Министерством финансов РК (далее – уполномоченный орган), получена жалоба Компании «А» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц (КПН), налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС), налога на сверхприбыль от организаций нефтяного сектора (НСП).

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная налоговая проверка Компании «А» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2016г. по 31.12.2019г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в сумме 387 546,4 тыс.тенге и пени 61 164,8 тыс.тенге, НДС в сумме 234 024,0 тыс.тенге и пени 33 783,0 тыс.тенге, НСП в сумме 1 065 195,7 тыс.тенге и пени 297 826,3 тыс.тенге.

Компания «А» не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа и приводит следующие доводы.

1. Относительно исключения из вычетов расходов на общую сумму 1 855 000,0 тыс.тенге и НДС из зачета на общую сумму 222 600,0 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «В» и Компанией «С»

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось то, что проверяющим не приняты во внимание  представленные к проверке первичные документы, подтверждающие факт оказания услуг Компанией «В» и Компанией «С»  и их непосредственную связанность с деятельностью Компании «А» в период с 2017 по 2019гг.

Проверив доводы Компании «А», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В целях вынесения мотивированного решения уполномоченным органом в соответствии с пунктом 1 статьи 186 Налогового кодекса 2017г. назначено проведение тематической проверки Компании «А» по вопросу правильности исчисления КПН, НДС и НСП за 2016-2019гг.

Во исполнение данного письма Комитетом государственных доходов  Министерства финансов Республики Казахстан (далее – КГД МФ РК) проведена тематическая проверка по вопросу правильности исчисления КПН, НДС и НСП за 2016-2019гг.

По результатам тематической проверки составлен акт тематической налоговой проверки (далее – акт тематической проверки).

Из акта тематической проверки следует.

1.1 Относительно Компании «В» 

В соответствии с положениями пунктов 1 и 3 статьи 242 Налогового кодекса 2017г. расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода с учетом положений, установленных данной статьей и статьями 243 - 263 Налогового кодекса, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом.

При этом вычеты производятся налогоплательщиком по фактически произведенным расходам при наличии документов, подтверждающих такие расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода.

 Согласно пункту 1 статьи 190 Налогового кодекса 2017г. налоговым учетом является процесс ведения налогоплательщиком (налоговым агентом) учетной документации в соответствии с требованиями Налогового кодекса в целях обобщения и систематизации информации об объектах налогообложения и (или) объектах, связанных с налогообложением, а также исчисления налогов и платежей в бюджет и составления налоговой отчетности.

В соответствии с пунктом 3 статьи 190 Налогового кодекса 2017г. налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Аналогичные нормы предусмотрены статьями 100 и 56 Налогового кодекса 2008г.

Согласно пункту 1 статьи 6 Закона о бухгалтерском учете, бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.

В соответствии с пунктами 1 и 4 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику.

Бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов. Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 6) статьи 7 Закона о бухгалтерском учете первичные документы, как на бумажных, так и на электронных носителях должны содержать обязательные реквизиты, где среди прочего предусмотрено указание наименования должностей, фамилии, инициала и подписи лиц, ответственных за совершение операции (подтверждение события), и правильность ее (его) оформления.

Таким образом, налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета, при этом, бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов. Первичные документы, как на бумажных, так и на электронных носителях должны содержать обязательные реквизиты, где среди прочего предусмотрено указание наименования должностей, фамилии, инициала и подписи лиц, ответственных за совершение операции.

На основании вышеизложенного, в целях исчисления корпоративного подоходного налога, расходы подлежат отнесению на вычеты при наличии первичных документов, соответствующих требованиям законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также самостоятельно разработанных налогоплательщиком документов, подтверждающих данные расходы, связанные с деятельностью, направленной на получение доходов, и факт приобретения таких товаров, работ, услуг.

Согласно пункту 1 статьи 400 Налогового кодекса 2017г., суммой налога на добавленную стоимость, относимого в зачет получателем товаров, работ, услуг, являющимся плательщиком НДС в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 367 Налогового кодекса, признается сумма НДС, подлежащего уплате за полученные товары, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота по реализации, а также, если выполняются условия, указанные в подпунктах 1)-4) данного пункта.

Основанием для отнесения в зачет НДС в соответствии со статьей 400 Налогового кодекса 2017г. является счет-фактура.

Пунктом 12 статьи 412 Налогового кодекса 2017г. предусмотрено, что счет-фактура заверяется для юридических лиц - печатью, содержащей название и указание на организационно-правовую форму, а также подписями руководителя и главного бухгалтера.

Счет-фактура может заверяться подписью работника, уполномоченного на то решением налогоплательщика.

Аналогичные нормы предусмотрены статьями 256 и 263 Налогового кодекса 2008г.

Таким образом, расходы налогоплательщика подлежат отнесению на вычеты и в зачет по НДС при условии, что расходы по товарам, работам, услугам должны быть направлены на получение дохода и использованы в целях облагаемого оборота, а также подтверждаться соответствующими документами, подписанными руководителем и главным бухгалтером или работником, уполномоченным на то приказом налогоплательщика.

Основным видом деятельности Компании «В» является «деятельность головных компаний, связанная с реализацией государственной политики индустриально-инновационного развития».

Между Компанией «А» и Компанией «В» заключены договора, предметом которых является оказание следующих услуг:

- консультационные в области совершенствования деятельности организации;

- финансово-бухгалтерские;

- инжиниринговые в области совершенствования технологии добычи, но не ограничиваясь, анализ эффективности геолого-технических мероприятий с пояснением причин не успешности;

- консультационные в области совершенствования технологии проведения капитальных и подземных ремонтов скважин, по повышению эффективности работы подрядных организаций;

- консультационные по составлению технико-экономического обоснования (ТЭО) разработки месторождений Кумколь и Восточный Кумколь с учетом продления лицензии (согласно техническому заданию в Приложении №4);

- иные услуги, которые заказчик сочтет необходимыми или целесообразными в связи со своей деятельностью.

Компания «А» отнесла на вычеты суммы расходов по приобретенным у Компании «В» услугам на основании следующих документов:

- Договора услуги, счет-фактура и акты выполненных работ;

На Требование КГД МФ РК о предоставлении необходимых для проведения налоговой проверки документов, Компанией «А» дополнительно представлены:

- отчеты о предоставленных услугах;

- заочные решения Совета директоров Общества;

- протокола заочных решений Совета директоров Общества;

- материалы по результатам услуг.

Указанные документы заверены печатями и подписями должностных лиц Компании «В».

Указанными отчетами, представленными Компанией «В» к тематической проверке подтверждается полное выполнение обязательств по оказанию услуг и стоимость выполненных работ, указанная в акте приема выполненных работ, а также в счетах, выставленных Компанией «В» за соответствующие периоды. Взаиморасчеты Общества с Компанией «В» были ранее подтверждены и по результатам встречной налоговой проверки, проведенной налоговым органом.

В связи с вышеизложенным по акту тематической проверки не подтверждены результаты обжалуемой налоговой проверки в части исключения расходов из вычетов и НДС из зачета по сервисным услугам, оказанным Компанией «В».

Таким образом, учитывая результаты тематической проверки, исключение расходов из вычетов в сумме 700 000,0 тыс.тенге и НДС из зачета в сумме 84 000,0 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «В» по результатам обжалуемого акта проверки является необоснованным

1.2 Относительно Компании «С»

Основной вид деятельности: «Консультирование по вопросам коммерческой деятельности и услуги по управлению».

Между Компанией «А» и Компанией «С» заключены договора, предметом которых является оказание следующих услуг:

- геологические, геофизические, инжиниринговые и технические услуги управленческого характера;

- бизнес поддержка;

- управленческая поддержка в области охраны окружающей среды;

- финансово-бухгалтерские;

- инжиниринговые услуги;

- услуги по ремонту скважин рекомендательного характера;

- услуги управленческого характера по работе с геолого-гидродинамическими моделями;

- юридические услуги, связанные с защитой нарушенных или оспариваемых прав, консультационные услуги правового характера, составление договоров, писем, заключений и иные юридические услуги;

- услуги по составлению «Технико-экономическое обоснование разработки месторождений Кумколь и Восточный Кумколь с учетом продления лицензии»;

- другие услуги, согласно предоставленному запросу, которые могут быть оказаны в пределах квалификации и компетенции.

Компания «А» отнесла на вычеты суммы расходов по приобретению различных услуг управленческого характера у Компании «С» на основании счетов-фактур и актов выполненных работ.

На Требование КГД МФ РК о предоставлении необходимых для проведения налоговой проверки документов, Обществом дополнительно представлены:

- отчеты о предоставленных услугах;

- реестр отчетных материалов;

- акты сверок;

- платежные поручения;

- исследование условий разработки месторождений и техническая поддержка на площадке Общеста в 2018г.;

- исследование по месторождению в 2019г.;

- аналитическое исследование условий разработки нефтяного месторождения и техническая поддержка на площадке в 2017г.;

- исследование разработки нефтяных и газовых месторождений и техническое обслуживание на площадке в 2019г.;

- инженерные и технические отчеты в области добычи и геологоразведки, протоколы общих собраний акционеров, бюллетени голосования акционеров, протоколы заседаний финансового, юридического и технического комитетов Совета директоров, рабочих групп по консорциумам, копии решений Совета директоров и бюллетени голосования членов Совета директоров.

Указанные документы заверены печатями и подписями должностных лиц Компании «С».

Взаиморасчеты Компании «А» с Компанией «С» были ранее подтверждены и по результатам встречной налоговой проверки, проведенной налоговым органом.

В связи с вышеизложенным, по акту тематической проверки не подтверждены результаты обжалуемой налоговой проверки  в части исключения расходов из вычетов и НДС из зачета по сервисным услугам, оказанным Компанией «С».

Таким образом, учитывая результаты тематической проверки, исключение расходов из вычетов в сумме 1 155 000,0 тыс.тенге и НДС из зачета в сумме 138 600,0 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «С» по результатам обжалуемого акта проверки является необоснованным.

1. Относительно начисления налога на сверхприбыль на общую сумму 1 065 195,7 тыс.тенге

В жалобе указано, что в соответствии со статьей 754, пунктом 1 статьи 755 и пунктом 1 статьи 758 Налогового кодекса 2017г. объект обложения НСП зависит от показателей совокупного годового дохода, вычетов и КПН.

Аналогичные нормы в части определения объекта обложения НСП имели место и в налоговом законодательстве, действовавшем до 2018 года.

Компания «А» считает, что исключение из вычетов расходов по результатам проверки привело к изменению показателей, принятых Компанией при исчислении НСП.

Как указано выше, Компания «А» не согласна с исключением из вычетов расходов за 2017-2019гг., что привело к начислению НСП за 2017-2019гг.

В отношении начисления НСП за 2016г. Компания «А» отмечает, что  за 2016г. проверкой не установлены расхождения при определении налогооблагаемого дохода и исчисления КПН.      В разделе «Расхождения» акта проверки указано: «Отклонение между данными декларации и налоговой проверки не установлено».

В акте налоговой проверки указано, что в декларации по НСП (ф.540.00) сумма НСП отражена в размере 2 970 634,1 тыс.тенге, при этом по данным декларации по КПН (форма 150.00) сумма КПН составила 2 952 160,3 тыс.тенге, разница 18 473,8 тыс.тенге.

Таким образом, часть чистого дохода превышающая 25 процентов от суммы вычетов увеличилась на 18 473,8 тыс.тенге, начисленная сумма НСП по шкале 9 236,9 тыс.тенге.

По проверке НСП за период с 2017 по 2019гг. указано, что налогооблагаемый доход определяется как разница между совокупным годовым доходом по контракту на недропользование, определенным в соответствии со статьями 757 Налогового кодекса, и вычетами для целей исчисления налога на сверх прибыль, определенными в соответствии со статьей 758 Налогового кодекса, с учетом уменьшения на суммы доходов и расходов, предусмотренных статьей 288 Налогового кодекса.

Для целей определения объекта обложения по НСП по Контракту вычеты для целей КПН за отчетный период откорректированы по настоящему Акту по основаниям, изложенным при проверке КПН (см. раздел по проверке КПН).

Из акта тематической проверки следует.

В соответствии со статьей 754 Налогового кодекса объектом обложения НСП является часть чистого дохода недропользователя, определенного для целей исчисления НСП в соответствии со статьей 755 Налогового кодекса по каждому отдельному контракту на недропользование за налоговый период, превышающая сумму, равную 25 процентов от суммы вычетов недропользователя для целей исчисления НСП, определенных в соответствии со статьей 758 Налогового кодекса.

Пунктом 1 статьи 755 Налогового кодекса установлено, что чистый доход для целей исчисления НСП определяется как разница между налогооблагаемым доходом для целей исчисления НСП, определенным в соответствии со статьей 756 Налогового кодекса, и КПН по контракту на недропользование, исчисленным в соответствии со статьей 759 Налогового кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 758 Налогового кодекса для целей исчисления НСП вычеты по каждому отдельному контракту на недропользование определяются как сумма:

1) расходов, подлежащих отнесению в отчетном налоговом периоде на вычеты в целях исчисления КПН по контрактной деятельности в соответствии со статьями 242-248, 252-257, 261-263 и 272 Налогового кодекса;

2) фактически понесенных в течение налогового периода затрат, подлежащих включению в:

- стоимостные балансы групп (подгрупп) фиксированных активов;

- в отдельные группы амортизируемых активов, образованных в соответствии со статьями 258, 259 и 260 Налогового кодекса.

Аналогичные нормы в части определения объекта обложения НСП имели место и в налоговом законодательстве, действовавшем до 2018г.

В связи с этим, объект обложения НСП зависит от показателей совокупного годового дохода, вычетов и КПН.

В соответствии с Правилами составления налоговой отчетности (декларации) по корпоративному подоходному налогу (ф.150.00), утвержденных Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 25.12.2014 года №587 «Об утверждении форм налоговой отчетности и правил их составления» (далее-Правила):

- в строке 150.00.054 указывается сумма корпоративного подоходного налога с учетом зачета иностранного налога;

- в строке 150.00.056 II указывается сумма корпоративного подоходного налога, удержанного в налоговом периоде у источника выплаты с дохода в виде вознаграждения, уменьшающая сумму корпоративного подоходного налога, подлежащего уплате в бюджет в соответствии с пунктом 2 статьи 139 Налогового кодекса. Согласно пункту 2 статьи 139 Налогового кодекса сумма корпоративного подоходного налога, подлежащего уплате в бюджет, уменьшается на сумму корпоративного подоходного налога, удержанного у источника выплаты с дохода в виде выигрыша, вознаграждения, дивидендов, при наличии документов, подтверждающих удержание этого налога источником выплаты.

Положения настоящего пункта не применяются к организации, осуществляющей деятельность в социальной сфере, некоммерческой организации по корпоративному подоходному налогу, удержанному у источника выплаты с дохода в виде вознаграждения по депозитам.

- в строке 150.00.058 указывается сумма исчисленного корпоративного подоходного налога за налоговый период.

- в строке 150.00.061 указывается итоговая сумма исчисленного корпоративного подоходного налога, определяемая как сумма строк 150.01.060 и 150.02.054.

По данным Декларации по КПН (ф.150.00) за 2016г.:

- строка 150.00.054 «КПН с учетом зачета иностранного налога» 2 970 634,1 тыс.тенге.

- строка 150.00.056 II «КПН, удержанный у источника выплаты с дохода в виде вознаграждения удержанный в налоговом периоде» 18 473,8 тыс.тенге.

- строка 150.00.058 «Исчислено КПН» (150.01.057+150.02.051) за налоговый период 2 952 160,3 тыс.тенге в соответствии с пунктом 2 статьи 139 Налогового кодекса.

Согласно данным приложения 1 «Об объектах налогообложения и (или) объектах, связанных с налогообложением, по исчислению корпоративного подоходного налога по каждому контракту на недропользование, месторождению (группе месторождений, части месторождения» (ф.150.01) к Декларации по КПН (ф.150.00) строка 150.01.057 «Исчислено КПН» (150.01.053-150.01.054-150.01.055I-150.01.055II-150.01.056) 2 952 160,3 тыс.тенге:
 - строка 150.01.053 КПН с учетом зачета иностранного налога 2 970 634,1 тыс.тенге.

- строка 150.01.054 КПН, удержанный у источника выплаты с дохода в виде выигрыша 0 тенге.

- строка 150.01.055 КПН, удержанный у источника выплаты с дохода в виде вознаграждения:

- I переносимый из предыдущих налоговых периодов 0 тенге;

- II удержанный в налоговом периоде 18 473,8 тыс.тенге.

- строка 150.01.056 КПН, удержанный у источника выплаты в соответствии со статьей 200 Налогового кодекса 0 тенге.

Согласно данным приложения 2 «Об объектах налогообложения и (или) объектах, связанных с налогообложением, по исчислению корпоративного подоходного налога по внеконтрактной деятельности» (ф.150.02) к Декларации по КПН (ф.150.00) строка 150.02.051 «Исчислено КПН» (150.02.051I-150.02.051II-150.02.051III-150.02.051IV-150.02.051V) 0 тенге.

В соответствии с Правилами составления налоговой отчетности (декларации) по корпоративному подоходному налогу (ф.540.00), утвержденными Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 25.12.2014 года №587 «Об утверждении форм налоговой отчетности и правил их составления» (далее-Правила):

- в строке 540.00.016 указывается сумма корпоративного подоходного налога по контрактной деятельности по контракту на недропользование, согласно статье 348-5 Налогового кодекса, по которому производится исчисление налога на сверхприбыль.

Статьей 348-5 Налогового кодекса в редакции на 01.01.2016г. установлено, что КПН по контракту на недропользование определяется за налоговый период по контрактной деятельности по каждому отдельному контракту на недропользование как произведение ставки, установленной пунктом 1 статьи 147 Налогового кодекса, и налогооблагаемого дохода, исчисленного по такому контракту на недропользование в порядке, установленном статьей 139 Налогового кодекса, уменьшенного на суммы доходов и расходов, предусмотренных статьей 133 Налогового кодекса, а также на сумму убытков по контракту на недропользование, переносимых в соответствии со статьей 136 и 137 Налогового кодекса.

По данным Декларации по НСП (ф.540.00) за 2016г.:

- по строке 540.00.016 «Сумма корпоративного подоходного налога, согласно статье 348-5 Налогового кодекса» 2 970 634,1 тыс.тенге.

Тогда как, согласно вышеуказанной норме Налогового кодекса статьями 139 и 348-5 Налогового кодекса сумма КПН, подлежащего уплате в бюджет, уменьшается на сумму КПН, удержанного у источника выплаты с дохода в виде выигрыша, вознаграждения, при наличии документов, подтверждающих удержание этого налога источником выплаты.

Положения настоящего пункта не применяются к организации, осуществляющей деятельность в социальной сфере, некоммерческой организации по корпоративному подоходному налогу, удержанному у источника выплаты с дохода в виде вознаграждения по депозитам.
По данным Декларации по налогу на сверхприбыль (ф.540.00) за 2016г. по строке 540.00.016 «Сумма корпоративного подоходного налога, согласно статье 348-5 Налогового кодекса» отражена сумма 2 970 634,1 тыс.тенге, тогда как по данным Декларации по КПН (ф.150.00) и приложения (ф.150.01), согласно Контракта на разработку и добыче УВС исчисленная сумма КПН составило 2 952 160,3 тыс.тенге.

Разница составила сумму 18 473,8 тыс.тенге.

Таким образом, увеличение проверкой чистого дохода для целей НСП за 2016г. на сумму 18 473,8 тыс.тенге и начисление НСП на сумму 9 236,9 тыс.тенге, является правомерным.

Начисление НСП в результате исключения из вычетов расходов по взаиморасчетам с Компанией «В» и Компанией «С» за период с 2017 по 2019гг. в сумме 1 055 958,8 тыс.тенге является неправомерным, так как  настоящей проверкой данные расходы признаны обоснованными.

Увеличение проверкой чистого дохода для целей НСП по взаиморасчетам с Компанией «D» и Компанией «Е» за 2017 и 2019гг. на сумму 82 732,0 тыс.тенге и начисление НСП на сумму 38 387,0 тыс.тенге, является правомерным.

В связи с вышеизложенным, по акту тематической проверки подтверждены результаты обжалуемой налоговой проверки в части начисления НСП на сумму 47 623,9 тыс.тенге, при этом начисление НСП на сумму 1 017 571,8 тыс.тенге по акту тематической проверки не подтверждается.

Таким образом, учитывая результаты тематической проверки, начисление НСП на сумму 47 623,9 тыс.тенге по результатам обжалуемого акта проверки является обоснованным, при этом начисление НСП на сумму 1 017 571,8 тыс.тенге является необоснованным.

1. 3. Относительно исключения из зачета суммы НДС по взаиморасчетам с Компанией «F» и Компанией «G»

В жалобе указано, что Компания «А» согласна с исключением из зачета сумм НДС в размере 1 496,1 тыс.тенге, в связи со снятием с учета по НДС поставщиков услуг Компании «F» и Компании «G», но при этом считает необходимым увеличить сумму вычетов по КПН за 2016 и 2017гг. на вышеуказанную сумму уменьшения зачета по НДС.

Из акта тематической проверки следует.

3.1 Относительно Компании «H»

Между Компанией «Н» и Компанией «А» заключен Договор на оказание услуг по проведению промысловых гидродинамических исследований скважин.
Предметом Договора является оказание услуги по проведению промысловых гидродинамических исследований скважин: замер пластового давления, отбивка забоя скважины (далее-Услуги).

Согласно данного Договора и счета-фактуры оказаны услуги на сумму 3 827,5 тыс.тенге, НДС 410,1 тыс.тенге.

В ходе проверки установлено, что Компанией «А» во 2 квартале 2016г. в зачет по НДС отнесена сумма в размере 410,1 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «Н», тогда как Компания «Н» снята с учета по НДС 31.03.2016г. по причине прекращения осуществления деятельности (отсутствие оборотов).
В связи с этим, по результатам тематической проверки подтверждены результаты обжалуемой налоговой проверки в части начисления НДС в сумме 410,1 тыс.тенге за 2 квартал 2016г.

Таким образом, учитывая результаты тематической проверки начисление НДС в сумме 410,1 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «Н» по результатам обжалуемого акта проверки является обоснованным, при этом указанная сумма НДС не подлежит отнесению на вычеты по КПН.

3.2 Относительно Компании «J»

Между Компанией «А» и Компанией «J» заключен Договор на оказание услуг по продаже авиабилетов на международных и внутренних авиалиниях, а также иные услуги, предусмотренные настоящим Договором.

В ходе проверки установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса Компанией «А» отнесена в зачет по НДС сумма 1 086,0 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «J» за 1-4 кварталы 2017г., тогда как Компания «J» снята с учета по НДС 14.05.2010г. на добровольной основе.  Таким образом, по результатам тематической проверки подтверждены результаты обжалуемой налоговой проверки №16 от 17.09.2021г. в части начисления НДС в сумме 1 086,0 тыс.тенге за 1-4 кварталы 2017г.

Относительно увеличения сумм вычетов по КПН. 

В соответствии с пунктом 12 статьи 100 Налогового кодекса 2008г., если иное не установлено настоящей статьей, НДС, не подлежащий отнесению в зачет по данным Декларации по НДС, учитывается в стоимости приобретенных товаров, работ, услуг.

Плательщик НДС вправе отнести на вычеты налог на добавленную стоимость:

1) не подлежащий отнесению в зачет, при применении пропорционального метода отнесения в зачет в соответствии со статьями 261 и 262 Налогового кодекса;

2) подлежащий исключению из зачета, в случае, указанном в подпункте 1) пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса, по фиксированным активам, товарно-материальным запасам, работам, услугам, использованным при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода;
3) подлежащий исключению из зачета, в случае, указанном в подпункте 7) пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса, за исключением передачи в уставный капитал активов, не подлежащих амортизации.

Вычет, предусмотренный подпунктом 1) части второй настоящего пункта, производится в налоговом периоде, в котором возникает НДС, не подлежащий отнесению в зачет при применении пропорционального метода отнесения в зачет в соответствии со статьями 261 и 262 Налогового кодекса.
 Вычеты, предусмотренные подпунктами 2) и 3) части второй настоящего пункта, производятся в налоговом периоде, в котором НДС подлежит исключению из зачета.

НДС, подлежащий исключению из зачета, в случаях, указанных в подпунктах 1) и 7) пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса, по активам, не подлежащим амортизации, учитывается в соответствии с пунктом 4 статьи 87 Налогового кодекса.

В случае если плательщиком КПН является недропользователь, осуществляющий деятельность по соглашению (контракту) о разделе продукции в составе простого товарищества (консорциума) и исполнение налоговых обязательств по НДС возложено на оператора согласно пункту 3 статьи 271-1 Налогового кодекса, то на вычеты относится НДС, предусмотренный частью второй настоящего пункта, в размере, приходящемся на долю указанного недропользователя по данным Деклараций по НДС оператора.

Положения настоящей статьи не применяются по НДС по товарам, работам, услугам, стоимость которых подлежит отнесению на вычеты в соответствии с пунктом 1-2 статьи 111 Налогового кодекса.

Указанным перечнем не предусмотрено отнесение на вычеты суммы НДС, исключенной из зачета по причине снятия поставщика товаров (работ, услуг) с учета по НДС на момент оказания услуг (реализации товаров).

Таким образом, учитывая результаты тематической проверки начисление НДС в сумме 1 086,0 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «J» по результатам обжалуемого акта проверки является обоснованным, при этом указанная сумма НДС не подлежит отнесению на вычеты по КПН.  

На основании изложенного, учитывая результаты тематической проверки,

1. Относительно исключения из вычетов суммы расходов по Компании «К» в размере 8 450,0 тыс.тенге и исключения из зачета по НДС суммы 1 014,0 тыс.тенге

В жалобе указано, что проверкой исключена из вычетов за 2017г. сумма расходов в размере 8 450,0 тыс.тенге и из зачета по НДС сумма налога в размере 1 014,0 тыс.тенге в связи с тем, что поставщиком работ в декларации по НДС Ф.300.00 и в приложении Ф.300.07 за 2 квартал 2017г. не отражена вышеуказанная сумма оборота по реализации в адрес Общества.

Товарищество считает, что налоговое законодательство, в частности - статья 115 Налогового кодекса, не содержит норм, указывающих на невозможность отнесения на вычеты расходов в случае не отражения доходов контрагентом в своей налоговой отчетности либо при признании его банкротом в последующих периодах. Статья 100 Налогового кодекса четко прописывает условия отнесения на вычеты расходов, которым расходы по данному контрагенту полностью соответствуют.

Из акта налоговой проверки №16 от 17.09.2021г. следует, что в нарушение пунктов 1, 3 статьи 100 Налогового кодекса Компанией «А» отнесены на вычеты расходы на сумму 8 450,0 тыс.тенге и отнесена в зачет сумма НДС в размере 1 014,0 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «К», не отразившим в декларации по НДС (ф.300.00 и ф.300.07) за 2 квартал 2017г. обороты по реализации услуг в адрес Компании «А» на сумму 8 450,0 тыс.тенге, НДС 1 014,0 тыс.тенге по счету-фактуре от 31.05.2017 года №6.

При этом Компания «К» признана банкротом 04.06.2019 года и ликвидировано 31.12.2020 года.

Из акта тематической проверки следует.

На основании Договора на проектные и изыскательные работы и акта выполненных работ, Компанией «К» выписана в адрес Компании «А» счет-фактура на общую сумму 9 464,0 тыс.тенге, НДС 1 014,0 тыс.тенге по рабочему проекту инженерно-изыскательских и инженерно-геологических работ, разработку проектной документации по объекту «Реконструкция нефтяного коллектора от дожимной насосной станции».

Проведенным анализом деятельности и налоговой отчетности Компании «К» установлено следующее:

Виды деятельности: «деятельность в области инженерных изысканий и предоставление технических консультаций в этой области, за исключением объектов атомной промышленности и атомной энергетики» (67%) и «прочие строительные работы» (33%) с 27.09.2017г.

Плательщик НДС с 01.04.2004г.,  снято с учета по НДС 14.08.2019г. по причине прекращения деятельности лица, являющегося плательщиком НДС.

Согласно данным Декларации по КПН (ф.100.00) за 2017г. совокупный годовой доход составил 27 864,7 тыс.тенге, вычеты 8 354,6 тыс.тенге, КПН к уплате 3 902,0 тыс.тенге.

При этом представленной дополнительной декларацией по КПН (ф.100.00) Компания «К» уменьшила полностью расходы по начисленным доходам работников и иным выплатам физическим лицам 19 124,6 тыс.тенге, тем самым увеличила сумму КПН к уплате на 3 824,9 тыс.тенге, которая не была оплачена в бюджет.

По данным декларации по НДС за 2017г.:

- оборот по реализации, облагаемый НДС 37 950,8 тыс.тенге;

- товары, работы, услуги приобретенные в РК 22 568,2 тыс.тенге;

- работы, услуги приобретенные от нерезидента 0 тенге;

- товары, работы, услуги, приобретенные без НДС и по которым зачет не разрешен 3 291,6 тыс.тенге;

- сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет 2 672,6 тыс.тенге;
         - превышение суммы НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога 2 652,1 тыс.тенге, итого к уплате 20,6 тыс.тенге.

В Декларации по НДС (300.00) за 2 квартал 2017г. Компания «К» не отразила вышеуказанную реализацию в адрес Компании «А» в приложении (ф.300.07).

Кроме того, Решением Специализированного межрайонного экономического суда Компания «К» признана банкротом и ликвидирована 31.12.2020г.

Таким образом, учитывая результаты тематической проверки исключение из вычетов расходов в сумме 8 450,0 тыс.тенге и НДС из зачета в суммы 1 014,0 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «К» по результатам обжалуемого акта проверки является обоснованным.

1. Относительно исключения из вычетов расходов в размере 74 282,0 тыс.тенге и НДС из зачета в размере 8 913,8 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «L» 

В жалобе указано, что Департаментом исключены из вычетов расходы  и НДС из зачета по взаиморасчетам с Компанией «L» на основании результатов встречной проверки. При этом указано, что в ходе встречной проверки установлен факт приобретения Компанией «L» товаров и материалов у Компании «М», в отношении которого возбуждено досудебное расследование по части 3 статьи 216 Уголовного кодекса.

В соответствии с подпунктом 10) пункта 1 статьи 158 Налогового кодекса 2017г., акт налоговой проверки составляется с указанием подробного описания выявленных нарушений с указанием соответствующих положений законодательства РК, требования которых были нарушены.

Согласно пункту 6 статьи 158 Налогового кодекса 2017г., к акту налоговой проверки прилагаются необходимые копии документов, расчеты, произведенные должностным лицом налогового органа, и другие материалы, полученные в ходе налоговой проверки, за исключением сведений, являющихся налоговой тайной в соответствии со статьей 30 Налогового кодекса.

На основании подпунктов 2) и 4) статьи 264 Налогового кодекса 2017г., вычету не подлежат:

- расходы по операциям, совершенным без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров с налогоплательщиком, руководитель и (или) учредитель (участник) которого не причастен к регистрации (перерегистрации) и (или) осуществлению финансово-хозяйственной деятельности такого юридического лица, установленных решением суда, вступившим в законную силу, за исключением операций, по которым судом установлено фактическое получение товаров, работ, услуг от такого налогоплательщика;

- расходы по сумме, указанной в счет-фактуре и (или) ином документе, выписка которого признана вступившим в законную силу судебным актом или постановлением органа уголовного расследования о прекращении досудебного расследования по нереабилитирующим основаниям, совершенной субъектом частного предпринимательства без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров.

Согласно положениям подпунктов 1) и 3) статьи 403 Налогового кодекса 2017г., НДС, ранее признанный как НДС, относимый в зачет, подлежит исключению в следующих случаях:

по сделке (операции), по которой действие (действия) по выписке счета-фактуры и (или) иного документа признано (признаны) судом или постановлением органа уголовного преследования о прекращении досудебного расследования по нереабилитирующим основаниям совершенным (совершенными) субъектом частного предпринимательства без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров;

по сделкам, совершенным без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров с налогоплательщиком, снятым с регистрационного учета НДС на основании решения налогового органа в соответствии с подпунктами 2) и 3) пункта 6 статьи 85 Налогового кодекса, руководитель и (или) учредитель (участник) которого не причастен к регистрации (перерегистрации) и (или) осуществлению финансово­хозяйственной деятельности такого юридического лица, установленных решением суда, вступившим в законную силу, за исключением сделок, по которым судом установлено фактическое получение товаров, работ, услуг от такого налогоплательщика.

Анализ приведенных норм свидетельствует о неправомерности выводов налогового органа по данному контрагенту.

В частности, в Акте проверки не указано, какое именное нарушение отражено в акте встречной проверки, которое позволило налоговому органу исключить из вычетов расходы и из зачета НДС по Компании «L», сам акт встречной проверки также не был представлен Компании на обозрение.

Считаем несостоятельным доводы налогового органа в качестве обоснования своей позиции отсутствие материальной и технической возможности Компании «L» для оказания таких услуг, поскольку этим же контрагентом такие же услуги были оказаны и в 2018г., однако по ним нарушений в Акте проверки не имеется.

Также в качестве одного из доводов в Акте проверки указано, что в отношении Компании «М» в настоящее время ведется расследование по уголовном делу, однако отмечаем, что статьи 264 и 403 Налогового кодекса 2017г. для исключения из вычета и зачета требуют наличие либо судебного акта, вступившего в законную силу, либо постановления органа уголовного преследования о прекращении досудебного расследования по нереабилитирующим основаниям. Однако таких документов в настоящее время не имеется, следовательно, у Департамента отсутствуют основания для доначисления сумм налогов.

Также считаем, что наличие сомнительных поставщиков у контрагента не является основанием для доначисления налогов, поскольку такие лица не являются поставщиками Компании.

Из акта налоговой проверки следует, что согласно акту встречной налоговой проверки Компанией «L» за период с 01.01.2016г. по 31.12.2019г. в адрес Компании «А» оказаны строительно-монтажные работы по капитальному ремонту лаборатории,  производственных объектов цеха добычи нефти и газа, по реконструкции бустерного насосного блока на Установке предварительного сброса воды №2,  услуги по текущему ремонту производственных  объектов цеха добычи нефти и газа, и строительно-монтажные работы по капитальному ремонту социальных объектов цеха добычи нефти и газа на контрактной территории Компании «А», а также строительно-монтажные работы по капитальному ремонту офиса на общую сумму без НДС 137 392,0 тыс.тенге, НДС 16 487,0 тыс.тенге.

Взаиморасчеты за 2018г. на общую сумму 63 110,0 тыс.тенге, НДС 7 573,2 тыс.тенге встречной проверкой подтверждены.

Взаиморасчеты за 2019г. на общую сумму 74 282,0 тыс.тенге, НДС 8 913,8тыс. тенге по результатам встречной проверки не подтверждены.

В ходе встречной проверки установлено, что для выполнения строительно-монтажных работ по ремонту производственных объектов Компании «А», Компанией «L» произведено приобретение товаров и материалов на сумму 26 723,9 тыс.тенге от Компании «М».

В ходе встречной  проверки Компании «L» установлено, что старшим следователем ДЭР в отношении Компании «М» возбуждено досудебное расследование по уголовному делу по признакам части 3 статьи 216 УК РК, то есть в совершении группой действий по выписке счетов-фактур без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров с целью извлечения имущественной выгоды, причинившие особо крупный ущерб государству в размере 587 798,2 тыс.тенге.

В протоколе допроса  директор Компании «М» признает, что с момента регистрации Компания не работала и абсолютно никаких работ не производила, никакие банковские операции не произведены, ни с кем не составлены договора, никому не выписаны счета-фактуры и ни с кем не произведено никаких взаиморасчетов.

Эти обстоятельства свидетельствуют о фиктивности совершенной между Компанией «L» и Компанией «М» сделки,  по форме, содержанию отвечающей требованиям гражданского законодательства.

Вместе с тем, при анализе ФНО согласно данным СОНО установлено, что Компания «L» не имеет транспортных средств, имущества и земельного участка. 
При этом оказание услуг согласно Договорам (строительно-монтажных работ по капитальному  и текущему  ремонту производственных  объектов) требуют значительных трудовых, технических и материальных затрат.

Также, в ходе настоящей проверки Компании «А» вручено Требование о предоставлении необходимых для проведения налоговой проверки документов. Налогоплательщиком на данное требование предоставлен ответ, где предоставлены подтверждающие документы за 2018г., а именно разрешение на доступ (пропуск) на территорию месторождения Компанией «А» работников Компании «L» для проведения ремонтно-строительных работ  и другие  подтверждающие документы, за 2019г. указанные документы не предоставлены. 

Из акта тематической проверки следует.

Согласно Перечню ремонтных работ на выполнение строительно-монтажных работ по текущему и капитальному ремонту объектов на контрактной территории Компании «А», по Договорам на выполнение работ  Компанией «L» произведены работы на общую сумму 137 392,0 тыс.тенге, НДС 16 487,0 тыс.тенге, в том числе за 2018г. на общую сумму 63 110,0 тыс.тенге, НДС 7 573,2 тыс.тенге и за 2019г. на общую сумму 74 282,0 тыс.тенге, НДС 8 913,8 тыс.тенге.

Произведены работы: замена бордюрных камней, замена дорожных плит, замена бетонных оснований прилегающей территории, вертикальная планировка территории, штукатурка, грунтовка, покраска стен и цоколя, бетонирование отмостки по периметру здания, выравнивание каркаса ангара, бетонирование фундамента ангара с армированием, замена пластиковой двери, устройство лотков из трубы 159/8, восстановление дренажного колодца, замена дверных ручек, замена навесов пластиковых дверей, замена дверных замков, лакировка дверей, замена гранитных плит, замена душевого поддона, замена душевых перегородок, снятие и замена линолеума, монтаж плинтусов, замена пола OSB плитами, установка автоматического выключателя, замена уголков МДФ, замена бетонной площади.

Взаиморасчеты за 2018г. на общую сумму 63 110,0 тыс.тенге, НДС 7 573,2 тыс.тенге полностью подтверждены согласно представленных документов в полном объеме, подтверждающих оказание услуг в адрес Компании «А».

Также, проведенным анализом данных ИС ЭСФ не подтверждено фактическое приобретение Компанией «L» строительных материалов и услуг, необходимых для оказания Обществу строительно-монтажных работ.

Таким образом, учитывая результаты тематической проверки, исключение из вычетов расходов в сумме 74 282,0 тыс.тенге и НДС из зачета в сумме 1 014,0 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «L» по результатам обжалуемого акта проверки является обоснованным.

1. Относительно начисления ОПВ за 2016г.

В жалобе указано, что согласно подпункту 1) пункта 1 статьи 48 Налогового кодекса, исковой давностью по налоговому обязательству и требованию признается период времени, в течение которого налоговый орган вправе исчислить, начислить или пересмотреть исчисленную, начисленную сумму налогов и платежей в бюджет.

Перечень видов налогов и платежей в бюджет предусмотрен статьей 189 Налогового кодекса.

На основании положений статьи 178 ГК, общий срок исковой давности устанавливается в три года. Для отдельных видов требований законодательными актами могут устанавливаться специальные сроки исковой давности, сокращенные или более длительные по сравнению с общим сроком.

Анализ приведенных норм свидетельствует о том, что под срок исковой давности, предусмотренный Налоговым кодексом, обязательные пенсионные взносы не подпадают, поскольку не являются налогом или платежом в бюджет.

Законодательство о пенсионном обеспечении не содержит специальных норм о сроке исковой давности.

Следовательно, по обязательным пенсионным взносам применяется общий срок исковой давности, предусмотренный гражданским законодательством - 3 года.

Учитывая, что Уведомление вручено Компании «А» 27.09.2021г., Департамент не вправе доначислять обязательные пенсионные взносы за 2016г.

Из акта налоговой проверки следует, что в нарушение требований пунктов 3 и 5 Постановления Правительства Республики Казахстан от 18.10.2013г. № 1116 «Об утверждении Правил и сроков исчисления, удержания (начисления) и перечисления обязательных пенсионных взносов, обязательных профессиональных пенсионных взносов в единый накопительный пенсионный фонд и взысканий по ним» налогоплательщиком необоснованно занижена сумма налога, что является причиной расхождений и основанием для дополнительного исчисления сумм налога. В ходе проверки получен ответ налогоплательщика о том, что расхождения были допущены вследствие арифметической ошибки.

Из акта тематической проверки следует.

В ходе настоящей проверки по данным расчетно-платежных ведомостей в ежемесячных расчетах за 2016г. начислены обязательные пенсионные взносы на сумму 1 485,4 тыс.тенге.

За 2 квартал 2016г. начислено 696,2 тыс.тенге, за 3 квартал 2016г. начислено 261,8 тыс.тенге, за 4 квартал 2016г. начислено 527,3 тыс.тенге.

В соответствии с пунктом 8 статьи 24 Закона Республики Казахстан «О пенсионном обеспечении в Республике Казахстан» (далее - Закон) контроль за полным и своевременным осуществлением уплаты обязательных пенсионных взносов, обязательных профессиональных пенсионных взносов и (или) пени, начисленной в соответствии с пунктом 1 статьи 28 Закона, осуществляется органами государственных доходов в соответствии с законодательством Республики Казахстан, за исключением уплаты обязательных пенсионных взносов лицами, указанными в подпункте 8) пункта 7 настоящей статьи.
При этом согласно пункту 3 статьи 18 Налогового кодекса налоговые органы являются органами государственных доходов и выполняют задачи обеспечения полноты и своевременности исчисления, удержания и перечисления социальных платежей в соответствии с законодательством Республики Казахстан и Налоговым кодексом.

Вместе с тем, подпунктом 3 пункта 1 статьи 1 Налогового кодекса определено, что социальными платежами являются обязательные пенсионные взносы, обязательные профессиональные пенсионные взносы, уплачиваемые в соответствии с законодательством Республики Казахстан о пенсионном обеспечении, социальные отчисления, уплачиваемые в соответствии с Законом Республики Казахстан «Об обязательном социальном страховании», отчисления на обязательное социальное медицинское страхование, уплачиваемые в соответствии с Законом Республики Казахстан «Об обязательном социальном медицинском страховании».

Также пунктом 3 статьи 2 Налогового кодекса установлено, что при наличии противоречия между Налоговым кодексом и другими законами Республики Казахстан в целях налогообложения действуют нормы Налогового кодекса.
В связи с этим, при рассмотрении вопроса правомерности начисления обязательных пенсионных взносов за 2016г. необходимо исходить из требований подпунктов 1) и 2) пункта 3 статьи 48 Налогового кодекса, которым определено, что срок исковой давности составляет пять лет с учетом особенностей, установленных настоящей статьей, для следующих категорий налогоплательщиков:

1) подлежащих налоговому мониторингу в соответствии с Налоговым кодексом;
2) осуществляющих деятельность в соответствии с контрактом на недропользование.
При этом Компания «А» осуществляет деятельность в соответствии с контрактом на недропользование.

Таким образом, учитывая результаты тематической проверки начисление обязательных пенсионных взносов в накопительный пенсионный фонд за 2016г. в сумме 1 485,4 тыс.тенге по результатам обжалуемого акта проверки является обоснованным.

По результатам заседания Апелляционной комиссии, принято решение – отменить обжалуемое уведомление о результатах проверки в части начисления КПН и НСП в связи с исключением из вычетов расходов и исключения НДС из зачета по взаиморасчетам с Компанией «В» и Компанией «С», а в остальной части оставить без изменения.