Вид спора: налоговые споры

Категория налогоплательщика: юридическое лицо

Вид налога: Возврат НДС

Министерством финансов Республики Казахстан (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «А» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – орган государственных доходов) о сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет.

Как следует из материалов дела, органом государственных доходов проведена тематическая налоговая проверка по вопросу подтверждения достоверности сумм налога на добавленную стоимость (НДС), предъявленных к возврату, и правильности исчисления и своевременности уплаты НДС за период с 01.10.2020г. по 31.03.2022г., по результатам которой вынесено уведомление о результатах проверки о сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет в размере 207 484,1 тыс.тенге.

Компания «А», не согласившись с выводами органа государственных доходов (ОГД), обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить уведомление о результатах проверки по неподтверждению превышения НДС к возврату в сумме 162 921,8 тыс.тенге.

Основанием для неподтверждения суммы превышения НДС к возврату явилось нарушение статьи 152 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г., Правил возврата превышения НДС и применения системы управления рисками в целях подтверждения достоверности суммы превышения НДС, а также критериев степени риска, утвержденный приказом Министра финансов Республики от 19.03.2018г. №391 (далее – Правила №391), по результатам которой не подтверждено к возврату превышение НДС в сумме 207 484,1 тыс.тенге.

С данным выводом ОГД Компания «А» не согласна из-за того, что пунктами 52, 54 Правил №391 предусмотрено, что отчет «Пирамида» по риску неисполнения налоговых обязательств формируется только по непосредственным поставщикам, соответственно, формирование отчета «Пирамида» по поставщикам последующих уровней, а также неподтверждение к возврату НДС в сумме 162 921,8 тыс.тенге является необоснованным.

Проверив доводы Компании «А», исследовав представленные ОГД материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Уполномоченный органом в целях вынесения мотивированного решения по жалобе письмом от 02.11.2022г. в соответствии со статьями 181, 186 Налогового кодекса назначена тематическая проверка по вопросу подтверждения достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату за период с 01.10.2020г. по 31.03.2022г.

Во исполнение данного письма, Комитетом государственных доходов на основании предписания от 08.11.2022г. №60 проведена тематическая проверка Компании «А», по результатам которой составлен акт тематической проверки от 21.06.2024г. №60 (далее - акт тематической проверки).

Из акта тематической проверки следует.

Компанией «А» предъявлено требование о возврате превышения НДС, указанного за период с 01.10.2020г. по 31.03.2022г. в декларации по НДС за 1 квартал 2022 года в сумме 207 484,1 тыс.тенге, по результатам которого согласно акту проверки от 01.08.2022г. №188 не подтверждено к возврату превышение НДС полностью.

В соответствии с пунктом 1 статьи 388 Налогового кодекса оборот по реализации горюче-смазочных материалов, осуществляемый аэропортами, поставщиками услуг наземного обслуживания при заправке воздушных судов иностранных авиакомпаний, выполняющих международные полеты, международные воздушные перевозки, облагается по нулевой ставке.

В ходе проведения проверки по акту №188 от 01.09.2022г. в целях потверждения оборотов, облагаемых по нулевой ставке, в соотвествии со статьей 388 Налогового кодекса, направлен запрос в государственный орган от 24.06.2022г. (уполномоченная организация в сфере гражданской авиации), на который предоставлен ответ от 28.07.2022г., что Компанией «А» произведена реализация горюче-смазочных материалов для заправки воздушных судов, иностранных компаний, выполняющих международные полеты, международные воздушные перевозки.

В акте тематической проверки указано, что превышение НДС образовано в результате приобретения ГСМ (авиационного топлива и керосина) для дальнейшей заправки воздушных судов иностранных авиакомпаний, выполняющих международные полеты и услуги деятельности аэропорта в соответствии со статьей 388 Налогового кодекса.

Вместе с тем, по данным декларации по НДС за 4 квартал 2020г. установлено, что Компанией «А» осуществлена реализация товаров, облагаемых по нулевой ставке, при этом доля облагаемого оборота по нулевой ставке в общем облагаемом обороте составляет 69,26 %.

Аналогично, по данным декларации по НДС за 1 квартал 2021г. доля облагаемого оборота по нулевой ставке в общем облагаемом обороте составляет 62,76 %.

Следует отметить, что согласно пункту 2 статьи 429 Налогового кодекса превышение налога на добавленную стоимость, сложившееся на конец налогового периода, в котором совершены обороты по реализации, облагаемые по нулевой ставке, подлежит возврату по приобретенным товарам, работам и услугам, используемым в целях облагаемых оборотов по реализации, в порядке, определенном статьей 431 Налогового кодекса, если одновременно выполняются следующие условия:

1) плательщиком налога на добавленную стоимость осуществляется постоянная реализация товаров, работ, услуг, облагаемых по нулевой ставке;

2) оборот по реализации, облагаемый по нулевой ставке, за налоговый период, в котором осуществлялась постоянная реализация товаров, работ, услуг, составляет не менее 70 процентов в общем облагаемом обороте по реализации.

Пунктом 3 статьи 429 Налогового кодекса предусмоотрено, что в случае невыполнения условий, установленных пунктом 2 настоящей статьи, превышение суммы налога на добавленную стоимость подлежит возврату в части суммы налога, отнесенного в зачет по товарам (работам, услугам), использованным для целей оборота по реализации, облагаемого по нулевой ставке.

В рассматриваемом случае, в 4 квартале 2020г. и в 1 квартале 2021г. Компанией «А» не осуществлялась постоянная реализация товаров, облагаемых по нулевой ставке, по которому доля облагаемого оборота по нулевой ставке в общем облагаемом обороте составляет 69,26 %, и 62,76 %, сответственно.

Согласно акту тематической проверки (пункт 2.4) в соответствии с пунктом 3 статьи 429 Налогового кодекса превышение НДС сложившаяся в результате отнесения в зачет по товарам (работам, услугам) и использованной для целей оборота по реализации, облагаемого по нулевой ставке за 4 квартал 2020г. составляет сумму 84 623,4 тыс.тенге, тогда как, Компанией «А» за указанный период предъявлено к возврату превышение НДС в сумме 86 869,8 тыс.тенге, соответственно, отклонение в сумме превышения НДС, подлежащей возврату, составляет сумму 2 246,4 тыс.тенге (86 869,8-84 623,4).

Также, за 1 квартал 2021г. превышение НДС, сложившееся в результате отнесения в зачет по товарам (работам, услугам) и использованного для целей оборота по реализации, облагаемого по нулевой ставке составляет сумму 50 510,7 тыс.тенге, тогда как, Компанией «А» за указанный период предъявлено к возврату превышение НДС в сумме 58 269,8 тыс.тенге, соответственно, отклонение в превышения по сумме НДС, подлежащего возврату за 1 квартал 2021г. составляет сумму 7 759,0 тыс.тенге (58 269,8 -50 510,7).

Учитывая изложенное, поскольку Компанией «А» не соблюдены условия, предусмотренные пунктом 2 статьи 429 Налогового кодекса, по результатам тематической проверки из предъяленной суммы превышения НДС за 4 квартал 2020г. и 1 квартал 2021г. превышение НДС, не подлежащее возврату составляет сумму 10 005,4 тыс.тенге (2 246,4+7 759,0).

Пунктом 43 Правил №391 установлено, что если суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев степени риска превышает порог баллов, установленный КГД, отчет «Пирамида» по таким налогоплательщикам не формируется.

Если суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев степени риска не превышает порог баллов, установленный Комитетом, то по таким налогоплательщикам формируется отчет «Пирамида».

Приказом от 25.11.2022г. №693 Председателя КГД «О некоторых вопросах расчета критериев степени риска» установлен порог баллов по результатам оценки с использованием критериев степени риска в размере 350 баллов.

В ходе проведения тематической проверки в соответствии с Правилами от 19.03.2018г. №391 произведен автоматизированный расчет баллов по критериям степени риска в соответствии с утверждённым порядком расчета.

По результатам суммарного итога баллов по результатам оценки с использованием критериев степени риска составил 79,68 балла, следовательно, Компания «А» не превысило порог, установленный Комитетом государственных дохлодов, в результате которого сформирован отчет «Пирамида».

Пунктом 1 статьи 152 Налогового кодекса установлено, что тематическая проверка по подтверждению достоверности суммы превышения НДС проводится с применением СУР в отношении налогоплательщика, представившего, в частности требование о возврате суммы превышения НДС, указанное в декларации по НДС.

Согласно пункту 2 статьи 137 Налогового кодекса критерии степени риска и порядок применения СУР в целях подтверждения достоверности суммы превышения НДС определяются уполномоченным органом.

Уполномоченным органом также утверждаются правила возврата превышения НДС, о чем указано в пункте 10 статьи 429 Налогового кодекса.

Приказом от 19.03.2018г. №391 Министра финансов Республики Казахстан утверждены Правила возврата превышения НДС и применения СУР в целях подтверждения достоверности суммы превышения НДС, а также критериев степени риска.

Согласно пункту 45 Правил №391 отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого услугодателем на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком налоговой отчетности по НДС и (или) сведений ИС, а также сведений, полученных от уполномоченных государственных органов, местных исполнительных органов, уполномоченных лиц, а также других документов и (или) сведений о деятельности налогоплательщика.

Отчет «Пирамида» формируется с учетом:

риска неисполнения налоговых обязательств и

риска указанного в пункте 47 Правил №391, в том числе с использованием фиктивных (бестоварных) операций.

В части установления рисков, указанного в пункте 47 Правил №391, отчет «Пирамида» формируется независимо от категории и (или) статуса поставщика, за исключением поставщиков, указанных в подпунктах 4), 5) и 6) пункта 46 настоящих Правил.

Пунктом 52 Правил №391 установлно, что при выявлении по результатам отчета «Пирамида» у поставщиков товаров, работ, услуг нарушений налогового законодательства, подтверждение достоверности суммы превышения НДС, производится в пределах сумм, указанных в требовании и (или) в налоговом заявлении, уменьшенных на суммы превышения НДС, приходящиеся на поставщиков товаров, работ, услуг, у которых установлены нарушения налогового законодательства, учитывая следующие факты, но не ограничиваясь ими, установленные подпунктами 1)-7) настоящего пункта Правил.

При этом пунктом 54 Правил №391 предусмотрено, что положения пункта 52 Правил №391 не применяются при устранении нарушений, выявленных по результатам отчета «Пирамида» непосредственными поставщиками проверяемого услугополучателя реализующим горюче-смазочные материалы, осуществляемой аэропортами, при заправке воздушных судов иностранных авиакомпаний, выполняющих международные полеты, международные воздушные перевозки, в соответствии со статьей 388 Налогового кодекса.

Таким образом, поскольку Компания «А» в соответствии со статьей 388 Налогового кодекса является предприятием реализующим горюче-смазочные материалы, осуществляемые аэропортами, поставщиками услуг наземного обслуживания при заправке воздушных судов иностранных авиакомпаний, авиакомпаний, выполнявших международные полеты, международные воздушные перевозки, соответственно, согласно пунктам 46, 52, 54 Правил №391 отчет Пирамида по последующим уровням поставщиков не формируется. При этом в части рисков, установленных пунктом 47 Правил отчет «Пирамида» формируется независимо от категории и (или) статуса поставщика, за исключением поставщиков, указанных в подпунктах 4), 5) и 6) пункта 46 Правил №391.

В рассматриваемом случае, по результатам обжалуемого акта налоговой проверки от 01.09.2022г. №188 в соответствии с пунктом 47 Правил №391 у поставщиков последующих уровней Компании «А» выявлены нарушения налогового законодательства РК (ограничение выписки в ИС ЭСФ), следовательно, по акту тематической проверки подтверждены результаты обжалуемой проверки по неподтверждению к возврату превышения НДС в сумме 2 618,5 тыс.тенге.

Также, по результатам обжалуемого акта налоговой проверки от 01.09.2022г. №188, в связи выявленными рисками у поставщиков последующих уровней в соответствии с пунктом 46 Правил №391 не подтверждено к возврату превышение НДС в сумме 160 303,2 тыс.тенге, в том числе:

-в связи с неисполнением налоговых обязательств по исчислению и уплате НДС в бюджет на сумму 8 171,7 тыс.тенге;

-снятые с регистрационного учета по НДС, бездействующие, банкроты на сумму 18 286,1 тыс.тенге

-установлены отклонения между суммами НДС по реализованным товарам, работам, услугам, отраженным в Декларациях по НДС и суммами НДС по выписанным счетам-фактурам, неподтвержденная к возврату превышение НДС на сумму 133 845,4 тыс.тенге.

Однако, как было ранее отмечено, поскольку Компания «А» в соответствии со статьей 388 Налогового кодекса является предприятием реализующим горюче-смазочные материалы, осуществляемые аэропортами, поставщиками услуг наземного обслуживания при заправке воздушных судов иностранных авиакомпаний, авиакомпаний, выполнявших международные полеты, международные воздушные перевозки, а также то, что по рискам, установленным пунктом 46 Правил №391 отчет Пирамида по поставщикам последующих уровней по деятельности Компании «А» не формируется, следовательно, по акту тематической проверки не подтверждены результаты обжалуемой налоговой проверки от 01.09.2022г. №188 по неподтверждению к возврату превышения НДС по нарушениям выявленным у последующих поставщиков по пункту 46 Правил №391.

Таким образом, по акту тематической проверки из обжалованного к возврату превышения НДС в сумме 162 921,8 тыс.тенге, не подтверждено к возврату превышение НДС в сумме 12 623,9 тыс.тенге, в том числе:

- 2 618,5 тыс.тенге по нарушениям выявленным согласно пункту 47 Правил №391 (ограничение выписке в ИС ЭСФ);

- 10 005,4 тыс.тенге в связи с не соблюдением условий, предусмотренным пунктом 2 статьи 429 Налогового кодекса.

Следовательно, по акту тематической проверки не подтверждены результаты обжалуемого акта проверки от 01.09.2022г. №188 по неподтверждению к возврату превышение НДС в сумме 150 297,8 тыс.тенге (162 921,8 -12 623,9).

На основании изложенного, учитывая нормы Правил №391, статьи 152 Налогового кодекса и результаты акта тематической проверки, неподтверждение к возврату превышения НДС по акту налоговой проверки от 01.09.2022г. №188 в сумме 150 297,8 тыс.тенге является необоснованным.

Согласно пункту 1 статьи 182 и пункту 5 статьи 186 Налогового кодекса при окончании рассмотрения жалобы, уполномоченный орган выносит мотивированное решение с учетом решения Апелляционной комиссии и результатов тематической проверки.

По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение -отменить обжалуемое уведомление о результатах проверки в части неподтверждения к возврату превышения НДС в сумме 150 297,8 тыс.тенге, а в остальной части оставить без изменения.