1.Вид спора: налоговые споры

2. Категория налогоплательщика: юридическое лицо

3. Вид налога: КПН, НДС

Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «Р» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН) в, налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории РК (НДС), НДС за нерезидента, об уменьшении убытка, не подлежащего уплате в бюджет.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная проверка Компании «Р» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет, поступлений в пенсионный фонд и социальных отчислений за период с 17.09.2014г. по 31.12.2017г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в сумме 33 799,0 тыс.тенге и пени 11 511,1 тыс.тенге, НДС в сумме 18 855,7 тыс.тенге и пени 4 129,2 тыс.тенге, НДС за нерезидента в сумме 1 629,8 тыс.тенге и пени 657,4 тыс.тенге, об уменьшении убытка, не подлежащего уплате в бюджет в сумме 1 717,8 тыс.тенге. Проверка в связи с отсутствием первичных документов проведена косвенным методом.

Компания «Р», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

В жалобе указано, что к обжалуемой налоговой проверке были предоставлены соответствующие документы, в связи с чем отсутствуют основания для применения косвенного метода определения объектов налогообложения. Приобретенный бутовой камень использован на производство готовой продукции (щебень различных фракций, смесь песчано-щебеночная), на капитальный ремонт железнодорожного пути, а также реализован покупателям.

Компанией «Р» отмечено, что в акте проверки от 20.09.2018г. не указаны конкретные покупатели, приобретавшие товарную продукции в 2015 год, по которым установлены расхождения, также в акте проверки отсутствует анализ и расчет отклонений потребления электроэнергии за проверяемый период. Стационарный дробильный завод веден в эксплуатацию в мае 2015 года, а пробная эксплуатация для проведения пуско-наладочных работ, обкатки оборудования, изучения и настройки технологической линии, выбора режима производства, требующая дополнительных затрат, началась с июня 2015 года.

В ходе рассмотрения жалобы в целях вынесения мотивированного решения в соответствии со статьей 186 Кодекса РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г. уполномоченным органом принято решение о проведении тематической проверки Компании «Р» по вопросу правильности исчисления КПН за 2015 год и НДС за 3 и 4 кварталы 2015 года в части обоснованности определения сумм занижения дохода от реализации и облагаемого оборота.

Проведение проверки поручено Комитету государственных доходов, которым вынесено предписание от 19.12.2018г. и составлен акт тематической проверки Компании «Р»  от 16.01.2020г.

Из акта. тематической проверки от 16.01.2020г следует, что Компания «Р» в 2015 году осуществляло деятельность по производству и реализации щебня, песка из отсевов дробления и песчано-щебеночной смеси (далее - щебень).

В целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода, Компанией «Р» у Компании «S» (нерезидент) по контракту приобретен стационарный дробильный комплекс мощностью 200 тонн/час, который принят в эксплуатацию актом государственной приемочной комиссии от 12.05.2015г.

Как следует из данных бухгалтерского учета и первичных документов (накладные на передачу готовой продукции в места хранения) деятельность по производству щебня Компанией «Р» начата в июне 2015 года.

Продуктом дробления является строительный камень (бутовый), который приобретался у индивдуального предпринимателя С. (далее – ИП С.), являющегося одновременно учредителем Компании «Р». При этом основными покупателями щебня Компании «Р» являлись компании «В», «К», «С», учредители которых  И., Р. и О. являются взаимосвязанными лицами.

В ходе тематической проверки проведена сверка отчетов «Анализ работы дробильного участка» и данных бухгалтерского учета (материальная ведомость) за 2015 год, по результатам которой установлено несоответствие по приходу бутового камня и производству готовой продукции.

Так, по отчетам «Анализ работы дробильного участка» за период с июля по декабрь 2015 года произведено готовой продукции в количестве    151 108,8 куб.м, тогда как по данным «Материальной ведомости» оприходовано 174 963,54 куб.м.

По бухгалтерскому учету остаток бутового камня составлял:

- на 01.08.2015г. - 0,01 куб.м;

- на 01.09.2015г. - 78,01 куб.м;

- на 01.10.2015г. - 323,91 куб.м;

- на 01.11.2015г. - 0,21 куб.м;

- на 01.12.2015г. - 562,21 куб.м.

Тогда как приобретение бутового камня начинается с 17.08.2015г., 16.09.2015г., 17.10.2015г., 16.11.2015г., 18.12.2015г., то есть до начала приобретения бутового камня по данным бухгалтерского учета у Компании «Р» числился остаток запасов.

Погрузка бутового камня на самосвалы производилась зкскаватором, на который горюче-смазочные материалы (ГСМ) отпускались с начала месяца, соответственно и отгрузка бутового камня производилась с начала месяца.

Также по данным отчетов «Анализ работы дробильного участка» за 2015 год установлены факты, свидетельствующие о несоответствии данных бухгалтерского учета об объемах произведенной продукции с данными первичных документов.

В частности, согласно пунктам 4, 5 Приложения №2 контракта:

- готовой продукцией являются товарные фракции (щебень фракции 0-5 мм, 5-10 мм, 10-20 мм, 20-40 мм, 40-70 мм, 25-60 мм);

- годовая производительность Завода составляет 1 миллион тонн в год, часовая производительность 200 тонн в час.

По отчету «Анализ работы дробильного участка» общее количество часов дробления за проверяемый период составило 1 926 часов (при среднем количестве дробления 9 часов в сутки).

С учетом указанных показателей Компанией «Р» произведено продукции за 2015 год в количестве 385 200 тонн (1 926 час х 200т/час) или 251 765 куб.м (385 200 тонн/1,53), где 1,53 - коэффициент перевода кубов в тонны, утвержденный Компанией «Р».

Тогда как по данным бухгалтерского учета (материальная ведомость) за 2015 год, отражено готовой продукции в количестве 174 963,54 куб.м. Расхождение составляет 76 801,46 куб.м.

Также в ходе тематической проверки, выявлены расхождения между сведениями по журналу учета горной массы, поступившей из карьера «Р», в котором отражено 5 214 рейса, и сведениями по отчету «Анализ работы дробильного участка», в котором отражено 7 848 рейса. Расхождение по количеству рейсов по перевозке бутового камня составило 2 634 рейса (7 848-5 214).

Таким образом, вышеуказанные обстоятельства свидетельствуют, что Компанией «Р» в нарушение пункта 3 статьи 6 Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28.02.2007г. не обеспечен соответствующий порядок ведения бухгалтерского учета.

В этой связи, в ходе проведения тематической проверки Компании «Р» было вручено требование от 13.02.2019г. о предоставлении необходимых для проведения проверки документов (ведомости по списанию ГСМ, ежедневные заправочные ведомости на каждый автотранспорт, журналы весовщиков, журналы учета горной массы, материальные отчеты, счета-фактуры, журналы учетчика, заявки на получение горной массы, акты взвешивания горной массы на каждый автотранспорт, приходные накладные, товарно-транспортные накладные (ТТН), путевые листы, ведомости по зарплате, табели учета рабочего времени, штатное расписание, сведения о затратах электроэнергии).

Согласно ответу от 01.04.2019г. Компании «Р» следует, что ежедневный анализ работы дробильного участка за сентябрь 2015 года; раздаточные ведомости по ГСМ за май-июль 2015г.; ТТН, путевые листы, технический паспорт на дробильный комплекс, эксплуатационная документация отсутствуют.

При этом в имеющихся раздаточных ведомостях предусмотрено отметка о непроведении отпуска ГСМ без наличия путевого листа. Также Компанией «Р» к тематической проверке не представлены акты взвешивания и ежедневные акты списания бутового камня.

В соответствии с пунктом 1 статьи 160 Налогового кодекса от 25.12.2017г. в случае нарушения порядка ведения учета, при утрате или уничтожении учетной документации налоговые органы определяют объекты налогообложения и (или) объекты, связанные с налогообложением, на основе косвенных методов (активов, обязательств, оборота, затрат, расходов) в порядке, определенном статьей 160 и статьями 161, 162 и 163 Налогового кодекса от 25.12.2017г.

Учитывая изложенное, в ходе тематической проверкой объекты налогообложения и объекты, связанные с налогообложением определены косвенным методом.

Также в ходе тематической проверки проведена встречная проверка в отношении ИП С., по результатам которой установлено, что ИП С. за 2015 год в адрес Компании «Р» произведена реализация бутового камня и услуг по аренде автотранспорта.

Поставка бутового камня осуществлялась по договору, по которому Компания «Р» самостоятельно за свой счет и своими средствами осуществляла вывоз товара.

Факт отгрузки и доставки товарно-материальных ценностей (ТМЦ) в адрес Компании «Р» транспортом ИП С. не установлен.

В соответствии с пунктом 12, 13 Правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утвержденных Приказом Министра по инвестициям и развитию РК от 30.04.2015г. №546 (далее -. Правила №546), перевозка грузов оформляется ТТН, а в случаях перевозки некоторых видов грузов, перевозимых насыпью (навалом), может оформляться актом замера или актом взвешивания. ТТН является основным перевозочным документом, по которой производится списание груза грузоотправителем и оприходование его грузополучателем.

Правилами №546 утверждена форма путевого листа, из которого можно определить движение ГСМ.

Так, по результатам тематической проверки установлено, что в связи с несоответствием данных бухгалтерского учета сведениям, отраженным в первичных документах, непредставлением к тематической проверке ТТН, путевых листов - объем поступившей, произведенной и реализованной продукции определен исходя из объемов списания ГСМ.

Следует указать, что Компанией «Р» в подтверждение своих требований ТТН также не прилагались к жалобе (приложены только накладные). Кроме того к жалобе не приложены «Ежедневные анализы работы дробильного участка за сентябрь 2015 года», которые также не предоставлены к тематической проверке.

В приложенных к жалобе путевых листах (№№1, 2, …№107) в нарушение требования Правил №546 отсутствуют сведения о номерах ТТН, времени прибытия, подписи и печати грузоотправителя, Ф.И.О. и подписи лиц водителя и диспетчера, сдавших и принявших ТТН, данных о расходе ГСМ и т.д.

В ходе тематической проверки установлено, что по данным бухгалтерского учета Компании «Р» по счету 8110 «Основное производство» за 2015 год произведено списание ГСМ в количестве 52 816 литров на автомашины (Самосвал), осуществлявшие перевозку груза. По техническим характеристикам расход топлива Самосвала составляет 35 литров на 100 км. Грузоподъемность одного самосвала составляет 24 куб.м -по данным журнала учета горной массы, поступившей из карьера «Р».

За 2015 год расход ГСМ в разрезе месяцев 2015 года составил:

- за июль - 9 700 литров;

- за август - 8 515 литров;

- за сентябрь - 6 870 литров;

- за октябрь - 12 500 литров;

- за ноябрь - 9 805 литров;

- за декабрь - 5 426 литров.

По данным Компании «Р» расстояние от дробильного комплекса до карьера и обратно составляет 4,28 км.

Следовательно расход ГСМ на 1 рейс равен 1,498 литра (0,35литров х 4,28 км). То есть, в проверяемом периоде совершено 35 256 рейсов, в том числе:

- за июль - 6 475 (9 700/1,498);

- за август - 5 684 (8 515/1,498);

- за сентябрь - 4 586 (6 870/1,498);

- за октябрь - 8 344 (12 500/1,498);

- за ноябрь - 6 545 (9 805/1,498);

- за декабрь - 3 622 (5 426/1,498).

Однако, согласно представленным к тематической проверке накладным и журналу учета горной массы, поступившей из карьера «Р» на Дробильный комплекс, Компанией «Р» показано 5 214 рейсов. То есть расход ГСМ составляет 10 литров на 1 рейс, что превышает в 7 раз расход топлива, предусмотренный техническими характеристиками самосвалов, в том числе:

- за июль 2015 года - 416 рейсов;

- за август 2015 года - 914 рейсов;

- за сентябрь 2015 года - 854 рейса;

- за октябрь 2015 года - 1 438 рейсов;

- за ноябрь 2015 года - 1 144 рейса;

- за декабрь 2015 года - 448 рейсов.

При этом Компанией «Р» по данным бухгалтерского учета за 2015 год не учтены поставки по 30 042 рейсам, в том числе:

- за июль - 6 059 рейсов (6 475 - 416);

- за август - 4 770 рейсов (5 684 - 914);

- за сентябрь - 3 732 рейса (4 586 - 854);

- за октябрь - 6 906 рейсов (8 344 - 1 438);

- за ноябрь - 5 401 рейсов (6 545 - 1 144);

- за декабрь - 3 174 рейсов (3 622 - 448).

Таким образом, по результатам тематической проверки установлено, что объем, неоприходованного в бухгалтерском учете бутового камня (щебня) за 2015 год, составил 721 008 куб.м., в том числе:

- за июль 145 416 куб.м (6 059 рейсов х 24 куб.м);

- за август 114 480 куб.м (4 770 рейсов х 24 куб.м);

- за сентябрь 89 568 куб.м (3 732 рейса х 24куб.м);

- за октябрь 165 744 куб.м (6 906 рейсов х 24куб.м);

- за ноябрь 129 624 куб.м (5 401 рейсов х 24куб.м);

- за ноябрь 76 176 куб.м (3 174 рейсов х 24кубм).

Исходя из цен на щебень различных фракций по прайс-листу на продукцию, утвержденного Компанией «Р» от 01.09.2015г., средняя цена готовой продукции составляет 1 070,83 тенге за 1 куб.м.

Таким образом, учитывая расход ГСМ, понесенный Компанией «Р», и среднюю цену реализации за 1 куб.м товарной продукции (щебень различных фракций), по результатам тематической проверки на основе применения косвенного метода определения объектов налогообложения, установлено занижение стоимости объема реализованного щебня за 2015 год на сумму 772 079,4 тыс.тенге.

В соответствии с пунктом 1 статьи 86 Кодекса РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 10.12.2008г., доходом от реализации является стоимость реализованных товаров, работ, услуг, кроме доходов, включаемых в совокупный годовой доход в соответствии со статьями 87-98 Налогового кодекса, а также доходов, указанных в пункте 2 статьи 111 Налогового кодекса, в части, не превышающей суммы расходов, указанных в пункте 1 статьи 111 Налогового кодекса, если иное не предусмотрено законодательством РК о трансфертном ценообразовании.

В стоимость реализованных товаров, работ, услуг не включаются суммы НДС и акциза.

Согласно пункту 1 статьи 238 Налогового кодекса от 10.12.2008г. размер облагаемого оборота определяется на основе стоимости реализуемых товаров, работ, услуг исходя из применяемых сторонами сделки цен и тарифов без включения в них НДС, если иное не предусмотрено настоящей статьей и законодательством РК о трансфертном ценообразовании.

Вместе с тем, по результатам обжалуемой проверки (акт от 20.09.2018г.), занижение стоимости объема реализованного щебня. определенного косвенным методом, составило 157 131,0 тыс.тенге.

Таким образом, актом тематической проверки от 16.01.2020г., назначенной в ходе рассмотрения жалобы, подтверждены итоги обжалуемой налоговой проверки (акт от 20.09.2018г.) по увеличению дохода от реализации за 2015год и облагаемого оборота за 3-4 кварталы 2015 года на сумму 157 131,0 тыс.тенге на основе применения косвенного метода.

В соответствии с пунктом 5 статьи 186 Налогового кодекса от 25.12.2017г. решение по результатам рассмотрения жалобы выносится с учетом результатов тематической и (или) повторной тематической проверок.

По результатам заседания Апелляционной комиссии, принято решение - оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.