Вид спора: налоговые споры

Категория налогоплательщика: юридическое лицо

Вид налога: НДС (не подтверждение к возврату НДС)

Министерством финансов Республики Казахстан (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «N» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка по вопросам подтверждения достоверности сумм налога на добавленную стоимость (НДС), предъявленных к возврату за период с 01.07.2022г. по 31.12.2023г., по результатам которой вынесено уведомление о сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет, в размере 340 000,0 тыс.тенге.

Компания «N», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

Основанием для отказа в возврате превышения НДС в сумме 340 194,3 тыс.тенге явилось, в том числе: по нарушениям непосредственных поставщиков в сумме 194,3 тыс.тенге; сумма НДС, не подлежащая возврату по другим причинам в размере 340 000,0 тыс.тенге, из них в сумме 100 000,0 тыс.тенге в связи с направлением запроса в Российскую Федерацию, по которой не получен ответ, в сумме 240 000,0 тыс.тенге по пункту 5 статьи 145 Налогового кодекса.

1.Относительно неподтверждения к возврату НДС в сумме 194,3 тыс.тенге в связи с выявленными нарушениями по результатам аналитического отчета «Пирамида по поставщикам»

Компания «N» приводит нормы, предусмотренные подпунктом 1) пункта 1 статьи 431 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежей в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г. и пункта 12 Правил возврата превышения налога на добавленную стоимость и применения системы управления рисками в целях подтверждения достоверности суммы превышения налога на добавленную стоимость, утвержденных Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 19 марта 2018 года №391 (далее по тексту – Правила №391) и отмечает, что для целей возврата НДС имеет значение отсутствие нарушений по исчислению и уплате НДС непосредственными поставщиками по сделке с экспортером, в отношении которого подано заявление на возврат. Наличие либо отсутствие нарушений у поставщика экспортера по сделкам с третьими лицами не должно оказывать влияние на возврат НДС экспортеру.

Компания «N»  утверждает, что в нарушение требований пункта 13 Правил применения системы управления рисками в целях подтверждения достоверности сумм превышения НДС и критериев степени риска, утвержденных приказом Министра финансов Республики Казахстан от 02.02.2018г. №118 по результатам тематической проверки проведено сопоставление всего оборота поставщика со всеми электронными счетами-фактурами поставщика, то есть подвергнуты анализу все сделки поставщиков, а не только сделки, произведенные между поставщиком и экспортером. В этой связи, суммы наименьшего размера НДС, не подлежащие возврату в размере 194,3 тыс.тенге являются незаконными и необоснованными.

Проверив доводы Компании «N», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Статьей 152 Налогового кодекса предусмотрены особенности проведения тематических проверок по подтверждению достоверности сумм превышения налога на добавленную стоимость.

Пунктом 1 статьи 152 Налогового кодекса установлено, что тематическая проверка по подтверждению достоверности суммы превышения НДС проводится с применением системы управления рисками в отношении налогоплательщика, представившего, в частности требование о возврате суммы превышения НДС, указанное в декларации по НДС.

При этом, согласно пункту 11 статьи 152 Налогового кодекса аналитическим отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого налоговыми органами на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком (налоговым агентом) налоговой отчетности по НДС и (или) сведений информационных систем.

В соответствии с подпунктами 2), 3) пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса не производится возврат НДС в пределах сумм, по которым на дату завершения налоговой проверки:

- по поставщикам проверяемого налогоплательщика выявлены нарушения по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида»;

- не подтверждена достоверность сумм НДС.

Согласно пункту 2 статьи 137 Налогового кодекса критерии степени риска и порядок применения СУР в целях подтверждения достоверности суммы превышения НДС определяются уполномоченным органом.

При этом пунктом 39 Правил №391 установлено, что для определения риска извлечения налогоплательщиком выгоды из своих незаконных действий в целях получения налоговых выгод (налоговой экономии) и уменьшения налоговых платежей применяются критерии, которые являются конфиденциальной информацией, не подлежащей разглашению, в том числе налогоплательщику, по которому произведена оценка степени (уровня) риска.

Пунктом 40 Правил №391 предусмотрено, что в целях гибкого и оперативного управления рисками Комитет определяет порядок расчета критериев степени риска, который подлежит размещению на официальном сайте Комитета ежеквартально не позднее первого числа второго месяца отчетного периода.

В соответствии с пунктом 43 Правил №391, если суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев степени риска не превышает порог баллов, установленный Комитетом, то по таким налогоплательщикам формируется аналитический отчет «Пирамида».

В рассматриваемом случае, тематическая проверка Компании «N» проведена на основании требования о возврате превышения НДС за период с 01.07.2022г. по 31.12.2023г. в сумме 340 000,0 тыс.тенге, указанного в Декларации по НДС за 4 квартал 2023 года.

При этом, из акта проверки следует, что критерии степени риска Компании «N»  не превысил порог баллов, установленный Комитетом государственных доходов Министерства финансов 350 баллов, в этой связи сформирован аналитический отчет «Пирамида».

Пунктом 45 Правил №391 установлено, что для целей Правил №391 аналитическим отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого услугодателем на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком налоговой отчетности по НДС и (или) сведений ИС, а также сведений, полученных от уполномоченных государственных органов, местных исполнительных органов, уполномоченных лиц, а также других документов и (или) сведений о деятельности налогоплательщика.

Отчет «Пирамида» формируется в целях определения достоверности сумм превышения НДС, предъявленного к возврату и выявления следующих рисков:

риска неисполнения налоговых обязательств;

риска применения поставщиками схем уклонения от уплаты налогов.

Результатом формирования аналитического отчета «Пирамида» является сводная таблица взаиморасчетов между услугополучателем и поставщиками различных уровней за каждый налоговый период.

В соответствии с пунктом 52 Правил №391 при выявлении по результатам отчета «Пирамида» у поставщиков товаров, работ, услуг нарушений налогового законодательства, подтверждение достоверности суммы превышения НДС, производится в пределах сумм, указанных в требовании и (или) в налоговом заявлении, уменьшенных на суммы превышения НДС, приходящиеся на поставщиков товаров, работ, услуг, у которых установлены нарушения налогового законодательства, учитывая следующие факты, но не ограничиваясь ими:

1) занижение суммы НДС по реализованным товарам, работам, услугам, выявленное при сопоставлении между сведениями, отраженными в налоговой отчетности по НДС у поставщика и (или) сведениями ИС электронных счетов фактур (далее – ЭСФ) по выписанным счетам фактурам поставщика;

 2) расхождения между сведениями, отраженными в налоговой отчетности по НДС у поставщика и (или) сведений, указанных в реестре счетов-фактур по реализованным товарам, работам, услугам, и сведениями в реестре счетов-фактур покупателя по приобретенным им товарам, работам, услугам;

3) отнесение в зачет сумм НДС по взаиморасчетам с лицом, снятым с регистрационного учета по НДС, в том числе ликвидированным, бездействующим, банкротом, – с даты снятия такого лица с регистрационного учета по НДС в соответствии со статьей 85 Налогового кодекса;

4) отнесение в зачет сумм НДС по сделке, признанной недействительной на основании вступившего в законную силу решения суда;

5) отнесение в зачет сумм НДС по взаиморасчетам с поставщиком, в отношении руководителя (учредителя) которого имеется факт регистрации в Едином реестре досудебного расследования уголовного дела по правонарушениям, указанным в статьях 216 и 245 Уголовного кодекса Республики Казахстан, за исключением прекращенных по реабилитирующим основаниям и по не реабилитирующим основаниям по статье 245 Уголовного кодекса;

6) отнесение в зачет сумм НДС по взаиморасчетам с поставщиком, в отношении которого выявлены риски, предусмотренные пунктом 47 настоящих Правил;

7) отнесение в зачет сумм НДС по взаиморасчетам с поставщиком, которым не исполнено налоговое обязательство по уплате начисленных сумм НДС.

При этом, согласно пункту 53 Правил №391 сумма превышения НДС, подлежащая подтверждению, определяется в следующем порядке:

1) устанавливается наименьшая из сумм НДС, отнесенных в зачет поставщиками товаров, работ, услуг, начиная от каждого налогоплательщика в пределах суммы нарушения налогового законодательства с учетом фактов, указанных в пункте 52 настоящих Правил, до услугополучателя, представившего требование о возврате НДС и (или) налоговое заявление;

2) устанавливается наименьшая из следующих сумм в совокупности:

суммы НДС, суммарно сложившейся из сумм НДС, определенных в соответствии с подпунктом 1) настоящего пункта;

суммы НДС, отнесенной в зачет услугополучателем, представившим требование о возврате НДС или налоговое заявление, от непосредственного поставщика;

3) из суммы превышения НДС, указанной в требовании о возврате НДС или налоговом заявлении, вычитаются суммы НДС, определенные в порядке, указанном в подпункте 2) настоящего пункта.

При повторении нарушения на разных этапах поставки товаров, работ, услуг, вычитаемая сумма НДС определяется в пределах суммы такого нарушения.

В рассматриваемом случае, по результатам аналитического отчета «Пирамида» установлены нарушения по 16 непосредственным поставщикам в части расхождения между суммами НДС по реализованным товарам, работам, услугам, отраженным в Декларациях по НДС (ф.300.00) и суммами НДС по выписанным счетам-фактурам, отраженным в ИС ЭСФ, в том числе:

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «Е» в сумме НДС 7,9 тыс. тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 18 929,7 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 7,9 тыс. тенге. Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-3, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «S» в сумме НДС 1,9 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 18 674,9 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 1,9 тыс.тенге. Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-4, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «G» в сумме НДС 4,5 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 18 214,1 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 4,5 тыс.тенге. Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-5, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «Т» в сумме НДС 54,2 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 3 205,7 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 54,2 тыс.тенге. Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-6, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «С» в сумме НДС 22,9 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 1 098,1 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 22,9 тыс.тенге. Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-8, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «Z» в сумме НДС 0,4 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 894,2 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 0,4 тыс.тенге. Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-9, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «P» в сумме НДС 32,7 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 893,1 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 32,7 тыс.тенге. Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-10, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «I» в сумме НДС 5,6 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 788,8 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 5,6 тыс.тенге. Направлен запрос в орган государственн от 11.05.2024г. №147-1-11, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «М» в сумме НДС 1,4 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 261,3 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 1,4 тыс.тенге. Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-12, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «А» в сумме НДС 5,4 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 237,8 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 5,4 тыс.тенге. Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-13, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «U» в сумме НДС 1,3 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 113,6 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 1,3 тыс.тенге. Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-14, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «Е» в сумме НДС 40,4 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 487,6 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 40,4 тыс.тенге; Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-15, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «Н» в сумме НДС 2,3 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 24,9 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 2,3 тыс.тенге. Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-16, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «Е» в сумме НДС 3,2 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 8,3 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 3,2 тыс.тенге; Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-18, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «B» в сумме НДС 7,8 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС 111,0 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 7,8 тыс. тенге. Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-17, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен;

- Компанией «N» отнесен в зачет от Компании «А» в сумме НДС 2,4 тыс.тенге, при этом выявлены нарушения НДС в сумме 8,2 тыс.тенге, наименьшая сумма НДС, не подлежащая возврату составляет 2,4 тыс.тенге. Направлен запрос в орган государственных доходов от 11.05.2024г. №147-1-19, ответ на момент завершения налоговой проверки не получен.

Следует указать, что в соответствии с пунктом 10) пункта 1 статьи 158 Налогового кодекса в обжалуемом акте налоговой проверки подробно описаны выявленные расхождения с указанием соответствующих положений законодательства Республики Казахстан, требования которых были нарушены (пункт 2.11 акта налоговой проверки).

Таким образом, по результатам налоговой проверки установлено расхождение между сведениями, отраженными в налоговой отчетности по НДС у поставщика и (или) сведениями ИС ЭСФ. Также как указано выше, направлены запросы на устранение нарушений по подтверждению НДС в органы государственных доходов.

На основании вышеизложенного, учитывая нормы подпункта 2) пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса, неподтверждение к возврату превышения НДС по вышеуказанным 16 непосредственным поставщикам в сумме 194,3 тыс.тенге по результатам налоговой проверки является обоснованным.

1. Относительно неподтверждения к возврату превышения НДС в сумме 100000,0 тыс.тенге, в связи с отсутствием ответов на направленные запросы.

В жалобе отмечено, что в ходе налоговой проверки для подтверждения взаиморасчетов с Компанией «Н» направлен запрос в Межрайонную инспекцию ФНС по г.Москве 02.05.2024г. №МКД-12-03/7324-И, на который на момент завершения проверки, то есть 19.06.2024г. ответ не поступил.

Компания «N» указывает, что отказано в возврате превышения НДС в сумме 100 000,0 тыс.тенге на основании пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса в связи с неполучением ответа на запрос и не подтверждения достоверности сумм НДС.

Кроме того, Компания «N» отмечает, что запрос направлен в «Межрайонную инспекцию ФНС по г.Москве», то есть в орган, который не существует.

Основанием для отказа в возврате превышения НДС явилось то, что в целях подтверждения достоверности сумм превышения НДС, предъявленных Компанией к возврату, органом государственных доходов в ходе налоговой проверки направлен запрос в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по г.Москве №МКД-12-03/7324-И от 02.05.2024г. в отношении Компании «Н», ответ на который на момент завершения налоговой проверки не получен, в этой связи, по результатам налоговой проверки не подтверждено к возврату превышение НДС в сумме 100 000,0 тыс.тенге.

Проверив доводы Компании «N», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Согласно подпункту 5) пункта 1 статьи 155 Налогового кодекса при проведении налоговой проверки должностные лица налогового органа имеют право направлять запросы государственным и иным органам (организациям) иностранных государств по вопросам, возникшим в ходе проведения налоговой проверки.

В рассматриваемом случае, в целях подтверждения достоверности сумм превышения НДС, предъявленных Компанией «N» к возврату, органом государственных доходов в ходе налоговой проверки в соответствии с подпунктом 2) пункта 1 статьи 19 Налогового кодекса и соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан от 30.09.1998г. «О сотрудничестве и взаимной помощи по вопросам соблюдения налогового законодательства» направлен запрос от 02.05.2024г. №МКД-12-03/7324-И в Управление Федеральной налоговой службы по городу Москве в отношении ООО «НОРГАУ РУССЛАНД».

При этом, как следует из акта налоговой проверки, ответ на запрос о предоставлении информации по взаимоотношениям Компании «N» с Компанией «Н», направленный в Российскую Федерацию, на дату завершения налоговой проверки не получен.

Необходимо указать, что в соответствии с подпунктом 3) пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса не производится возврат НДС в пределах сумм, по которым на дату завершения налоговой проверки не подтверждена достоверность сумм НДС.

Таким образом, учитывая норму подпункта 3) пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса, неподтверждение к возврату превышения НДС за 4 квартал 2023г. в сумме 100 000,0 тыс.тенге по результатам налоговой проверки является обоснованным.

По результатам заседания Апелляционной комиссии, состоявшегося 19.09.2024г., принято решение – оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения , а жалобу без удовлетворения.

Относительно доводов Компании «N» по превышению НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, неподтвержденного к возврату в сумме 240 000,0 тыс.тенге следует отметить, что Компанией «N» в Декларации по НДС за 4 квартал 2023г. (ф.300.00) подано требование о возврате превышения НДС за период 01.07.2022г. по 31.12.2023г. на общую сумму 340 000,0 тыс.тенге, в том числе за период 01.07.2022г. по 30.09.2023г. на сумму 240 000,0 тыс.тенге.

В соответствии с пунктом 5 статьи 145 Налогового кодекса в случае подачи налогоплательщиком (налоговым агентом) жалобы в суд на уведомление о результатах проверки внеплановые комплексные и (или) тематические проверки по обжалуемому вопросу за ранее проверенный период не проводятся до вступления в законную силу решения суда.

Как следует из акта проверки, Компанией «N» в Специализированный межрайонный административный суд (далее - СМАС) 17.10.2023г. подан иск на уведомление о результатах проверки от 07.03.2024г. в части отказа в возврате суммы превышения НДС, относимой в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату за период с 01.07.2022г. по 30.09.2023г. в размере 240 000,0 тыс.тенге.

При этом, решением СМАС от 18.06.2024г. отменено уведомление о результатах проверки от 07.03.2024г. органа государственных доходов в части неподтверждения к возврату превышения НДС за период с 01.07.2022г. по 30.09.2023г. в сумме 240 000,0 тыс.тенге, однако, на момент завершения обжалуемой налоговой проверки (19.06.2024г.) данное решение не вступило в законную силу.

Соответственно, учитывая норму пункта 5 статьи 145 Налогового кодекса налоговой проверкой не охвачен период с 01.07.2022г. по 30.09.2023г. по обжалуемому вопросу за ранее проверенный период до вступления в законную силу решения СМАС от 18.06.2024г.