Вид спора: налоговые споры

Категория налогоплательщика: юридическое лицо

Вид налога: НДС

Министерством финансов Республики Казахстан (далее - уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «А» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – орган государственных доходов) о сумме превышения налога на добавленную стоимость (НДС), относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет.

Как следует из материалов дела, органом государственных доходов проведена тематическая налоговая проверка Компании «А» по вопросам подтверждения достоверности сумм налога на добавленную стоимость (НДС), предъявленных к возврату, а также по вопросам исполнения налогового обязательства по НДС за период с 01.07.2022г. по 31.12.2023 г., по результатам которой вынесено уведомление о сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет, в размере 551 724,7 тыс.тенге.

Компания «А», не согласившись с выводами органа государственных доходов, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение органа государственных доходов.

Основанием для неподтверждения сумм превышения НДС явилось наличие нарушений, предусмотренных пунктом 47 Правил №391, установленных в результате применения СУР на различных уровнях, а также в связи с отсутствием ответа на запрос в КПСиСУ.

 С данными выводами органа государственных доходов Компания «А» не согласна и приводит следующие доводы.

Из жалобы Компании «А» следует, что в акте налоговой проверки указано, что неполучение ответа на запрос в Комитет по правовой статистике и специальным учетам Генеральной прокуратуры Республики Казахстан (далее – КПСиСУ) явилось основанием для отказа в возврате сумм превышения НДС в размере 551 724,7 тыс.тенге.

При этом, Компания «А» в жалобе отмечает, что основанием для отказа в возврате сумм превышения НДС в соответствии с подпунктом 1 пункта 12 статьи 152 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г. является отсутствие ответа на запрос на проведение встречных налоговых проверок для подтверждения достоверности взаиморасчетов с поставщиком, иных оснований не имеется.

Далее из жалобы Компании «А» следует, что налоговый орган вышел за пределы тематической проверки и в обоснование отказа в возврате НДС вменил нарушения, не связанные с операциями, по которым заявлен возврат НДС.

По мнению Компании «А» разница у поставщиков между отраженной ими суммой НДС по налоговой декларации и суммой по всем выписанным этими поставщиками ЭСФ, не является нарушением, препятствующим возврату превышения НДС.

Также в жалобе Компании «А» указано, что в ходе налоговой проверки аналитический отчет «Пирамида» сформирован по всему обороту облагаемому НДС каждого из поставщиков Компании «А» и сверил НДС по всему облагаемому обороту таких поставщиков с суммой НДС по всем выписанным такими поставщиками ЭСФ.

Кроме того, в жалобе Компания «А» отмечает, что перечень нарушений, указанный в пунктах 46, 52 Правил возврата превышения налога на добавленную стоимость и применения системы управления рисками в целях подтверждения достоверности суммы превышения налога на добавленную стоимость, а также критериев степени риска, утвержденных Приказом Министра финансов РК от 19.03.2018г. №391 (далее – Правила №391) противоречит положениям Налогового кодекса, регулирующим порядок проведения тематической проверки и применения аналитического отчета «Пирамида», в частности пункту 1 статьи 152 Налогового кодекса, декларирующему, что при формировании отчета «Пирамида» анализируются налоговая отчетность по НДС, представленная налогоплательщиком, и сведения информационных систем, а не налоговая отчетность по НДС, представленная поставщиком и сведения информационных систем.    

Компания «А» в жалобе указывает, что поскольку Налоговый кодекс обладает большей юридической силой, чем Правила №391, в силу пункта 3 статьи 2 Налогового кодекса, подпунктов 3), 8) пункта 2 и пункта 3 статьи 10, пунктов 1, 2 статьи 12 Закона Республики Казахстан от 06.04.2016г. №480-V «О правовых актах» в части указанного противоречия Правил №391 нормам Налогового кодекса действуют нормы Налогового кодекса.

Далее в жалобе Компании «А» отмечено, что в результате рассмотрения Верховным Судом Республики Казахстан аналогичного дела сделан вывод о том, что для целей возврата НДС имеет значение отсутствие нарушений по исчислению и уплате НДС непосредственными поставщиками по сделке с экспортером, в отношении которой и подано заявление на возврат, наличие либо отсутствие нарушений у поставщика экспортера по сделкам с третьими лицами не должно влиять на оказание государственной услуги «Возврат налога на добавленную стоимость из бюджета» экспортеру.

Из акта налоговой проверки следует, что в соответствии с пунктом 12 статьи 152 Налогового кодекса не подтверждено к возврату превышение НДС в сумме 551 724,7 тыс.тенге в связи с наличием нарушений, предусмотренных пунктом 47 Правил №391, установленных в результате применения СУР на различных уровнях, а также в связи с отсутствием ответа на запрос в КПСиСУ.

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.

Особенности проведения тематических проверок по подтверждению достоверности сумм превышения НДС определены статьей 152 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 152 Налогового кодекса тематическая проверка по подтверждению достоверности суммы превышения налога на добавленную стоимость проводится с применением системы управления рисками в отношении налогоплательщика, представившего:

• налоговое заявление в связи с применением им пунктов 1 и 2 статьи 432 настоящего Кодекса;
• требование о возврате суммы превышения налога на добавленную стоимость, указанное в декларации по налогу на добавленную стоимость.

В рассматриваемом случае, тематическая проверка Компании «А» проведена на основании требования о возврате превышения НДС, указанного в Декларации по НДС (ф.300.00) за 4 квартал 2023г. за период с 01.07.2022г. по 31.12.2023г. в сумме 551 724,7 тыс.тенге.

Согласно пункту 11 статьи 152 Налогового кодекса аналитическим отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого налоговыми органами на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком (налоговым агентом) налоговой отчетности по НДС и (или) сведений информационных систем.

При этом, согласно подпункту 2) пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса не производится возврат превышения НДС в пределах сумм, по которым на дату завершения тематической проверки по поставщикам проверяемого налогоплательщика выявлены нарушения по результатам анализа отчета «Пирамида».

Следует отметить, что порядок возврата сумм превышения НДС с применением системы управления рисками устанавливают Правила №391, которые разработаны в соответствии с пунктом 2 статьи 137 и пунктом 10 статьи 429 Налогового кодекса и подпунктом 1) статьи 10 Закона Республики Казахстан «О государственных услугах».

Согласно пункту 38 Правил №391 система управления рисками определяет степени риска на основе автоматизированного расчета присвоения баллов по критериям степени риска согласно приложению 2 к настоящему приказу в целях подтверждения превышения НДС с использованием ИС при проведении тематических проверок в целях определения налогоплательщиков, отнесенных к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска, по которым формируется аналитический отчет «Пирамида» и при определении суммы превышения НДС, подлежащей возврату в упрощенном порядке.

При этом пунктом 39 Правил №391 установлено, что для определения риска извлечения налогоплательщиком выгоды из своих незаконных действий в целях получения налоговых выгод (налоговой экономии) и уменьшения налоговых платежей применяются критерии, которые являются конфиденциальной информацией, не подлежащей разглашению, в том числе налогоплательщику, по которому произведена оценка степени (уровня) риска.

В соответствии с пунктом 43 Правил №391, если суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев степени риска не превышает порог баллов (350 баллов), установленный Комитетом государственных доходов, то по таким налогоплательщикам формируется отчет «Пирамида».

Согласно пункту 45 Правил №391 отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого услугодателем на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком налоговой отчетности по НДС и (или) сведений ИС, а также сведений, полученных от уполномоченных государственных органов, местных исполнительных органов, уполномоченных лиц, а также других документов и (или) сведений о деятельности налогоплательщика.

Отчет «Пирамида» формируется в целях определения достоверности сумм превышения НДС, предъявленного к возврату и выявления следующих рисков:

• риска неисполнения налоговых обязательств;

• риска, применения поставщиками схем уклонения от уплаты налогов.

• которым ограничена выписка электронных счетов-фактур в информационной системе электронных счетов-фактур в соответствии со статьей 120-1 Налогового кодекса;
• регистрация (перерегистрация) которых на основании вступившего в законную силу решения суда признана недействительной;
• в отношении которых имеется факт регистрации в Едином реестре досудебного расследования уголовного дела по статье 216 Уголовного кодекса Республика Казахстан;
• сделки, которые судом признаны недействительными.

Следует указать, что в соответствии с пунктом 1 статьи 120-1 Налогового кодекса налоговые органы по нарушениям с высокой степенью риска производят ограничение выписки электронных счетов-фактур в информационной системе электронных счетов-фактур в случае неисполнения в установленный срок и (или) признания неисполненным уведомления об устранении нарушений, выявленных налоговыми органами по результатам камерального контроля.

Пунктом 52 Правил №391 предусмотрено, что при выявлении по результатам отчета «Пирамида» у поставщиков товаров, работ, услуг нарушений налогового законодательства, подтверждение достоверности суммы превышения НДС, производится в пределах сумм, указанных в требовании и (или) в налоговом заявлении, уменьшенных на суммы превышения НДС, приходящиеся на поставщиков товаров, работ, услуг, у которых установлены нарушения налогового законодательства.

В рассматриваемом случае, как следует из акта налоговой проверки, произведен автоматизированный расчет баллов по критериям степени риска, при этом суммарный итог баллов составил 41,73 баллов, что не превысило порог баллов (350 баллов), соответственно, сформирован аналитический отчет «Пирамида».

Согласно сформированного за проверяемый период отчета «Пирамида» по поставщикам последующих уровней выявлены нарушения по НДС в сумме 79 893,8 тыс.тенге, на основании СУР, основанной на анализе сведений ЭСФ по приобретенным и реализованным товарам, работам, услугам определено, что отражаемые в ЭСФ финансово-хозяйственные операции имеют низкую вероятность их осуществления, в том числе:

• Компанией «А» отнесен в зачет НДС от Компании «М» в сумме 36 503,6 тыс.тенге, нарушение установлено у 259 поставщиков 6 уровня, по которым имеется ограничение выписки ЭСФ в ИС ЭСФ, при этом наименьшая сумма НДС составляет 13 888,5 тыс.тенге.

• Компанией «А» отнесен в зачет НДС от Компании «Т» в сумме 6 540,0 тыс.тенге, нарушение установлено у 131 поставщика 6 уровня, по которым имеется ограничение выписки ЭСФ в ИС ЭСФ, при этом наименьшая сумма НДС составляет 5 976,1 тыс.тенге.

• Компанией «А» отнесен в зачет НДС от Компании «W» в сумме 13 281,1 тыс.тенге, нарушение установлено у 78 поставщиков 6 уровня, по которым имеется ограничение выписки ЭСФ в ИС ЭСФ, при этом наименьшая сумма НДС составляет 3 342,5 тыс.тенге.

• Компанией «А» отнесен в зачет НДС от Компании «В» в сумме 92 037,4 тыс.тенге, нарушение установлено у 99 поставщиков 6 уровня, по которым имеется ограничение выписки ЭСФ в ИС ЭСФ, при этом наименьшая сумма НДС составляет 22 642,5 тыс.тенге.

• Компанией «А» отнесен в зачет НДС от Компании «E» в сумме 81 943,5 тыс.тенге, нарушение установлено у 133 поставщикам 6 уровня, по которым имеется ограничение выписки ЭСФ в ИС ЭСФ, при этом наименьшая сумма НДС составляет 34 285,2 тыс.тенге.

Подробный анализ описан в пункте 2.10 акта налоговой проверки.

Необходимо отметить, что согласно информации Агентства Республики Казахстан по финансовому мониторингу (письмо от 02.10.2024г.), представленной в ходе рассмотрения жалобы органом государственных доходов, в отношении учредителя Компании «E» гражданина М. и должностных лиц Компании «В» зарегистрированы материалы досудебного расследования по признакам уголовного правонарушения предусмотренного частью 4 статьи 197 Уголовного кодекса Республики Казахстан (Транспортировка, приобретение, реализация, хранение нефти и нефтепродуктов, а также переработка нефти без документов, подтверждающих законность их происхождения).

При этом, следует указать, что учредитель Компании «А» гражданин М. является также учредителем Компании «К», которое является учредителем Компании «Е», соответственно, данные предприятия являются взаимосвязанными сторонами в соответствии с пунктом 2 статьи 1 Налогового кодекса и пунктом 46 Правил №391.

Следует указать, что пунктом 34 Нормативного постановления Верховного Суда Республики Казахстан от 22.12.2022г. №9 предусмотрено, что согласно статье 4 Налогового кодекса к принципам налогообложения относятся принципы обязательности, определенности, справедливости налогообложения, добросовестности налогоплательщика, единства налоговой системы и гласности налогового законодательства Республики Казахстан. В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 8 Налогового кодекса добросовестность осуществления налогоплательщиком (налоговым агентом) действий (бездействия) по исполнению им налогового обязательства предполагается. Не допускается извлечение налогоплательщиком (налоговым агентом) выгоды из своих незаконных действий в целях получения налоговых выгод (налоговой экономии) и уменьшения налоговых платежей.

Таким образом, добросовестность Компании «А» по исполнению налоговых обязательств можно определить по итогам налоговой проверки, не разрешая данный вопрос подтверждение к возврату сумм превышения НДС невозможно.

Следовательно, учитывая нормы пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса и Правил №391 не подлежит возврату превышение НДС в сумме
79 893,8 тыс.тенге, в связи с выявленными нарушениями налогового законодательства, установленными в результате анализа аналитического отчета «Пирамида».

Следует отметить, что в соответствии с подпунктом 2) пункта 1 статьи 155 Налогового кодекса при проведении налоговой проверки должностные лица налогового органа имеют право запрашивать и получать у государственных органов необходимые для проведения проверки документы и сведения, в том числе составляющие коммерческую, банковскую, налоговую и иную охраняемую законом тайну в соответствии с законами Республики Казахстан.

В рассматриваемом случае в целях подтверждения достоверности сумм превышения НДС, предъявленных к возврату, органом государственных доходов направлен запрос от 15.05.2024г. относительно представления сведений по факту регистрации материалов досудебного производства по Компании «А».

При этом, на момент завершения налоговой проверки ответ на указанный запрос не получены. 

В соответствии с подпунктом 3) пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса не производится возврат НДС в пределах сумм, по которым на дату завершения налоговой проверки не подтверждена достоверность сумм НДС.

Необходимо отметить, что согласно пункту 5 статьи 179 Налогового кодекса в жалобе указываются обстоятельства, на которых лицо, подающее жалобу, основывает свои требования и доказательства, подтверждающие эти обстоятельства.

В данном случае, Компанией «А» в жалобе не приведены обстоятельства и доказательства, подтверждающие эти обстоятельства в части неподтверждения к возврату превышения НДС в сумме 9 042,6 тыс.тенге в связи с недопоступлением валютной выручки, неподтверждения к возврату превышения НДС в сумме 7 001,0 тыс.тенге в связи с выявленными нарушениями по непосредственным поставщикам в части расхождения суммы НДС по реализованным товарам, работам, услугам, отраженным в Декларациях по НДС (ф.300.00) с суммами НДС по выписанным счетам-фактурам и неподтверждения к возврату превышения НДС в сумме 24 693,2 тыс.тенге в связи с неподтверждением экспорта товаров.

Таким образом, учитывая вышеизложенное, а также нормы пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса неподтверждение к возврату превышения НДС в сумме 551 724,7 тыс.тенге, указанной в требовании за 4 квартал 2023г., по результатам налоговой проверки является обоснованным.

Относительно доводов Компании «А» о том, что имеется судебный прецедент в пользу налогоплательщика по аналогичному делу, необходимо отметить, что в Республике Казахстан судебный прецедент не является источником права, поскольку, действующим правом в Республике Казахстан в соответствии со статьей 4 Конституции Республики Казахстан является Конституция Республики Казахстан и нормативно-правовые акты.

Кроме того, постановление Верховного суда Республики Казахстан, приведенное в жалобе, имеет отношение к спору и предмету между сторонами, носящими непосредственно индивидуальный характер. Следовательно, доводы Компании «А» в указанной части являются несостоятельными.