Министерство финансов Республики Казахстан (далее- Министерство), получена апелляционная жалоба физического лица C. на уведомление о результатах проверки территориального департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении индивидуального подоходного налога с доходов, не облагаемых у источника выплаты (далее – ИПН).

   Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая по вопросу исполнения налогового обязательства по отдельным видам налогов и других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2016г. по 31.12.2016г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении индивидуального подоходного налога с доходов, не облагаемых у источника выплаты в сумме 267 407,1 тыс.тенге и пени в сумме 82 882,5 тыс.тенге.

     Физическое лицо С., не согласившись с выводами налогового органа, обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

Основанием для начисления обжалуемой суммы ИПН и соответствующей пени явилось не начисление ИПН с имущественного дохода при реализации доли участия в юридическом лице.

С данными выводами налогового органа физическое лицо С. не согласен и приводит следующие доводы.

В жалобе отмечено, что необоснованно начислен ИПН на доходы от прироста стоимости при реализации доли участия в юридическом лице при выполнении условии:

-  на день реализации долей участия владел ими более трех лет;

- юридические лица не являются недропользователями, не имели лицензии на добычу полезных ископаемых, уполномоченными государственными органами право на добычу общераспространенных полезных ископаемых предоставлялось на основании временных разрешений для строительства и ремонта автодорог. Органами местного управления выносилось постановление о предоставлении права временного возмездного краткосрочного землепользования на конкретный земельный участок для целей недропользования. Стоимость общераспространенных полезных ископаемых не входила в смету дорожно-строительных работ, реализация не производилась.

Также в жалобе указано, что оба ТОО никогда не владели долями участия в недропользователе. Доля участия физического лица С. в юридическом лице ТОО «А» -33,3%, в ТОО «В» -25%, т.е. менее 50%.

Проверив доводы физического лица С., исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Относительно признания ТОО «А» и ТОО «В» недропользователями.

В соответствии с подпунктом 27) статьи 1 Закона Республики Казахстан «О недрах и недропользовании» от 24 июня 2010 года № 291-IV (далее – Закон о недрах и недропользовании) недропользователь - физическое или юридическое лицо, обладающее в соответствии с настоящим Законом правом на проведение операций по недропользованию.

Согласно подпункту 18) вышеуказанной статьи Закона о недрах и недропользовании операции по недропользованию - работы, относящиеся к государственному геологическому изучению недр, разведке и (или) добыче полезных ископаемых, в том числе связанные с разведкой и добычей подземных вод, лечебных грязей, разведкой недр для сброса сточных вод, а также по строительству и (или) эксплуатации подземных сооружений, не связанные с разведкой и (или) добычей.

Пунктом 48 статьи 1 Закона о недрах и недропользовании определено, что общераспространенные полезные ископаемые - песок, глина, гравий и другие полезные ископаемые, используемые в их естественном состоянии или с незначительной обработкой и очисткой для удовлетворения в основном местных хозяйственных нужд.

Аналогично, согласно подпункту 18) статьи 12 Налогового кодекса недропользователи – физические и юридические лица, обладающие правом на проведение операции по недропользованию, включая нефтяные операции, на территории Республики Казахстан в соответствии с законодательством Республики Казахстан.

В рассматриваемом случае, налоговым органом в ходе налоговой проверки направлены в уполномоченные органы запросы по вопросам:

- являлись ли ТОО «А» и ТОО «В» субъектами права недропользования в 2016г.;

- наличия контракта на пользование недрами, разрешений на добычу полезных ископаемых и природных ресурсов либо перехода права недропользования (доли в праве недропользования) на основании гражданско-правовых сделок.

Согласно полученному ответу уполномоченного органа по вопросам недропользования следует, что ТОО «А» получило письменное разрешение (право недропользования) на добычу общераспространенных полезных ископаемых на реконструкцию автомобильной дороги.

Из ответа уполномоченного органа по вопросам недропользования следует, что право недропользования по контрактам передано от ТОО «А» к ТОО «В», которое действовало в 2016г. 

Также указано, что в период с декабря 2014г. по июль 2017г. было выдано ТОО «А» 14 разрешений на право недропользования на разведку или добычу общераспространенных полезных ископаемых при строительстве (реконструкции) и ремонте автомобильных дорог общего пользования.

Кроме того, необходимо отметить, что ТОО «А» и ТОО «В» предоставляли в налоговые органы декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (ф.590.00) за соответствующие налоговые периоды 2016г.

Таким образом, ТОО «А» и ТОО «В» в проверяемом периоде являлись недропользователями с правом недропользования на добычу общераспространенных полезных ископаемых.

Относительно начисления ИПН.

Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 180-1 Налогового кодекса доход от прироста стоимости при реализации имущества физическим лицом возникает при реализации следующего имущества, находящегося на территории Республики Казахстан в том числе ценных бумаг, доли участия, а также производных финансовых инструментов (за исключением производных финансовых инструментов, исполнение которых происходит путем приобретения или реализации базового актива).

В соответствие с пунктом 8 статьи 180-1 Налогового кодекса при установлении положительной разницы при реализации физическим лицом доли участия (между ценой (стоимостью) реализации и ценой (стоимостью) его приобретения) признается доходом от прироста стоимости при реализации имущества.

Согласно статье 180 Налогового кодекса данный доход относится к имущественному доходу и подлежит обложению индивидуальным подоходным налогом по доходам, не облагаемым у источника выплаты.

В соответствие со статьей 178 Налогового кодекса исчисление индивидуального подоходного налога по доходам, не облагаемым у источника выплаты, производится налогоплательщиком за налоговый период самостоятельно путем применения ставки, установленной пунктом 1 статьи 158 Налогового кодекса, к облагаемой сумме соответствующего дохода.

Облагаемая сумма соответствующего дохода, не облагаемого у источника выплаты, определяется как разница между доходом, подлежащим налогообложению, с учетом корректировок, предусмотренных статьей 156 Налогового кодекса.

В соответствии с подпунктом 15) пункта 1 статьи 156 Налогового кодекса из доходов физического лица, подлежащих налогообложению, исключаются доходы от прироста стоимости при реализации акций, долей участия в юридическом лице или консорциуме. Настоящий подпункт применяется при одновременном выполнении следующих условий:

на день реализации акций или долей участия налогоплательщик владеет данными акциями или долями участия более трех лет;

юридическое лицо - эмитент или юридическое лицо, доля участия в котором реализуется, или участник консорциума, который реализует долю участия в таком консорциуме, не является недропользователем;

имущество лиц (лица), являющихся (являющегося) недропользователями (недропользователем), в стоимости активов юридического лица-эмитента или юридического лица, доля участия в котором реализуется, или общей стоимости активов участников консорциума, доля участия в котором реализуется, на день такой реализации составляет не более 50 процентов.

В целях настоящего подпункта недропользователем не признается недропользователь, являющийся таковым исключительно из-за обладания правом на добычу подземных вод для собственных нужд.

В рассматриваемом случае, в рамках подтверждения сделки   физическим лицом С. по продаже доли его участия в ТОО «А» и ТОО «В», а также определения стоимости (стоимости приобретения) доли в указанных юридических лицах произведены встречные проверки.

Так, согласно акту встречной проверки, в ТОО «А» физическое лицо С. на начало 2016 года являлось учредителем данного юридического лица с владением доли уставного капитала 50% в сумме 222,0 тыс.тенге.

Согласно договору купли-продажи март 2016 года, физическое лицо С.  продало физическому лицу Е. 16,7% доли уставного капитала ТОО «А» за 74,1 тыс.тенге, т.е. по первоначальной стоимости.

Также, согласно договору купли-продажи, в октябре 2016г. физическое лицо С. продало ТОО «К» 33,3% доли уставного капитала данного предприятия за 2 342 676,0 тыс.тенге, первоначальная стоимость составила в сумме 147,9 тыс.тенге.

Кроме того, согласно акту встречной проверки, физическое лицо С.  на начало 2016 года являлось учредителем ТОО «В» с владением доли уставного капитала 42,5 % в сумме 5 312,5 тыс.тенге.

При этом, согласно договору купли – продажи в марте 2016г. физическое лицо С.  продало физическому лицу Е. 17,5% доли уставного капитала ТОО «В» за 2 187,5 тыс.тенге, первоначальная стоимость составила 2 187,5 тыс.тенге.

        Физическое лицо С.  согласно договору купли-продажи, в октябре 2016 года продало ТОО «К» 25% доли уставного капитала данного предприятия за 334 668,0 тыс.тенге, первоначальная стоимость 3 125,0 тыс.тенге.

       При этом, как ранее было отмечено, что ТОО «А» и ТОО «В» являлись недропользователями с правом недропользования на добычу общераспространенных полезных ископаемых, соответственно, при определении налогооблагаемого дохода за 2016г. не распространяются условия, предусмотренные подпунктом 15) пункта 1 статьи 156 Налогового кодекса.

       Таким образом, поскольку физическим лицом С. в 2016 году получен имущественный доход в виде прироста стоимости при реализации доли участия в уставном капитале ТОО «А» и ТОО «В» на сумму 2 674 071,1 тыс.тенге ((74,1+2 342 676,0+2 187,5+334 668,0) - (74,1+147,9+2 187,9+ 3 125,0)), соответственно начисление ИПН в сумме 267 407,1 тыс.тенге по результатам налоговой проверки является обоснованным.

     По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение -  оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.