.2014г.

В рамках оказанных услуг в адрес Компании «А» выписаны счета-фактуры на бумажном носителе за период 2018г. и в электронной форме согласно Правил выписки счета-фактуры в электронной форме в информационной системе электронных счетов-фактур, утвержденного Приказом Первого заместителя Премьер-Министра Республики Казахстан - Министра финансов Республики Казахстан от 22.04.2019г. № 370 (далее - Правила) за период 2019-2021гг.

Согласно предоставленных налоговым органом актов выполненных работ (форма Р-1), в графе 2 (Наименование работ (услуг)) указаны управленческие услуги за соответствующий период, в графе 4 (Сведения об отчете о научных исследованиях, маркетинговых, консультационных и прочих услугах (дата, номер, количество страниц)) отражается «Отчет об оказанных услугах на соответствующих страницах. К налоговой проверки предоставлены «Отчеты об оказанных управленческих услугах» за соответствующий период, в котором в свою очередь отражены «Содержание», «Наименование, цели», «Мероприятия», «Описание исполненных работ» и т.д.

Следует отметить, что в акте налоговой проверки выборочно отражены оказанные услуги.

Таким образом, Компанией «А» к налоговой проверке предоставлены счета-фактуры, акты выполненных, работ, отчеты об оказанных услугах за соответствующий период, в свою очередь, в отчетах об оказанных Управленческих услугах, раскрыта соответствующая информация с описанием исполненных работ. При этом, стоимость по оказанным услугам предусмотрена в виде выплат вознаграждений на основании заключенного Договора от 04.09.2014г.

Более того, Компанией «А» к жалобе приложены выборочно приложения к отчету по управленческим услугам, оказанным Компанией «Б»  за 2 квартал 2018г., 4 квартал 2018г., 4 квартал 2020г., 1 квартал 2021г., 2 квартал 2021г., в которых подробно описаны оказанные услуги, с отражением проведенных мероприятий,  а именно, законотворческая деятельность, описание исполненных работ, влияние проекта на результат деятельности компании Компании «А», конечный пользователь, конечный результат, цель проекта, цель этапа проекта, что сделано за соответствующий период и т.д.

 Также, приложены копии документов, которые по утверждению Компании «А», в ходе проведения налоговой проверки налоговым органом запрошены не были (приказы, протоколы, инструкции и т.д.),

Согласно данным документам определяется необходимый вид бизнес-процесса, утверждается менеджер проекта, ответственные исполнители, проведение экспериментальных (текстовых) мероприятий, сроки, графики этапов проектов, ответственное лицо на которого возлагается контроль и курирование проектов, отчеты, презентации, участники контактной группы, а также сектора по направлениям.

При этом, в Приказах Компании «А» относительно участников контактной группы, в зависимости от определенного сектора проекта включены работники Компании «В», с указанием проведения необходимых работ.

В этой связи, указание в акте налоговой проверки на невозможность определения стоимости оказанных услуг, а также, что в отчетах об оказании услуг не раскрыт конкретный характер оказанных услуг является необоснованным.  

Относительно места нахождения Компании «В» по юридическому адресу следует указать, что согласно предоставленным налоговым органом копиям договоров аренды установлено, что Компанией «А» с компанией «Б» заключен договор субаренды офисных помещений.

Из акта налоговой проверки следует, что встречная проверка на предмет подтверждение факта оказания управленческих услуг Компанией «В»  в адрес Компании «А» не проведена в связи с отсутствием Компании «В» по юридическому адресу.

Согласно информации Комитета государственных доходов, запрос на проведение встречной проверки по непосредственному поставщику Компании «В» территориальным налоговым органом прекращен неправомерно.

Кроме того, по акту налогового обследования проведенного территориальным налоговым органом, подтверждено место нахождения Компании «В» в соответствии с адресом, указанным в регистрационных данных.

Компания «В» является плательщиком НДС с 01.10.2014г., согласно регистрационным данным основным видом деятельности является консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления. Указанный поставщик не включен в список неблагонадежных налогоплательщиков, согласно данным ИС ЦУЛС общая сумма уплаченного НДС с 01.01.2018г. составляет 210 879,6 тыс.тенге, среднее количество работников на основании предоставленной налоговой отчетности (ф.200.00) за период 2018г. составляет 36; 2019г.- 33; 2020г. – 33; 2021г. – 24, кроме того, по данным ИНИС РК уведомления о непредставлении налоговой отчетности по НДС (декларация по НДС ф.300.00) в срок, установленный законодательством РК не направлялись.

Таким образом, учитывая нормы статей 400 и 412 Налогового кодекса, НДС по управленческим услугам, оказанным Компанией «В» за период 2018-2021гг., Компанией «А» принято в зачет обоснованно.

Обоснования по использованию управленческих услуг, оказанных Компанией «В» не в целях облагаемого оборота в акте налоговой проверки не приведены.     

Исходя из изложенного, следует, что исключение НДС из зачета в сумме 316,0 тыс.тенге по управленческим услугам, оказанным Компанией «В» в адрес Компании «А», а также сумма превышения НДС, возвращенного из бюджета и не подтвержденного к возврату в сумме 290,0 тыс.тенге в указанной части, по результатам налоговой проверки является необоснованным.

1. Относительно исключения НДС из зачета по взаиморасчетам с Компанией «С»

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога явилось нарушение статьи 400 Налогового кодекса отнесен в зачет НДС по взаиморасчетам с Компанией «С», который привлечен к административной ответственности по статье 280 Кодекса об административных правонарушениях (КоАП) за выписку фиктивных счетов-фактур с НДС в адрес Компании «А».

С данным выводом налогового органа Компания «А» не согласна, в связи с тем, что счет-фактура не может являться предметом оспаривания, так как оспаривается сделка. Сделки с Компанией «С» судом не признаны недействительными.

Компания «А» также отмечает, что взаиморасчеты с Компанией «С» осуществлялись до признания указанного поставщика банкротом.

Проверив доводы Компании «А», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Согласно нормам пункта 1 статьи 400 Налогового кодекса, отнесение НДС в зачет по приобретенным товарам (работам, услугам) производятся при наличии первичных документов, подтверждающих данные расходы, которые фиксируют факт совершения операции либо события, при условии, что они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота.

В рассматриваемом случае поставщиком Компанией «С» за период 2019г. в адрес Компании «А» выписаны ЭСФ на сумму оборота без НДС 68 669,4 тыс.тенге, НДС в сумме 8 240,3 тыс.тенге, итого на общую сумму 76 909,7 тыс.тенге.

Согласно статье 280 Кодекса Республики Казахстан «Об административных правонарушениях» (далее – КоАП РК) выписка налогоплательщиком фиктивного счета-фактуры - влечет штраф на субъектов малого предпринимательства в размере ста, на субъектов среднего предпринимательства - в размере двухсот, на субъектов крупного предпринимательства - в размере трехсот процентов от суммы налога на добавленную стоимость, включенной в счет-фактуру.

Фиктивным счетом-фактурой признается счет-фактура, выписанный плательщиком, не состоящим на регистрационном учете по налогу на добавленную стоимость, а равно лицом, фактически не производившим выполнение работ, оказание услуг, отгрузку товаров, и включающий в себя сумму налога на добавленную стоимость.

В рассматриваемом случае, налоговым органом Постановлением о наложении административного взыскания №104 от 24.12.2021г. Компания «С» привлечена к административной ответственности по статье 280 КоАП РК за выписку фиктивных счетов-фактур с НДС в адрес ряда компаний на общую сумму оборота 75 521,5 тыс.тенге, НДС в сумме 9 062,6 тыс.тенге, в том числе в адрес Компании «А» на сумму оборота 68 669,4 тыс.тенге, НДС в сумме 8 240,3 тыс.тенге. Сумма административного взыскания в размере 100% от суммы НДС, включенной в счета-фактуры составила 9 062,6 тыс.тенге.

Компанией «С» Постановление о наложении административного взыскания №104 от 24.12.2021г. не обжаловано, сумма административного штрафа не оплачена. Решением межрайонного экономического суда от 16.02.2021г. №3899 Компания «С» признана банкротом.

По результатам налоговой проверки НДС, отнесенный в зачет по взаиморасчетам с поставщиком Компанией «С» в сумме 8 071,3 тыс.тенге, исключен из зачета, сумма превышения НДС, возвращенного из бюджета и не подтвержденного к возврату, определена в размере 8 071,3 тыс.тенге, при этом, основанием послужило наложение административного взыскания в отношении указанного поставщика за выписку фиктивных счетов-фактур с НДС.

Как выше указано, основанием для отнесения в зачет НДС в соответствии со статьей 400 Налогового кодекса является счет-фактура.

При этом, пунктом 6 статьи 400 Налогового кодекса установлено, что сумма налога на добавленную стоимость, не соответствующего положениям настоящей статьи, а также налога на добавленную стоимость, указанного в статье 402 настоящего Кодекса, признается суммой налога на добавленную стоимость, не относимого в зачет, за исключением случая, предусмотренного пунктом 7 настоящей статьи.

В рассматриваемом случае, Компания «С» привлечен к административной ответственности по статье 280 КоАП РК за выписку фиктивных счетов-фактур с НДС, в том числе адрес Компании «А».

Исходя из изложенного, следует, что исключение НДС из зачета в сумме 8 071,3 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «С», а также сумма превышения НДС, возвращенного из бюджета и не подтвержденного к возврату в сумме 8 071,3 тыс.тенге, по результатам налоговой проверки является обоснованным.

В соответствии со статьей 73 Административного процедурно - процессуального кодекса Республики Казахстан в адрес Компании «А» 26.09.2022г. направлено предварительное решение, на которое участник административной процедуры предоставил письменное возражение. Доводы, изложенные в возражении Компании «А», рассмотрены при вынесении решения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 182 Налогового кодекса по окончании рассмотрения жалобы уполномоченный орган выносит мотивированное решение с учетом решения Апелляционной комиссии.

По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение - отменить обжалуемое уведомление о результатах проверки в части исключения НДС из зачета по взаиморасчетам с Компанией «В», а также суммы превышения НДС, возвращенного из бюджета и не подтвержденного к возврату в указанной части, а в остальной части оставить без изменения.

Автор публикации