Вид спора: налоговые споры

Категория налогоплательщика: юридическое лицо

Вид налога: НДС

Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена жалоба Компании «K» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов о сумме превышения налога на добавленную стоимость (НДС), относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет.

Как следует из материалов дела, органом государственных доходов проведена тематическая налоговая проверка по вопросам подтверждения достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату, а также по вопросам исполнения налогового обязательства по НДС за период с 01.07.2022г. по 30.06.2023г., по результатам которой вынесено уведомление о сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет в размере
31 434,6 тыс.тенге

Компания «К» не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога явилось наличие нарушений, выявленных в результате формирования аналитического отчета «Пирамида» и неподтверждение экспорта товаров, а также в связи с невыполнением требований статьи 447 Налогового кодекса.

С данными выводами Компания «К» не согласна из-за того, что пунктом 5 раздела 2.14 акта налоговой проверки не подтверждено к возврату превышение НДС в сумме 5 186,0 тыс.тенге, при этом, основанием для невозврата указан пункт 47 Правил возврата превышения НДС и применения системы управления рисками в целях подтверждения достоверности суммы превышения налога на добавленную стоимость, утвержденных Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 19.03.2018г. №391 (далее – Правила №391).

Компания «К» считает, что выводы налоговой проверки в части неподтверждения к возврату сумму НДС на основании пункта 47 Правил №391 по поставщикам последующих уровней, а также по взаимосвязанным поставщикам, основаны на неправильном применении норм налогового законодательства, и противоречат сложившейся судебной практике по делам указанной категории.

Также в жалобе Компании «К» отмечено, что в рамках аналитического отчета «Пирамида» согласно пункту 10 статьи 152 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г. орган государственных доходов должен направить непосредственным поставщикам истца уведомление, предусмотренное подпунктом 10) пункта 2 статьи 114 Налогового кодекса, при этом данное уведомление должно быть направлено с учетом сроков, предусмотренных для исполнения уведомлений налогоплательщиком согласно статьи 96 Налогового кодекса.

Далее из жалобы Компании «К» следует, что на момент завершения проверки, орган государственных доходов должен удостовериться, были ли выставленные уведомления отработаны непосредственными поставщиками, при этом Налоговый кодекс не ограничивает органы государственных доходов в применяемых инструментах проверки данного факта, не запрещает повторный запуск отчета «Пирамида».

Кроме того, Компания «К» в жалобе указывает, что при отказе в возврате сумм НДС орган государственных доходов обязан доказать факт применения схем уклонения от налогов, действия, направленные на вывод денежных средств, притворность сделок.

Также Компания «К» отмечает, что в ходе налоговой проверки в качестве документов, подтверждающих экспорт товаров из Республики Казахстан на территорию государств-членов ЕАЭС Компанией «К» представлены следующие документы:

• Договор от 04.09.2017г. с иностранной компанией «E», которая реализовала товар (нефтепродукты) в адрес Компании «Т», в свою очередь данная компания реализовала товар конечному потребителю ИП U, который подал заявление о ввозе товара и уплатил косвенные налоги.
• Заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа Кыргызской Республики, на территорию которого импортированы товары;
• Дубликаты железнодорожных транспортных накладных (для отправителя), подтверждающих перемещение товаров с территории Республики Казахстан на территорию государства-члена ЕАЭС.

Кроме того, в жалобе Компании «К» указано, что в соответствии с условиями Инкотермс-2010, указанного в договоре между Компанией «К» и Компанией «E», Компания «К» обязуется передать товар перевозчику.

Также в жалобе Компании «К» отмечено, что согласно железнодорожных накладных и договора на перевозку перевозчиком является Компания «L».

В этой связи, Компания «К», ссылаясь на пункт 1 статьи 446, пункт 5 статьи 152 и статью 447 Налогового кодекса, а также ввиду представленных документов, считает неправомерным отказ в возврате превышения НДС по основаниям, указанным в акте налоговой проверки.

Проверив доводы Компании «К», исследовав представленные органом государственных доходов материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Статьей 152 Налогового кодекса предусмотрены особенности проведения тематических проверок по подтверждению достоверности сумм превышения налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 152 Налогового кодекса тематическая проверка по подтверждению достоверности суммы превышения налога на добавленную стоимость проводится с применением системы управления рисками в отношении налогоплательщика, представившего:

налоговое заявление в связи с применением им пунктов 1 и 2 статьи 432 настоящего Кодекса;

требование о возврате суммы превышения налога на добавленную стоимость, указанное в декларации по налогу на добавленную стоимость (далее – требование о возврате суммы превышения налога на добавленную стоимость).

В рассматриваемом случае Компании «К» предъявлено требование о возврате суммы превышения НДС, указанное в декларации по НДС (ф.300.00) за 2 квартал 2023 года за период с 01.07.2022г. по 30.06.2023г. в сумме 33 466,8 тыс.тенге.

Согласно пункту 11 статьи 152 Налогового кодекса аналитическим отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого налоговыми органами на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком (налоговым агентом) налоговой отчетности по НДС и (или) сведений информационных систем.

При этом, согласно подпункту 2) пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса не производится возврат превышения НДС в пределах сумм, по которым на дату завершения тематической проверки по поставщикам проверяемого налогоплательщика выявлены нарушения по результатам анализа отчета «Пирамида».

Следует отметить, что порядок возврата сумм превышения НДС с применением системы управления рисками устанавливают Правила №391, которые разработаны в соответствии с пунктом 2 статьи 137 и пунктом 10 статьи 429 Налогового кодекса и подпунктом 1) статьи 10 Закона Республики Казахстан «О государственных услугах».

Согласно пункту 38 Правил №391 система управления рисками определяет степени риска на основе автоматизированного расчета присвоения баллов по критериям степени риска согласно приложению 2 к настоящему приказу в целях подтверждения превышения НДС с использованием ИС при проведении тематических проверок в целях определения налогоплательщиков, отнесенных к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска, по которым формируется аналитический отчет «Пирамида» и при определении суммы превышения НДС, подлежащей возврату в упрощенном порядке.

При этом пунктом 39 Правил №391 установлено, что для определения риска извлечения налогоплательщиком выгоды из своих незаконных действий в целях получения налоговых выгод (налоговой экономии) и уменьшения налоговых платежей применяются критерии, которые являются конфиденциальной информацией, не подлежащей разглашению, в том числе налогоплательщику, по которому произведена оценка степени (уровня) риска.

В соответствии с пунктом 43 Правил №391, если суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев степени риска не превышает порог баллов (350 баллов), установленный Комитетом государственных доходов, то по таким налогоплательщикам формируется аналитический отчет «Пирамида».

При этом, согласно пункту 45 Правил №391 аналитическим отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого услугодателем на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком налоговой отчетности по НДС и (или) сведений ИС, а также сведений, полученных от уполномоченных государственных органов, местных исполнительных органов, уполномоченных лиц, а также других документов и (или) сведений о деятельности налогоплательщика.

Аналитический отчет «Пирамида» формируется с учетом:

риска неисполнения налоговых обязательств и

риска, указанного в пункте 47 Правил №391, в том числе с использованием фиктивных (бестоварных) операций.

При этом, согласно пункту 46 Правил №391 риском неисполнения налоговых обязательств признаются выявленные расхождения в результате сверки сведений налоговой отчетности поставщика и сведений ИС, а также другие сведения, указывающие на неисполнение налоговых обязательств по исчислению и уплате НДС в бюджет.

Пунктом 52 Правил №391 предусмотрено, что при выявлении по результатам отчета «Пирамида» у поставщиков товаров, работ, услуг нарушений налогового законодательства, подтверждение достоверности суммы превышения НДС, производится в пределах сумм, указанных в требовании и (или) в налоговом заявлении, уменьшенных на суммы превышения НДС, приходящиеся на поставщиков товаров, работ, услуг, у которых установлены нарушения налогового законодательства, в том числе по суммам НДС, отнесенным в зачет по взаиморасчетам с поставщиком, в отношении которого выявлены риски, предусмотренные пунктом 47 Правил №391.

В соответствии с пунктом 10 статьи 152 Налогового кодекса в ходе проведения тематической проверки налоговый орган в случае выявления нарушений по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида» направляет в адрес поставщиков уведомление, предусмотренное подпунктом 10) пункта 2 статьи 114 Налогового кодекса.

При этом, если поставщик товаров, работ, услуг проверяемого налогоплательщика состоит на регистрационном учете по месту нахождения в другом налоговом органе, налоговый орган, назначивший тематическую проверку, направляет в соответствующий налоговый орган запрос о принятии мер в соответствии с настоящим Кодексом по устранению такими поставщиками товаров, работ, услуг нарушений, выявленных по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида».

В рассматриваемом случае, как следует из акта налоговой проверки, произведен автоматизированный расчет баллов по критериям степени риска, при этом суммарный итог баллов составляет 27,8 баллов, что не превышает порог баллов (350 баллов), соответственно, сформирован аналитический отчет «Пирамида».

Необходимо отметить, что согласно пункту 47 Правил №391 риском извлечения услугополучателем выгоды из своих незаконных действий в целях получения налоговых выгод (налоговой экономии) и уменьшения налоговых платежей признается:

1) применение схем уклонения от уплаты налогов, в том числе заключение сделок с целью получения права на зачет сумм НДС без фактической поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг и (или) заключение сделок с целью увеличения добавленной стоимости товара, соответственно, наращивания превышения НДС;

2) действия, направленные на вывод денежных средств в теневую экономику и обналичивание денежных средств;

3) притворные сделки, совершенные с целью прикрыть другую сделку (значительное занижение или завышение цены сделок).

В части установления данных рисков отчет «Пирамида» формируется независимо от категории и (или) статуса поставщика, за исключением поставщиков, указанных в подпунктах 4), 5) и 6) пункта 46 настоящих Правил.

Следует указать, что в соответствии с пунктом 1 статьи 120-1 Налогового кодекса налоговые органы по нарушениям с высокой степенью риска производят ограничение выписки электронных счетов-фактур в информационной системе электронных счетов-фактур в случае неисполнения в установленный срок и (или) признания неисполненным уведомления об устранении нарушений, выявленных налоговыми органами по результатам камерального контроля.

В рассматриваемом случае, согласно аналитического отчета «Пирамида» Компанией «К» отнесен в зачет НДС от Компании «О» в сумме 5 186,0 тыс.тенге, при этом нарушение установлено у поставщиков 6 уровня Компании «I», Компании «А», Компании «Р», по которым имеется ограничение выписки ЭСФ в ИС ЭСФ, а также по Компании «S» имеется факт регистрации уголовного дела в Едином реестре досудебного расследования по статье 216, 245 Уголовного кодекса Республики Казахстан. При этом, наименьшая сумма превышения НДС, не подлежащая возврату составляет 5 186,0 тыс.тенге.

Как указано выше, при выявлении по результатам аналитического отчета «Пирамида» у поставщиков нарушений налогового законодательства, подтверждение достоверности суммы превышения НДС производится в пределах сумм, указанных в требовании, уменьшенных на суммы превышения НДС по поставщикам, у которых установлены нарушения налогового законодательства, в том числе выявлены риски, предусмотренные пунктом 47 Правил №391.    

Таким образом, учитывая нормы пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса и Правил №391 не подлежит к возврату превышение НДС в сумме 5 186,0 тыс.тенге, в связи с выявленными нарушениями налогового законодательства в части нарушений, предусмотренных пунктом 47 Правил №391.

В соответствии с пунктом 1 статьи 446 Налогового кодекса при экспорте товаров с территории Республики Казахстан на территорию другого государства-члена Евразийского экономического союза применяется нулевая ставка налога на добавленную стоимость. Если иное не установлено настоящей главой, при экспорте товаров с территории Республики Казахстан на территорию другого государства-члена Евразийского экономического союза плательщик налога на добавленную стоимость имеет право на отнесение налога на добавленную стоимость в зачет в соответствии с главой 46 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 447 Налогового кодекса в случае реализации на территории государств-членов Евразийского экономического союза продуктов переработки давальческого сырья, ранее вывезенного с территории Республики Казахстан на территорию государств-членов Евразийского экономического союза для переработки, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 3 статьи 393 настоящего Кодекса, подтверждение экспорта продуктов переработки осуществляется на основании следующих документов:

1) договоров (контрактов) на переработку давальческого сырья;

2) договоров (контрактов), на основании которых осуществляется экспорт продуктов переработки;

3) документов, подтверждающих факт выполнения работ по переработке давальческого сырья;

4) копий товаросопроводительных документов, подтверждающих вывоз давальческого сырья с территории Республики Казахстан на территорию другого государства-члена Евразийского экономического союза.

В случае вывоза давальческого сырья по системе магистральных трубопроводов или по линиям электропередачи вместо копий товаросопроводительных документов представляется акт приема-сдачи товаров;

5) заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (с отметкой налогового органа государства-члена Евразийского экономического союза, на территорию которого импортированы продукты переработки, об уплате косвенных налогов и (или) освобождении и (или) ином способе уплаты (на бумажном носителе в оригинале или копии либо в электронной форме);

6) копий товаросопроводительных документов, подтверждающих вывоз продуктов переработки с территории государства-члена Евразийского экономического союза.

В случае, если продукты переработки реализованы налогоплательщику государства-члена Евразийского экономического союза, на территории которого были выполнены работы по переработке давальческого сырья, – на основании документов, подтверждающих отгрузку таких продуктов переработки.

В случае вывоза продуктов переработки по системе магистральных трубопроводов или по линиям электропередачи вместо копий товаросопроводительных документов представляется акт приема-сдачи товаров;

7) документов, подтверждающих поступление валютной выручки на банковские счета налогоплательщика в банках второго уровня на территории Республики Казахстан, открытые в порядке, определенном законодательством Республики Казахстан.

В случае экспорта продуктов переработки по внешнеторговым товарообменным (бартерным) операциям при определении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей возврату, учитывается наличие договора (контракта), а также документов, подтверждающих импорт товаров (выполнение работ, оказание услуг), полученных по указанной операции.

Пунктом 2 статьи 457 Налогового кодекса установлено, что в случае получения от налоговых органов государств-членов Евразийского экономического союза, налогоплательщиками которых импортированы товары, заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов в электронной форме налогоплательщику Республики Казахстан, осуществившему экспорт товаров, налоговым органом Республики Казахстан направляется уведомление о получении такого заявления. Уведомление, указанное в настоящем пункте, направляется в течение десяти рабочих дней со дня поступления такого заявления по форме, установленной уполномоченным органом.

Таким образом, при экспорте товаров с территории Республики Казахстан на территорию другого государства-члена ЕАЭС применяется нулевая ставка НДС, плательщик НДС имеет право на отнесение НДС в зачет в соответствии с главой 46 Налогового кодекса. При этом, в случае получения от налоговых органов государств-членов ЕАЭС заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов в электронной форме налогоплательщику Республики Казахстан, осуществившему экспорт товаров, налоговым органом Республики Казахстан в течение десяти рабочих дней со дня поступления такого заявления направляется уведомление о получении такого заявления.

В рассматриваемом случае, Компанией «К» представлен Контракт от 04.09.2017г. (далее - Контракт), заключенный с Компанией «E», согласно которому Компания «К» обязуется поставить ежемесячными партиями нефтепродукты производства Компания «B» в адрес Компании «E». При этом, как указано в жалобе, Компанией «E» указанные нефтепродукты реализуются в адрес Компании «Т» (резидент Кыргызской Республики).

Также Компанией «К» представлено Дополнительное соглашение от 02.09.2022г. к Контракту (далее – Соглашение) в соответствии с которым Компания «К» обязуется отгрузить железнодорожным транспортом Компании «Е» товар – фракция газойлевая прямогонная на условиях поставки – FCA (ИНКОТЕРМС 2010).

Согласно пунктам 7, 8 Соглашения грузоотправитель – Компания «L», грузополучатель – ИП U, станция назначения Бишкек-1.

Из акта налоговой проверки следует, что не подтвержден экспорт товара (нафта прямогонная, фракция газойлевая прямогонная) в Кыргызскую Республику в количестве 622,571 тонн на общую сумму 216 495,8 тыс.тенге.

Необходимо отметить, что по Заявлению о ввозе товаров и уплате косвенных налогов от 11.10.2022г., которое по утверждению Компании «К» представлено в Управление государственной налоговой службы по Сокулукскому району Государственной налоговой службы при Министерстве финансов Кыргызской Республики, в ходе налоговой проверки и рассмотрения жалобы не представлено уведомление о получении данного заявления.

Также следует указать, что согласно ИС СОНО сведения по представлению Заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов от 11.10.2022г. также отсутствуют.

Таким образом, учитывая нормы пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса и Правил №391 не подлежит к возврату превышение НДС в сумме 25 979,5 тыс.тенге, в связи с неподтверждением экспорта товаров в Кыргызскую Республику.

Необходимо отметить, что согласно пункту 5 статьи 179 Налогового кодекса в жалобе указываются обстоятельства, на которых лицо, подающее жалобу, основывает свои требования и доказательства, подтверждающие эти обстоятельства.

В данном случае, Компанией «К» в жалобе не приведены обстоятельства и доказательства, подтверждающие эти обстоятельства в части неподтверждения к возврату превышения НДС в сумме 257,8 тыс.тенге в связи с выявленными нарушениями по непосредственным поставщикам и поставщикам последующих уровней в части рисков неисполнения налоговых обязательств, а также НДС в сумме 11,3 тыс.тенге, не связанные с оборотом, облагаемым по нулевой ставке.

На основании вышеизложенного, учитывая нормы пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса и Правил №391, неподтверждение к возврату превышения НДС в сумме 31 434,6 тыс.тенге по результатам налоговой проверки является обоснованным.