Министерством финансов Республики Казахстан (далее - уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «Р» на уведомление о результатах проверки территориального департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН)

     Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная проверка Компании «Р» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет, правильность исчисления и удержания обязательных пенсионных взносов в накопительный пенсионный фонд, социальных отчислений в государственный фонд социального страхования, поступлений в пенсионный фонд, социальных отчислений за период с 01.10.2012г. по 31.12.2016г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в сумме 805 426,8 тыс.тенге и пени 95 441,3 тыс.тенге.

      Компания «Р», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа и при этом приводит следующие доводы.

         В жалобе указано, что налоговым органом при проведении проверки не учтено истечение срока исковой давности по КПН за 2012 год, установленного Кодексом РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 10.12.2008г. (Налоговый кодекс от 10.12.2008г.), Кодексом РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25.12.2017г. (Налоговый кодекс от 25.12.2017г.), а также с учетом требований Правил и сроков вручения налогоплательщику предварительного акта налоговой проверки, предоставления письменного возражения к предварительному акту налоговой проверки, рассмотрения такого возражения, а также категории налогоплательщиков, в отношении которых применяются нормы по предварительному акту налоговой проверки, утвержденного приказом от 12.01.2018г. №20 Министра финансов РК.

Кроме того, Компанией «Р» отмечено, что в 2007 - 2008 годах для проведения весенне-полевых работ под гарантии Компания «А» предоставлены займы: Компаниям «D», «W», «B», «BB», «K», «Т» (далее - Заемщики). Срок исполнения обязательств Заемщиков - май, октябрь, ноябрь 2009 года. Заемщиками частично суммы основного долга были погашены. Выдача займов под гарантии Компании «А» регламентирована законодательством.

По гарантиям Компании «А», ранее выпущенных в пользу Компании «Р», на сегодняшний день нет судебных актов о признании данных гарантий незаконными.

Компанией «Р» в части указанных сделок по выдаче займов получены доходы в виде вознаграждения, штрафов, комиссии за пролонгацию.

Кроме того, решением от 10.04.2012г. Правления Компании «Р» утверждена реструктуризация задолженности Компаний «ВВВ» при условии предоставления гарантии БВУ. Однако Заемщиками в установленные сроки не были представлены гарантии БВУ. В этой связи по итогам 2012 года Компанией «Р» были сформированы провизии по договорам займа.

Также Компания «Р» считает необоснованным исключение из вычетов за 2012 год суммы, созданных провизий по неисполненным обязательствам Заемщиков, заключенных с Компаниями «ВВВ», содержащие признаки преступной деятельности согласно Приговору суда от 09.09.2014г., так как эпизоды, установленные в Приговоре суда от 09.09.2014г., не имеют отношение к объекту налогообложения за 2007 - 2008 годы. При этом уголовная ответственность установлена в отношении физических лиц и не может иметь преюдициального значения в отношении юридического лица.

Как следует из акта налоговой проверки, в соответствии со статьей 115 Налогового кодекса от 10.12.2008г. исключены из вычетов отчисления в резервные фонды (провизии) в сумме 4 027 133,8 тыс.тенге, созданные по: Компаниям «ВВ», «В», «W», «D», «Е», «К» «Т», как затраты, не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода. В связи с чем, по результатам налоговой проверки начислен КПН за 2012 год в сумме 805 426,8 тыс.тенге.

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.

В соответствии с пунктом 2 статьи 48 Налогового кодекса от 25.12.2017г. если иное не предусмотрено настоящей статьей, срок исковой давности составляет пять лет. Течение срока исковой давности начинается после окончания соответствующего налогового периода, за исключением случаев, предусмотренных пунктами 4, 5, 6 и 10 настоящей статьи.

Пунктами 7 и 8 статьи 48 Налогового кодекса от 25.12.2017г. установлены случаи продления и приостановления срока исковой давности.

Общий срок исковой давности в части пересмотра исчисленной, начисленной суммы налогов и платежей в бюджет с учетом его приостановления не может превышать семь лет.

Необходимо отметить, что согласно пункту 16 Нормативного постановления Верховного Суда РК от 29.06.2017г. №4 «О судебной практике применения налогового законодательства» применительно к праву органа государственных доходов (ОГД) на начисление или пересмотр исчисленной, начисленной суммы налогов и других обязательных платежей в бюджет срок исковой давности исчисляется на дату вынесения уведомлений, предусмотренных подпунктами 1), 2) и 3) пункта 2 статьи 607 Налогового кодекса от 10.12.2008г.

Таким образом, налоговым законодательством установлены конкретные случаи продления и приостановления срока исковой давности. При этом срок исковой давности по уведомлению о результатах проверки исчисляется на дату его вынесения.

В рассматриваемом случае, Компанией «Р» в налоговый орган 05.04.2017г. подана дополнительная Декларация по КПН за 2012 год, по которому срок исковой давности, истекает менее чем через один календарный год.

В соответствии с подпунктом 1) пункта 7 статьи 48 Налогового кодекса от 25.12.2017г. срок исковой давности продлевается на один календарный год - в случае представления налогоплательщиком (налоговым агентом) дополнительной налоговой отчетности за период, по которому срок исковой давности, установленный пунктом 2 настоящей статьи, истекает менее чем через один календарный год, в части начисления и (или) пересмотра исчисленной суммы налогов и платежей в бюджет.

То есть, с учетом подпункта 1) пункта 7 статьи 48 Налогового кодекса от 25.12.2017г. срок исковой давности по КПН за 2012 год составляет 6 лет и истекает 31.12.2018г.

Кроме того, Компанией «Р» 04.12.2018г. подано возражение к предварительному акту налоговой проверки №603 от 19.11.2018г., полученное Компанией «Р» 20.11.2018г.

В соответствии со статьей 157 Налогового кодекса от 25.12.2017г. порядок и сроки вручения налогоплательщику предварительного акта налоговой проверки, предоставления письменного возражения к предварительному акту налоговой проверки, а также рассмотрения такого возражения утверждаются уполномоченным органом.

Порядок и сроки вручения налогоплательщику предварительного акта налоговой проверки, предоставления письменного возражения к предварительному акту налоговой проверки, а также рассмотрения такого возражения утверждены приказом от 12.01.2018г. №20 Министра финансов РК (далее - Правила №20).

Правилами №20 установлены конкретные сроки рассмотрения и продления возражения, сроки получения ответа КГД МФ РК на запрос, направленный в ходе рассмотрения возражения.

Так, в соответствии с пунктом 9 Правил №20 письменное возражение рассматривается в пределах, указанных в нем вопросов в течение 5 рабочих дней с момента его получения, за исключением случаев, предусмотренных пунктами 12, 13, 14 и 15 Правил №20.

Согласно пунктам 12, 14 Правил №20 при рассмотрении письменного возражения должностное лицо ОГД, осуществляющее налоговую проверку, в случае необходимости направляет налогоплательщику (налоговому агенту) и (или) в уполномоченные государственные органы, и (или) в иные организации запросы о предоставлении в письменной форме дополнительной информации либо пояснения по вопросам, изложенным в письменном возражении.

Комитетом государственных доходов МФ РК (КГД МФ РК) ответ на запрос ОГД, осуществляющего налоговую проверку, представляется в течение 10 рабочих дней с момента его получения, за подписью должностного лица, уполномоченного соответствующим актом КГД МФ РК.

В данном случае, в ходе рассмотрения возражения Компании «Р», ДГД письмом от 10.12.2008г. направил запрос в КГД МФ РК.

КГД МФ РК предоставил ответ 03.05.2019г. с нарушением сроков, установленных Правилами №20.

При этом пунктом 15 Правил №20 установлено, что ОГД, в случаях направления запроса налогоплательщику и (или) в уполномоченные государственные органы, и (или) в иные организации, а также в КГД МФ РК территориальными ОГД в соответствии с пунктами 12, 13 и 14 Правил №20 срок рассмотрения письменного возражения продлевается, но не более чем на 30 календарных дней.

О продлении сроков рассмотрения письменного возражения сообщается налогоплательщику (налоговому агенту) в течение 2 (двух) рабочих дней со дня направления запроса.

В данном случае, ДГД не сообщал Компании «Р» о продлении сроков рассмотрения возражения.

Следует отметить, что в соответствии с пунктом 16 Правил №20 по итогам рассмотрения письменного возражения ОГД, осуществляющий налоговую проверку, завершает ее в порядке, установленном главой 18 Налогового кодекса от 25.12.2017г., путем вручения:

1) извещения о возобновлении сроков налоговой проверки;

2) акта налоговой проверки с обоснованием ответов на вопросы, изложенные в письменном возражении;

3) уведомления о результатах проверки (при наличии нарушений).

В рассматриваемой ситуации, Компании «Р» были вручены:

1) извещение о возобновлении сроков налоговой проверки - 12.09.2019г.;

2) акт проверки от 13.09.2019г. - 16.09.2019г.;

3) уведомления от 16.09.2019г. о результатах проверки - 20.09.2019г.

Учитывая, что требованиями пункта 15 Правил №20 предусмотрено продление срока рассмотрения возражения только до 30-ти календарных дней, при этом возражение к предварительному акту от 19.11.2018г. проверки Компанией «Р» подано в явочном порядке 04.12.2018г., то рассмотрение возражения в данном случае подлежит завершению не позднее 03.01.2019г.

То есть, возражение Компании «Р» к предварительному акту проверки, ДГД было рассмотрено с нарушением порядка и сроков, установленных Правилами №20.

В соответствии с подпунктом 1) пункта 8 статьи 48 Налогового кодекса от 25.12.2017г. срок исковой давности в части начисления или пересмотра исчисленной, начисленной суммы налогов и платежей в бюджет приостанавливается на период подготовки и подачи письменного возражения налогоплательщиком (налоговым агентом) на предварительный акт налоговой проверки и его рассмотрения налоговым органом в порядке, установленном законодательством РК.

Так как Компанией «Р» предварительный акт проверки получен 20.11.2018г., рассмотрение возражения в соответствии с требованиями Правил №20 должно быть завершено не позднее 03.01.2019г., соответственно срок исковой давности в части начисления налогов и платежей в бюджет подлежит приостановлению на период с 20.11.2018г. по 03.01.2019г.

Таким образом, на дату вынесения обжалуемого уведомления (16.09.2019г.) срок исковой давности (с учетом вышеуказанных случаев продления и приостановления) в части начисления КПН за 2012 год истек.

Относительно вычетов по созданным провизиям необходимо указать следующее.

Согласно пункту 1 статьи 106 Налогового кодекса от 10.12.2008г. банки, за исключением банка, являющегося национальным институтом развития, контрольный пакет акций которого принадлежит национальному управляющему холдингу, и организации, осуществляющие отдельные виды банковских операций, на основании лицензии на проведение банковских заемных операций имеют право на вычет провизий (резервов) против следующих сомнительных и безнадежных активов, условных обязательств, за исключением активов и условных обязательств, предоставленных в пользу взаимосвязанных сторон либо третьим лицам по обязательствам взаимосвязанных сторон (кроме активов и условных обязательств кредитных товариществ), указанных в подпунктах 1)-4) данного пункта.

Порядок создания провизии (резервов), относимых на вычеты в соответствии с настоящим пунктом, а также порядок отнесения активов и условных обязательств к категории сомнительных и безнадежных определяются Национальным Банком РК по согласованию с уполномоченным органом.

В рассматриваемом случае, Компанией «Р» отнесены на вычеты за 2012 год суммы расходов по созданию провизий в размере 4 027 133,8 тыс.тенге по заключенным Договорам займа за 2007-2008 годы Компаний «ВВ», «В», «W», «D», «Е», «К», «Т», отнесенных к безнадежным обязательствам. При этом Заемщиками частично были погашены суммы основного долга по займам.

Согласно Приговору суда от 09.09.2014г. установлено, что в период с 2007 по 2009 годы группа компаний «ВВВ» неоднократно получали займы в Компании «Р» из средств, выделенных по государственным бюджетным программам, по которым имеются длительные просрочки по оплате и сумма задолженности. Указанные займы отнесены к сомнительным займам 4 категории. Преступная деятельность гражданин В. (руководитель группы компаний «ВВВ») и гражданин К. (руководитель Компании «Р») не имеет отношения к договорам займа, заключенным в период 2007 - 2008 годов.

   Соответственно, выводы налоговой проверки о несвязанности расходов по созданным провизиям с деятельностью, направленной на получение дохода в соответствии со статьей 115 Налогового кодекса от 10.12.2008г., являются некорректными.

  Учитывая вышеизложенное, следует, что результаты налоговой проверки по начислению КПН за 2012 год в сумме 805 426,8 тыс.тенге, являются необоснованными.

     По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение - отменить обжалуемое уведомление о результатах проверки полностью.