1.Вид спора: налоговые споры

2.Категория налогоплательщика: юридическое лицо

3.Вид налога: НДС, ИПН

Министерством финансов РК (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «B» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о начислении налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории РК (НДС) и индивидуальный подоходный налог с доходов, облагаемых у источника выплаты (ИПН).

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная налоговая проверка Компании «В» по вопросам соблюдения норм налогового законодательства, полноты и своевременности перечисления пенсионных взносов и социальных отчислений за период с 01.01.2013г. по 19.02.2018г., по результатам которой вынесено уведомление от 17.07.2018г. о начислении, НДС в сумме 19 819,7 тыс.тенге, пени 6 490,2 тыс.тенге, индивидуальный подоходный налог с доходов, облагаемых у источника выплаты в сумме 10 143,1 тыс.тенге, пени 474,5 тыс.тенге,

Компания «В», не согласившись с выводами налогового органа и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

1. Относительно начисления НДС

В жалобе указано, что пунктом 2 статьи 230 и пунктом 2 статьи 238 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 10.12.2008г. определено, что при снятии налогоплательщика с учета по НДС остатки товаров в том числе основных средств по которым НДС ранее был отнесен в зачет является облагаемым оборотом, при этом размер облагаемого оборота устанавливается исходя из уровня цен сложившегося на дату реализации, но не ниже их балансовой стоимости.

Следовательно, при определении балансовой стоимости основных средств налоговое законодательство ссылается на данные бухгалтерского учета.

По мнению Компании «В», проверяющим лицом неверно истолкованы положения и нарушен принцип определенности, установленный Налоговымкодексом в результате которого в качестве облагаемого оборота по НДС определен стоимостной баланс IV группы, тогда как стоимость основных средств, определенная налоговой проверкой, фактически отсутствует по данным бухгалтерского учета. При этом, проверяющим не учтено что для целей бухгалтерского и налогового учета используются разные методы и ставки амортизации основных средств.

В этой связи, в обоснование своих доводов Компания «В» к жалобе приложены копии счета 2410 (Основные средства), 2420 (Амортизация основных средств), оборотно-сальдовой ведомости за 2012г., учетной политики, первичных документов по реализации, бухгалтерского баланса.

Из акта налоговой проверки следует, что в нарушение пункта 2 статьи 230 Налогового кодекса Компанией «В» в облагаемый оборот по НДС не включен стоимость остатка основных средств в результате начислен НДС в сумме 19 819,7 тыс.тенге.

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.

В соответствии с пунктом 2 статьи 230 Налогового кодекса остатки товаров (в том числе по основным средствам, нематериальным и биологическим активам, инвестициям в недвижимость), по которым налог на добавленную стоимость был отнесен в зачет в соответствии со статьей 256 Налогового кодекса, при снятии лица с регистрационного учета по налогу на добавленную стоимость являются облагаемым оборотом.

Пунктом 2 статьи 238 Налогового кодекса установлено, что при безвозмездной передаче товаров, а также в случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 230 настоящего Кодекса, размер облагаемого оборота определяется исходя из уровня цен, сложившегося на дату совершения оборота по реализации, без включения в них налога на добавленную стоимость, но не ниже их балансовой стоимости. Для целей настоящего пункта балансовой стоимостью является стоимость товаров, отраженная в бухгалтерском учете, на дату их реализации.

При этом в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства» (далее –МСФО (IAS) 16 «Основные средства») балансовая стоимость - сумма, в которой актив признается после вычета сумм накопленной амортизации и накопленных убытков от его обесценения.

Таким образом, стоимость остатка основных средств определяется исходя из уровня цен, сложившегося на дату совершения оборота по реализации, но не ниже балансовой стоимости, отраженной в бухгалтерском учете.

Также необходимо указать, что в соответствии с пунктом 2 статьи 56 Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 6 Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28.02.2007г. №234-III (далее - Закон) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.

Согласно пункту 1 статьи 7 Закона бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику. Бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов.

Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.

Согласно пункту 2) статьи 1 Закона первичные учетные документы - документальное свидетельство как на бумажном, так и на электронном носителе факта совершения операции или события и права на ее совершение, на основании которого ведется бухгалтерский учет.

При этом подпунктом 1) пункта 3 статьи 6 Закона о бухгалтерском учете установлено, что операции и события отражаются в системе бухгалтерского учета и должны обеспечивать адекватное подкрепление бухгалтерских записей оригиналами первичных документов и отражение в бухгалтерских записях всех операций и событий.

Пунктом 3 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете предусмотрено, что первичные документы как на бумажных, так и на электронных носителях, формы которых или требования к которым не утверждены в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи, индивидуальные предприниматели и организации разрабатывают самостоятельно либо применяют формы или требования, утвержденные в соответствии с законодательством Республики Казахстан, которые должны содержать обязательные реквизиты предусмотренные подпунктами 1-7 данного пункта:

Таким образом, стоимость остатка основных средств определяется исходя из уровня цен, сложившегося на дату совершения оборота по реализации, но не ниже балансовой стоимости, отраженной в бухгалтерском учете. При этом операции и события в системе бухгалтерского учета подкрепляются оригиналами первичных документов которые фиксируют факт совершения операции и право на ее совершение.

Следует указать, что комплексная налоговая проверка проведена согласно заявлению Компании «В» от 21.02.2018г., в связи с прекращением деятельности. Согласно решению налогового органа от 19.12.2012г., представление налоговой отчетности Компании «В» было приостановлено с 19.12.2012г. по 18.12.2017г. При этом Компания «В» добровольно снято с регистрационного учета по НДС с 01.01.2015г. в связи с отсутствием облагаемых оборотов.

В рассматриваемом случае, в ходе проведения налоговой проверки, Компании «В» вручено требование от 25.04.2018г. о предоставлении детальной расшифровки фиксированных активов (ФА) в разрезе каждого основного средства по III и IV группам стоимостного баланса групп на 01.01.2013г. с указанием инвентарного номера, наименования и местонахождения. При этом в акте проверки указано, что Компанией «В» необходимые документы по требованию к проверке не представлены.

Вместе с тем, в ходе рассмотрения жалобы установлено, что на вышеуказанное требование налогового органа Компанией «В» был предоставлен ответ от 21.06.2018г. в котором указано, что в бухгалтерском учете остаточная стоимость активов равна 0 (нулю), в налоговом учете остаточная стоимость активов отражена в стоимостном выражении из-за разницы подходов по срокам полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете. При этом к письму приложена детальная расшифровка стоимостного баланса ФА IV группы на сумму 228 601,8 тыс.тенге, в котором количество фиксированных активов по инвентарным номерам составило 188 единиц.

При этом, согласно акту налоговой проверки размер облагаемого оборота по НДС (165 164,8 тыс.тенге) по остаткам основных средств определен из формы 100.03 «Вычеты по фиксированным активам» Декларации по КПН за 2012г. (налоговый учет) в котором отражаются вычеты по фиксированным активам определяемый статьями 116-122 Налогового кодекса. Между тем, акт проверки не содержит документально подтвержденных фактов о наименовании и количестве остатка основных средств по данным бухгалтерского учета на сумму 165 164,8 тыс.тенге.

Следует отметить, что должностным лицом, проводившим налоговую проверку в соответствии с нормами Налогового кодекса не истребованы дополнительные документы и данные бухгалтерского учета по вышеуказанным остаткам основных средств, отраженных в налоговом учете.

В свою очередь, Компанией «В» к жалобе приложен анализ счета 2410 (Основные средства), 2420 (Амортизация основных средств) за 2012г., с детальным указанием основных средств (наименование, инвентарный номер, дата ввода в эксплуатацию, норма амортизации, первоначальная стоимость, остаточная стоимость и т.д.) числившихся в бухгалтерском учете за 2012г., и первичные документы согласно которым установлено следующее:

- по 120 единицам основных средств

Компанией «В» данные основные средства были реализованы в адрес «Компании «В» (Российская Федерация) что подтверждается договором купли–продажи от 28.03.2012г., актом приема-передачи оборудования от 05.06.2012г., счет-фактурой №8 от 05.06.2012г. и №9 от 05.06.2012г.). При этом, отгрузка продукции также подтверждается Заявлением о ввозе и уплате косвенных налогов от 22.08.2012г., от 30.07.2012г., от 03.09.2012г. представленным покупателем в налоговый орган Российской Федерации (Письмо от 05.11.2018г. Комитета государственых налогов МФ РК).

- по 56 единицам основных средств

Из документов, представленных Компанией «В» к жалобе, следует, что приказом руководителя Компании «В» от 31.01.2012г., и от 30.06.2012г. трубы бурильные (20 единиц инвентарных номеров) переведены в состав лома, предназначенного для дальнейшей реализации без перевода в состав ТМЗ. Согласно счет-фактуре от 30.06.2012г. №14 и накладной от 30.06.2012г. №9, продукция (лом) реализован в адрес Компании «А» на сумму 9 464,2 тыс.тенге без НДС, с отражением в декларации по НДС за 2 квартал 2012г. При этом, балансовая стоимость указанных основных средств (трубы бурильные) на момент списания по бухгалтерскому учету составила 18 926,4 тыс.тенге.

Также, по данным счета 2410 (основные средства) 36 видов основных средств (балансовая стоимость 3 581,4 тыс.тенге) списаны Компанией «В».

- по 17 единицам основных средств

Компания «В» подтверждает наличие остатков данного количества основных средств, балансовая стоимость которых по бухгалтерскому учету на 19.02.2018г. составляет 211,2 тыс.тенге.

Необходимо отметить, что согласно пункту 67 МСФО (IAS) 16 «Основные средства» признание балансовой стоимости объекта основных средств прекращается при выбытии этого объекта, или когда никаких будущих экономических выгод от использования или выбытия этого объекта уже не ожидается.

При этом, согласно пункту 6 МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность» (далее –МСФО (IFRS) 5) организация должна классифицировать внеоборотный актив (или выбывающую группу) как предназначенный для продажи, если его балансовая стоимость будет возмещена в основном за счет продажи, а не посредством продолжающегося использования.

Пунктами 15, 30 МСФО (IFRS) 5 предусмотрено, что организация должна оценивать внеоборотный актив (или выбывающую группу), классифицированный как предназначенный для продажи, по наименьшей стоимости из балансовой стоимости и справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу. Организация должна представлять и раскрывать информацию, которая дает возможность пользователям финансовой отчетности оценивать финансовые результаты от прекращенной деятельности и выбытия внеоборотных активов (или выбывающих групп).

Как было указано выше, совершение операции и события в бухгалтерском учете должно подкрепляться оригиналами первичных документов (перевод в состав лома, прекращение признания основных средств) в котором фиксируется факт ее совершения.

При этом, пунктом 5 статьи 179 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г. предусмотрено, что к жалобе прилагаются, документы, подтверждающие обстоятельства, на которых налогоплательщик (налоговый агент) основывает свои требования, а также иные документы, имеющие отношение к делу.

В рассматриваемом случае, в соответствии с требованиями налогового законодательства, Компания «В» как к жалобе, так и к налоговой проверке не представлены первичные документы, подтверждающие прекращение признания основных средств в количестве 56 единиц (акты выбытия основных средств, карточка счета, перевод из состава основных средств в состав лома, уценка, документы по оплате в связи с реализацией, оборотно - сальдовая ведомость (счета раздела 6 «Доходы») и т.д.) с отражением причин выбытия и подкреплением данных операций в бухгалтерском учете.

Таким образом, поскольку, выбытие 120 единиц инвентарных номеров основных средств в связи с их реализацией на экспорт подтверждается первичными документами, следовательно, результаты налоговой проверки в части признания указанных основных средств облагаемым оборотом, является необоснованным.

Вместе с тем, поскольку выбытие оставшихся основных средств (73 ед.) Компанией «В» не подтверждено соответствующими документами и данными бухгалтерского учета, следовательно, по результатам рассмотрения жалобы балансовая стоимость остатка основных средств определена в сумме 22 719,0 тыс.тенге (22 507,8+211,2):

- по 56 (20+36) единицам в сумме 22 507,8 тыс.тенге (18 926,4 +3 581,4);

- по 17 единицам (остаток по данным Компании «В») в сумме 211,2 тыс.тенге;

которая в соответствии со статьями 230, 238 Налогового кодекса подлежит признанию в качестве облагаемого оборота по НДС.

Исходя из изложенного, включение в облагаемый оборот стоимости экспортированных основных средств и стоимости остатка по налоговому учету в сумме 142 445,8 тыс.тенге (165 164,8-22 719,0), и соответственно, начисление НДС в размере 17 093,5 тыс.тенге (142 445,8*12%) по результатам налоговой проверки является необоснованными.

1. Относительно начисления ИПН

В жалобе указано, что начисление ИПН по результатам проверки произведено со ссылкой на статьи 322, 323 Налогового кодекса от 25.12.2017г., при этом основания определения объекта обложения ИПН в акте не указан. Компания «В» полагает, что в случае если объектом обложения является возрат имущества участникам компании то учредителем Компании «В» является юридическио лицо, соответственно ИПН в данном случае не применим.

В соответствии со статьями 322, 323 Налогового кодекса предусмотрен перечень доходов физических лиц подлежащие налогообложению, между тем, Компания «В»  выплата или передача товаров работникам не производилась.

Из акта налоговой проверки следует, что в нарушение статей 322, 323 Налогового кодекса от 25.12.2017г. Компанией «В» не удержан ИПН в сумме 10 143,1 тыс.тенге с остатков основных средств которая является доходом работника в натуральной форме.

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 316 Налогового кодекса от 25.12.2017г. плательщиками ИПН являются физические лица, имеющие объекты налогообложения в виде облагаемого дохода физического лица у источника выплаты и при самостоятельном налогообложении.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 318 Налогового кодекса от 25.12.2017г. объектами обложения индивидуальным подоходным налогом являются облагаемый доход физического лица у источника выплаты и облагаемый доход физического лица при самостоятельном налогообложении.

Пунктом 1 статьи 322 Налогового кодекса от 25.12.2017г. определено, что доходами работника, подлежащими налогообложению, являются следующие доходы, начисленные работодателем, являющимся налоговым агентом, и признанные, в том числе в бухгалтерском учете работодателя, в качестве расходов (затрат) в соответствии с законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности:

1) подлежащие передаче работодателем работнику в собственность деньги в наличной и (или) безналичной формах в связи с наличием трудовых отношений;

2) доходы работника в натуральной форме в соответствии со статьей 323 Налогового кодекса;

3) доходы работника в виде материальной выгоды в соответствии со статьей 324 Налогового кодекса.

В соответствии со статьей 323 Налогового кодекса доходом работника в натуральной форме, подлежащим налогообложению, являются:

1) стоимость товаров, ценных бумаг, доли участия и иного имущества (кроме денег), подлежащего передаче работодателем работнику в собственность в связи с наличием трудовых отношений. Стоимость такого имущества определяется в следующем размере с учетом соответствующей суммы налога на добавленную стоимость и акцизов:

балансовой стоимости имущества;

стоимости имущества, определенной договором или иным документом, на основании которого имущество передается работнику, в случае отсутствия балансовой стоимости такого имущества;

2) выполнение работодателем работ, оказание услуг в пользу работника в связи с наличием трудовых отношений. Стоимость выполненных работ, оказанных услуг определяется в размере расходов работодателя, понесенных в связи с таким выполнением работ, оказанием услуг, с учетом соответствующей суммы налога на добавленную стоимость и акцизов;

3) стоимость имущества, полученного от работодателя на безвозмездной основе. Стоимость выполненных работ, оказанных услуг, полученных работником от работодателя на безвозмездной основе, определяется в размере расходов работодателя, понесенных в связи с таким выполнением работ, оказанием услуг;

4) оплата работодателем работнику или третьим лицам стоимости товаров, выполненных работ, оказанных услуг, полученных работником от работодателя или третьих лиц. Стоимость таких товаров, выполненных работ, оказанных услуг определяется в размере расходов работодателя, понесенных в связи с таким выполнением работ, оказанием услуг, с учетом соответствующей суммы налога на добавленную стоимость и акцизов.

Таким образом, плательщиками ИПН являются физические лица, имеющие объекты налогообложения в виде облагаемого дохода предусмотренные вышеуказанными статьями Налогового кодекса.

В рассматриваемом случае, согласно акту налоговой проверки объектом обложения ИПН определена сумма в виде стоимостного баланса IV группы на конец налогового периода, указанного в строке 100.03.005 (формы 100.03.) Декларации по КПН за 2012г., за минусом амортизации (определенный проверяющим лицом) за 2012-2017г.г.

Следует отметить, что форма 100.03 предназначена для исчисления вычетов по фиксированным активам в соответствии со статьями 116 – 122 Налогового кодекса которая не содержит сведения о наличии объекта обложения по облагаемым доходам физических лиц.

Между тем, в акте проверки в целях применения статей 318, 322 Налогового кодекса от 25.12.2017г. не отражены документально подтвержденные факты о получении имущества физическим лицом.

Также следует указать, что согласно сведениям ИНИС РК единственным учредителем Компании «В» является Компания «G».

Исходя из изложенного, начисление ИПН облагаемого у источника выплаты по результатам налоговой проверки является необоснованным.

По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать начисление НДС в размере 17 093,5 тыс.тенге и ИПН в сумме 10 143,1 тыс.тенге неправомерным.