Вид спора: налоговые споры

Категория налогоплательщика: юридическое лицо

Вид налога: КПН, НДС, НДПИ

Министерством финансов Республики Казахстан (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «U» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – орган государственных доходов) о начислении налогов и сумме уменьшенного убытка.

Как следует из материалов дела, органом государственных доходов проведена комплексная налоговая проверка по вопросу исполнения налогового обязательства по всем видам налогов и (или) других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2019г. по 31.12.2022г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора (КПН) в сумме 329 423,5 тыс.тенге, пени в сумме 108 534,3 тыс.тенге, налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС) в сумме 211 974,8 тыс.тенге, пени в сумме 78 917,7 тыс.тенге, налога на добычу полезных ископаемых, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора в сумме 130 846,9 тыс.тенге, пени в сумме 52 474,0 тыс.тенге, о сумме уменьшенного убытка в размере 38 745,3 тыс.тенге.

Компания «U», не согласившись с выводами органа государственных доходов (ОГД), обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить уведомление о результатах проверки.

1. Относительно взаиморасчетов с Компанией «М» и Компанией «G».

Основанием для начисления налогов явилось нарушение пункта 1 статьи 242, подпункта 5) статьи 264, пункта 1 статьи 400, подпункта 2 статьи 403 Налогового кодекса, согласно которому отнесены на вычеты расходы за 2021-2022гг. и НДС в зачет по взаиморасчетам с Компанией «М» и Компанией «G».

С данным выводом ОГД Компания «U» не согласна из-за того, что с Компанией «М» и Компанией «G» заключены договоры на оказание услуг спецтехники. При этом к налоговой проверке по взаиморасчетам с данными поставщиками предоставлены все необходимые первичные документы (договор, ЭСФ, акты выполненных работ, акт сверки, платежные поручения, табеля учета рабочего времени спецтехники, технические паспорта, реестры работы весовой, журналы регистрации техники, отчеты по простоям, журналы выдачи нарядов и другая первичная документация) подтверждающие аренду техники.

При этом проверяющим специалистом в ходе проверки осмотрен производственный процесс, а также объемы оказанных услуг выполненных подрядными организациями в 2020-2022гг. по перевозке вскрышной породы, что свидетельствует об исполнении финансово-хозяйственной операции.

Компания «U» приводит пункт 4 статьи 14 Предпринимательского кодекса РК, а также считает, что по результатам проверки фактов, опровергающих совершение финансово-хозяйственных операций не представлено. Ссылка в акте проверки на подпункт 2 статьи 264 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежей в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г. не может являться окончательной константой, так как данная статья имеет оговорку «за исключением операций, по которым судом установлено фактическое получение товаров, работ, услуг от такого налогоплательщика». При этом ОГД имеет право подать судебный иск о признании сделки между компаниями недействительной.

Кроме того, к налоговой проверке представлен договор между Компанией «М» и Компанией «S» от 06.05.2022г., копии техпаспортов, согласно которым спецтехника Компании «S» предоставлена в аренду Компании «М». Следовательно, при наличии указанного договора аренды на технику, основания об отсутствии материально-технических ресурсов для оказания услуг не могут быть приняты во внимание.

В предварительном акте налоговой проверки от 22.05.2024г. нарушения по взаиморасчетам Компании «U» с Компанией «G» не установлено. При этом в акт налоговой проверки от 16.07.2024г. включены нарушения, установленные Постановлением Верховного суда РК от 16.07.2024г., в этой связи, Компания «U» намерено ходатайствовать о пересмотре указанного Постановления Верховного суда РК.

В жалобе указано, что по взаиморасчетам с Компанией «G» за 1 квартал 2022г. НДС в сумме 25 310,3 тыс.тенге Компанией «U» не отнесена в зачет, а также не учтенный за 3 квартал 2021г. НДС по приобретенным товарам, работам, услугам в сумме 11 876,1 тыс.тенге по результатам налоговой проверки не принят в зачет.

Проверив доводы Компании «U», исследовав представленные ОГД материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 2) статьи 264 Налогового кодекса вычету не подлежат расходы по операциям, совершенным без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров с налогоплательщиком, руководитель и (или) учредитель (участник) которого не причастен к регистрации (перерегистрации) и (или) осуществлению финансово-хозяйственной деятельности такого юридического лица, установленных решением суда, вступившим в законную силу, за исключением операций, по которым судом установлено фактическое получение товаров, работ, услуг от такого налогоплательщика.

Пунктом 4) статьи 264 Налогового кодекса предусмотрено, что вычету не подлежат расходы по сумме, указанной в счет-фактуре и (или) ином документе, выписка которого признана вступившим в законную силу судебным актом или постановлением органа уголовного расследования о прекращении досудебного расследования по нереабилитирующим основаниям, совершенной субъектом частного предпринимательства без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров.

Пунктом 5) указанной статьи Налогового кодекса установлено, что вычету не подлежат расходы по сделке, признанной недействительной на основании вступившего в законную силу решения суда.

В соответствии с подпунктом 4) пункта 4 статьи 85 Налогового кодекса снятие с регистрационного учета по НДС на основании решения налогового органа по форме, установленной уполномоченным органом, производится без уведомления налогоплательщика в случае признания недействительной регистрации юридического лица на основании вступившего в законную силу решения суда.

Согласно подпункту 2), 3) пункта 6 статьи 85 Налогового кодекса плательщик НДС по решению налогового органа признается снятым с регистрационного учета в качестве плательщика НДС с даты постановки на регистрационный учет по налогу на добавленную стоимость - для лиц, указанных в подпункте 4) пункта 4 статьи 85 Налогового кодекса, с даты перерегистрации в регистрирующем органе, осуществляющем ведение Национального реестра бизнес-идентификационных номеров, признанной недействительной на основании вступившего в законную силу решения суда - для лица, указанного в подпункте 5) пункта 4 настоящей статьи.

Согласно пункту 1 статьи 400 Налогового кодекса, суммой налога на добавленную стоимость, относимого в зачет получателем товаров, работ, услуг, являющимся плательщиком налога на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 367 Налогового кодекса, признается сумма налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате за полученные товары, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота по реализации, и указанного в подпунктах 1)-4) настоящей статьи Налогового кодекса.

Пунктом 1), 2) статьи 403 Налогового кодекса предусмотрено, что НДС, ранее признанный как НДС, относимый в зачет, подлежит исключению по сделке (операции), по которой действие (действия) по выписке счета-фактуры и (или) иного документа признано (признаны) судом или постановлением органа уголовного преследования о прекращении досудебного расследования по нереабилитирующим основаниям совершенным (совершенными) субъектом частного предпринимательства без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров и по сделке признанной недействительной на основании вступившего в законную силу решения суда.

Пунктом 4) данной статьи Налогового кодекса определено, что по сделкам, совершенным без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров с налогоплательщиком, снятым с регистрационного учета по налогу на добавленную стоимость на основании решения налогового органа в соответствии с подпунктами 2) и 3) пункта 6 статьи 85 Налогового кодекса, руководитель и (или) учредитель (участник) которого не причастен к регистрации (перерегистрации) и (или) осуществлению финансово-хозяйственной деятельности такого юридического лица, установленных решением суда, вступившим в законную силу, за исключением сделок, по которым судом установлено фактическое получение товаров, работ, услуг от такого налогоплательщика.

1.1 Компания «G»

По результатам акта налоговой проверки по взаиморасчетам Компании «U» с Компанией «G» исключены из вычетов расходы по оказанию услуг спецтехники за 2021г. в сумме 651 785,7 тыс.тенге, за 2022г. в сумме 675 205,3 тыс.тенге,  НДС из зачета за 4 кварталы 2021г. в сумме 78 214,2 тыс.тенге, за 1 квартал 2022г. в сумме 81 024,6 тыс.тенге.

Компания «G» зарегистрировано с 17.03.2019г., включено в список неблагонадежных налогоплательщиков в связи с признанием недействительной регистрации, отсутствием по юридическому адресу.

Согласно данным ИС ИНИС руководителем и учредителем Компании «G» с 17.03.2019г. по 19.08.2021г. является гражданин «Д», с 20.08.2021г. является гражданин «А».

Следует отметить, что Приговором суда от 20.03.2024г. гражданин «А». признан виновным в совершении уголовного правонарушения по выписке счета-фактуры без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров, предусмотренного частью 3 статьи 216 Уголовного кодекса Республики Казахстан (УК РК).

Из Приговора суда от 20.03.2024г. следует, что в период с 2019г. по май 2023г. гражданин «А» с целью извлечения имущественной выгоды, причинил особо крупный ущерб государству в виде неуплаты налогов и обязательных платежей в бюджет при обороте в 13 335 075,5 тыс.тенге, на общую сумму 4 174 160,5 тыс.тенге, в том числе: НДС в сумме 1 507 145,4 тыс.тенге, КПН в сумме 2 667 015,1 тыс.тенге.

Так, в 2019г. гражданин «А» с целью незаконного обогащения путем уклонения от уплаты налогов с организаций использовал субъекты частного предпринимательства, регистрируя (перерегистрируя) их на своих знакомых, не обладающих достаточными навыками в предпринимательской деятельности и планируя, оставаясь вне поля зрения, имея полный контроль над финансово-хозяйственной деятельностью предприятий, по своему усмотрению распоряжался финансами и незаконной прибылью. Гражданин «А» во избежание попадания в поле зрения органов финансового мониторинга, принял решение применять по фиктивным сделкам с контрагентами покупателями подконтрольных фирм, платежные операции безналичным способом, путем дробления всей суммы денежных средств за якобы поставленные товары, работ и услуги подлежащей выведению в теневой оборот.

Данная противоправная деятельность осуществлялась от имени подконтрольных гражданину «А» предприятий, в том числе по Компании «G», которые не имели активы, здания, транспортные средства на праве собственности либо на правах аренды, материально и трудовые ресурсы, а также в Единый государственный реестр намеренно внесены искаженные данные об их учредителях и юридических адресах, где фактически организации не располагались.

Таким образом, гражданин «А» единым преступным умыслом, обеспечивал преступную деятельность подконтрольных предприятий без цели занятия законной предпринимательской деятельности, направленные на выписку фиктивных бестоварных бухгалтерских документов, без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров, за(пере) регистрированных на себя и номинальных руководителей, по которым плата услуги составляла от 2-5% от сумм. Подсудимый гражданин «А» вину свою в предъявленном ему обвинении признал полностью в содеянном раскаивается.

Также необходимо отметить, что Решение СМЭС от 24.10.2023г., оставленным без изменения Постановлением от 21.12.2023г. отказано в удовлетворении иска о признании сделки недействительной, заключенной между Компанией «U» с Компанией «G».

Вместе с тем, вышеуказанное Решение СМЭС от 24.10.2023г. и Постановление от 21.12.2023г., отменено Постановлением ВС РК от 16.07.2024г., по которому вынесено новое решение об удовлетворении иска, признан недействительным договор заключенный между Компанией «U» и Компанией «G» на сумму оборота 1 486 230,0 тыс.тенге, НДС в сумме 159 238,9 тыс.тенге.

Из Постановления ВС РК от 16.07.2024г. следует, что согласно договору Компания «G» представляет в аренду Компании «U» 13 единиц специальной техники без экипажа до 31.12.2022г. Дополнительным соглашением от 15.10.2021г. и от 01.11.2021г. количество арендуемой техники увеличено до 45 единиц, по которому Компанией «G» в адрес Компании «U» выписаны ЭСФ за 3, 4 кварталы 2021г. и за 1 квартал 2022г. на сумму оборота 1 486 230,0 тыс.тенге, НДС в сумме 159 238,9 тыс.тенге.

Также из данного судебного акта следует, что Компания «G» собственником предоставленной в наем техники не являлось, штатной численностью, недвижимыми помещениями не располагает, его деятельность не связана с предоставлением в аренду автотранспортных средств. Согласно договору от 01.08.2021г. и дополнительным соглашением к нему Компания «G» арендовало технику у Компании «S».

При этом состав техники, взятой в аренду Компании «S» и переданной в субаренду, не идентичен (расхождение по 3-м единицам). В деле отсутствуют сведения об уплате ответчиками налогов в бюджет по оспариваемой сделке, что подтверждает его бестоварный характер. Также акты приема-передачи специальной техники, подписанные Компанией «U» и Компанией «G», не соответствуют утвержденной форме, не содержат даты их составления. На момент заключения договора с Компанией «U», гражданин «А» не являлся директором Компанией «G», предприятие им было приобретено у гражданина «Д» 09.08.2021г., регистрация произведена 20.08.2021г.

Кроме того, в Постановлении ВС РК от 16.07.2024г. следует, что изложенные обстоятельства свидетельствуют о том, что Компания «G» не осуществляло предпринимательскую деятельность, а перерегистрировано лишь для выписки счетов-фактур без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров, следовательно, гражданин «А» как директор Компании «G» не мог осуществлять законных сделок ни с Компанией «U», ни с Компанией «S». Согласно регистрационным данным последнее собственником специальной техники не являлось и не имело возможности самостоятельно данную технику доставить к месту назначения, стоимость аренды техники у Компании «G» в несколько раз превышает стоимость аренды у ее собственника Компании «S».

Далее следует, что согласно условиям договора между Компанией «U» и Компанией «S» техника предоставлена в аренду без экипажа, стоимость услуги определяется из периода работы в часах. Согласно представленным актам выполненных работ и табелям учета рабочего времени техника работала практически круглосуточно, одни и те же водители управляли несколькими транспортными средствами одновременно, что невозможно. Так, операторы гражданин «Ч» и «Т» в сентябре 2021 года ежедневно с 9.00-18.00, 19.00-04.00 одновременно работали на фронтальном погрузчике и c 07.00-17.00, 18.00-05.00 на колесном погрузчике (табель учета рабочего времени за сентябрь).

Учитывая изложенные обстоятельства, Постановлением ВС РК от 16.07.2024г. заключенный между Компанией «U» и Компанией «S» договор от 01.08.2021г., на сумму оборота в сумме 1 486 230,0 тыс.тенге, НДС в сумме 159 238,9 тыс.тенге признан недействительным.

Необходимо отметить, что в соответствии с частью 2 статьи 21 Гражданско-процессуального кодекса Республики Казахстан (далее – ГПК РК) вступившие в законную силу судебные решения, определения, постановления и приказы, а также законные распоряжения, требования, поручения, вызовы и другие обращения судов и судей обязательны для всех без исключения государственных органов, органов местного самоуправления, общественных объединений, других юридических лиц, должностных лиц и граждан и подлежат неукоснительному исполнению на всей территории Республики Казахстан.

Относительно доводов Компанией «U» в части исключения НДС из зачета в сумме 25 310,3 тыс.тенге по взаиморасчетам с Компанией «G» следует указать, что согласно информации ОГД, данным поставщиком в адрес Компании «U» выписана ЭСФ от 28.12.2021г. НДС в сумме 1 071,4 тыс.тенге, которая имеет статус «Canceled» (аннулированный).

Также выписана ЭСФ от 23.02.2022г. НДС на сумму 25 310,3 тыс.тенге (статус «FIXED_INVOICE» исправленная), при этом в вышеуказанных ЭСФ, подтверждающим поставку ТРУ является документ №29 от 28.12.2021г.

По данным ИС ЭСФ за 4 квартал 2021г. сумма НДС, по приобретенным товарам, работам, услугам Компанией «U» с учетом исправленной ЭСФ по Компании «G» составляет в сумме 157 773,2 тыс.тенге.

По данным декларации по НДС за 4 квартал 2021г. (очередная от 14.02.2022г., дополнительная от 24.02.2022г.) сумма НДС, отнесенная в зачет по приобретенным товарам, работам, услугам составляет 156 908,6 тыс.тенге, следовательно, Компания «U» НДС в сумме 25 310,3 тыс.тенге по ЭСФ  от 23.02.2022г., включает в сумму НДС, отнесенную в зачет за 4 квартал 2021г.

Учитывая изложенное, доводы Компании «U» относительно неотнесения в зачет суммы НДС по взаиморасчетам с Компанией «G» являются некорректными.

Таким образом, поскольку, Приговором суда от 20.03.2024г. действия по выписке счетов-фактур от имени Компании «G» в адрес Компании «U» признаны без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров, Постановлением ВС РК от 16.07.2024г. заключенный между Компанией «U»  и Компания «G» договор от 01.08.2021г. на сумму оборота 1 486 230,0 тыс.тенге, НДС в сумме 159 238,9 тыс.тенге признан недействительным, соответственно, в соответствии с пунктами 4), 5) статьи 264, пунктом 1), 2) статьи 403 Налогового кодекса исключение из вычетов расходов и НДС из зачета по взаиморасчетам с Компанией «G» является обоснованным.

1.2 Компания «М»

По результатам акта налоговой проверки по взаиморасчетам Компании «U» с Компанией «М» исключены из вычетов расходы оказанию услуг спецтехники за 2022г. в сумме 285 714,2 тыс.тенге, НДС из зачета за 2 квартал 2022г. в сумме 34 285,7 тыс.тенге.

Компания «М» зарегистрировано 03.05.2022г., включено в список неблагонадежных налогоплательщиков по причине признания недействительной регистрации, бездействующим, отсутствия по юридическому адресу.

Согласно данным ИС ИНИС руководителем и учредителем Компании «М» 03.05.2022г. является гражданин «М», с 21.06.2022г. по 02.10.2023г. директором являлась гражданка «А»

По данным ИС СОНО Компании «М»:

• декларация по КПН (ф.100.00) за 2022г. не представлена;

• декларация по налогу на транспортные средства, земельному налогу и налогу на имущество (ф.700.00) за 2022г. не представлена.

• декларация по НДС (ф. 300.00) за 1, 2 кварталы 2022 г. представлена с нулевыми показателями, за 3, 4 кварталы 2022г. не представлена.

• декларация по индивидуальному подоходному налогу и социальному налогу (ф. 200.00) за 1 квартал 2022г. не представлена, за 2-4 кварталы 2022г. представлена с нулевыми показателями.

В связи с отсутствием налогоплательщика по месту нахождения встречная проверка не проведена.

Необходимо отметить, что Решением СМЭС от 12.03.2024г. государственная регистрация Компании «М» признана недействительной.

Из Решения СМЭС от 12.03.2024г. следует, что Департаментом экономических расследований расследуется уголовное дело по факту выписки счетов-фактур без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров, в ходе которого согласно допросу гражданин «М». сообщил, что Компания «М» фактически не занималось финансово-хозяйственной деятельностью, работы не выполняло, поставку товаров не осуществляло, а также он не связан с регистрацией данного юридического лица.

Согласно решению ОГД Компания «М» снято с учета по НДС с 03.05.2022г., (с момента постановки на регистрационный учет по НДС) по причине признания недействительной регистрации юридического лица.

В соответствии с пунктом 16 Нормативного постановления ВС РК от 22.12.2022г. по взаиморасчетам с индивидуальными предпринимателями или юридическими лицами, чья государственная регистрация/перрегистрация признаны недействительными, КПН может начисляться по результатам документальных налоговых проверок, если налогоплательщиком ранее такие расходы не исключены самостоятельно по результатам камерального контроля.

При этом акт налоговой проверки составляется с указанием подробного описания налогового нарушения со ссылкой на соответствующую норму налогового и иного законодательства. В качестве оснований для начисления сумм КПН, помимо вступившего в законную силу решения суда о ликвидации (признании недействительной перерегистрации) контрагента налогоплательщика, могут быть указаны и иные обстоятельства, свидетельствующие о недействительности финансово-хозяйственных операций между этими лицами.

Кроме того, как было указано ранее, Приговором суда от 20.03.2024г. гражданин «А» признан виновным в совершении уголовного правонарушения, предусмотренного частью 3 статьи 216 УК РК. Гражданин «А» с целью извлечения имущественной выгоды, без цели занятия законной предпринимательской деятельности зарегистрировал на номинальных руководителей юридические лица, в том числе, Компания «М» от имени которого выписывал счета-фактуры без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров, причинив особо крупный ущерб государству.

Согласно части 3 статьи 444 Уголовно-процессуального кодекса Республики Казахстан (далее–УПК РК), апелляционные приговор, постановление вступают в законную силу с момента их оглашения.

Частью 1 статьи 484 УПК РК предусмотрено, что в кассационном порядке Верховный Суд РК рассматривает дела по ходатайствам на вступившие в законную силу приговоры и постановления, вынесенные судами первой инстанции, после их рассмотрения в апелляционной инстанции, протестам прокурора, а также на приговоры и постановления апелляционной инстанции.

Вместе с тем, в соответствии с частью 4 статьи 488 УПК РК, установлено что подача ходатайства, протеста о пересмотре вступивших в законную силу судебных актов не приостанавливает их исполнения, за исключением случаев, предусмотренных статьей 493 УПК РК.

Таким образом, поскольку, Приговором суда от 20.03.2024г. действия по выписке счетов-фактур от имени Компании «М» в адрес Компании «U» признаны без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров, Решением СМЭС от 12.03.2024г. приказ о государственной регистрации Компании «М» признан недействительным, соответственно, в соответствии с пунктом 2), 4) статьи 264, пунктом 1), 4) статьи 403 Налогового кодекса исключение из вычетов расходов и НДС из зачета по взаиморасчетам с Компанией «М» является обоснованным.

2. 2. Относительно начисления НДПИ

Основанием для начисления налогов явилось нарушение пункта 1 статьи 746 Налогового кодекса Компанией «U» при реализации угля на экспорт и оптовым компаниям в Республике Казахстан необоснованно применена ставка с понижающим коэффициентом 0,01, в результате начислен НДПИ в сумме 85 683,6 тыс.тенге.

По результатам налоговой проверки при сверке данных отчета ГР-8 с данными Компании «U» установлено занижение объекта обложения НДПИ в результате в соответствии со статьей 744 Налогового кодекса за 2021-2022гг. начислен НДПИ в сумме 45 163,3 тыс.тенге.

С данным выводом ОГД Компания «U» не согласна из-за того, что в соответствии с подпунктами 2), 3), 9) статьи 746 Налогового кодекса Компанией «U» в 2021-2022гг. к объему реализованного угля применяло поправочный коэффициент 0,01.

Компанией «U» считает, что поправочный коэффициент применяется к ставке налога на весь объем добываемого угля, при наличии фактов реализации угля по перечню указанному в подпунктах 2), 3), 9) статьи 746 Налогового кодекса, в этой связи, по мнению Компании «U» все неопределенности законодательства Республики Казахстан должны толковаться в пользу субъекта предпринимательства.

Компания «U» утверждает, что в ходе налоговой проверки были предоставлены письма контрагентов - покупателей угля, которые подтвердили, что приобретенный ими уголь каменный у Компании «U» использовался для собственных производственных нужд при производстве товаров, либо для дальнейшей его переработки, что соответствует подпункту 9) статьи 749 Налогового кодекса.

Также по результатам проверки начислен НДПИ на основании объема угля по данным отчета ГР-8 Комитета геологии, который содержит информацию по фактически добытому в отчетном периоде углю, а в декларации по НДПИ (ф.590.00) отражается объем реализованного угля. При этом Компания «U» считает, что невозможно одномоментно реализовывать весь объем добытого угля, когда определенное количество числится в запасах, ОГД не может знать в адрес какой категории покупателей будет реализован добытый уголь.

Компания «U» считает, что начисление НДПИ на основании отчета ГР-8 приводит к двойному налогообложению, так как налогообложению подвергается добытый уголь, а также данный объем угля облагается при реализации повторно. Также, поправочный коэффициент применяется ко всему объему добытого угля при наличии фактов реализации угля одному или нескольким потребителям подпадающих под критерии в отчетном периоде.

Ранее ОГД выставило Компании «U» уведомление об устранении нарушений по результатам камерального контроля в части неверного применения ставки НДПИ за 2021-2022гг., на которое представлено пояснение с приложением необходимых документов. При этом ОГД по результатам рассмотрения пояснения приняло решение о неисполнении уведомлений. По результатам рассмотрения иска Компанией «U» в суде, решение ОГД признано незаконным и отменено.

Проверив доводы Компании «U», исследовав представленные ОГД материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 744 Налогового кодекса объектом обложения НДПИ на минеральное сырье, за исключением общераспространенных полезных ископаемых является физический объем запасов полезных ископаемых, содержащихся в минеральном сырье (облагаемый объем погашенных запасов).

Для целей настоящего раздела облагаемым объемом погашенных запасов является объем погашенных запасов полезных ископаемых, содержащихся в минеральном сырье, за вычетом объема фактических потерь за налоговый период в пределах нормируемых потерь, установленных техническим проектом разработки месторождения, утвержденным уполномоченным для этих целей государственным органом Республики Казахстан.

Для целей определения объекта обложения применяются единицы измерения, используемые в отчетных и сводных балансах запасов минерального сырья, предоставляемых уполномоченному органу по изучению и использованию недр.

Согласно подпункту 49-1) статьи 1 Налогового кодекса погашенные запасы – это объем добытых и списываемых с государственного баланса запасов полезных ископаемых, включая фактические потери, образующиеся в процессе добычи.

Подпунктом 49 статьи 1 Налогового кодекса определено, что добыча – это весь комплекс работ (операций), связанных с извлечением полезных ископаемых из недр на поверхность, в том числе с забором подземных вод, а также из техногенных минеральных образований, включая первичную переработку и временное хранение минерального сырья.

Согласно пункту 1 статьи 745 Налогового кодекса налоговой базой для исчисления НДПИ является стоимость облагаемого объема погашенных запасов полезных ископаемых, содержащихся в минеральном сырье, за налоговый период.

Подпунктом 3) пункта 3 статьи 745 Налогового кодекса определено, что в целях исчисления НДПИ стоимость облагаемого объема полезных ископаемых на уголь за налоговый период определяется исходя из средневзвешенной цены реализации минерального сырья и (или) твердого полезного ископаемого, в том числе прошедших только первичную переработку (обогащение).

В соответствии с пунктом 7 статьи 745 Налогового кодекса средневзвешенная цена реализации применяется недропользователем ко всему облагаемому объему полезных ископаемых, в том числе к объемам, переданным по производственной себестоимости добычи структурному подразделению в рамках одного юридического лица для последующей переработки и (или) использованным на собственные производственные нужды недропользователя, включая использование в качестве исходного сырья для производства товарной продукции.

В статье 746 Налогового кодекса установлены ставки НДПИ, минерального сырья, в том числе прошедшего только первичную переработку, в котором ставка налога на уголь каменный, бурый уголь, горючие сланцы составляет 2,7%.

Статьей 746 Налогового кодекса установлено, что к ставке налога на добычу полезных ископаемых на добытый уголь каменный, бурый уголь, горючие сланцы, установленной настоящей статьей, применяется коэффициент 0,01 в случаях:

1) использования недропользователем, являющимся субъектом естественной монополии, такого добытого угля каменного, бурого угля, горючих сланцев для предоставления услуг по передаче электрической энергии, производству, передаче, распределению и (или) снабжению тепловой энергией, водоснабжения и (или) водоотведения в соответствии с законодательством Республики Казахстан о естественных монополиях;

2) реализации недропользователем добытого угля каменного, бурого угля, горючих сланцев субъекту естественных монополий, оказывающему услуги, предусмотренные подпунктом 1) части второй настоящей статьи;

3) реализации недропользователем добытого угля каменного, бурого угля, горючих сланцев организациям образования, здравоохранения;

4) использования добытого угля каменного, бурого угля, горючих сланцев при эксплуатации объектов социальной сферы, определенных статьей 239 настоящего Кодекса;

5) реализации недропользователем добытого угля каменного, бурого угля, горючих сланцев получателям адресной социальной помощи;

6) переработки недропользователем добытого угля каменного, бурого угля, горючих сланцев и (или) их использования на собственные производственные нужды;

7) использования недропользователем, являющимся энергопроизводящей организацией, добытого угля каменного, бурого угля, горючих сланцев для производства электрической и (или) тепловой энергии для собственных нужд и (или) реализации в соответствии с законодательством Республики Казахстан об электроэнергетике;

8) реализации недропользователем добытого угля каменного, бурого угля, горючих сланцев энергопроизводящей организации для производства электрической и (или) тепловой энергии для собственных нужд и (или) реализации в соответствии с законодательством Республики Казахстан об электроэнергетике;

9) реализации недропользователем добытого угля каменного, бурого угля, горючих сланцев организациям, осуществляющим их переработку и (или) использование при производстве товаров.

В рассматриваемом случае, Компанией «U» осуществлялась реализация добытого каменного угля на экспорт за 2021г. в количестве 167 915 тонн, за 2022г. в количестве 78 532,6 тонн.

Также, Компанией «U»  осущестлялась реализация добытого каменного угля за 2021-2022гг. 47 покупателям в РК, которые имеют вид деятельности «Оптовая торговля каменным углем», «Специализированная оптовая торговля товарами, не включенными в другие группировки», «Оптовая торговля широким ассортиментом товаров без какой-либо конкретизации», «Прочая розничная торговля не в магазинах», «Оптовая торговля дизельным топливом».

В свою очередь, Компанией «U» при исчислении НДПИ по реализованным на экспорт и вышеуказанным 47 покупателям в РК по объему каменного угля к базовой ставке применен коэффициен 0,01.

Необходимо отметить, что вышеуказанные покупатели согласно данным ИС ИНИС осущестляют деятельность по оптовой торговле каменным углем и прочую деятельность, то есть, не являются организациями (организации естественных монополий, образования, здравоохранения, энергопроизводящие организации, осуществляющие переработку и (или) использование при производстве товаров), при реализации которым в соответствии с подпунктами 1)-9) статьи 746 Налогового кодекса предусмотрено применение коэффициента 0,01.

Кроме того, из информации ОГД следует, что по результатам анализа выписанных ЭСФ, вышеуказанные покупатели осуществляют дальнейшую реализацию каменного угля организациям, соответственно, не осуществляют переработку и (или) не используют ее при производстве товаров.

Следует отметить, что в соответствии с Положением Министерства национальной экономики Республики Казахстан в функции и задачи центрального аппарата входит формирование налоговой и бюджетной политики, а также политики в области таможенного дела.

При этом Министерство национальной экономики Республики Казахстан письмом от 28.02.2023г. сообщает, что положения подпункта 9) статьи 746 Налогового кодекса применимы только при реализации угля отечественным производителям и переработчикам.

Учитывая изложенное, применение Компанией «U» понижающего коэффициента в размере 0,01 к базовой ставке по НДПИ при реализации добытого угля на экспорт и организациям, осущестляющим оптовую торговлю каменного угля и осуществляющим прочую деятельность, является неправомерным, соответственно, результаты налоговой проверки в указанной части начисления налога являются обоснованными.

Относительно начисления НДПИ по сведениям уполномоченного органа необходимо указать, что в соответствии со статьей 744 Налогового кодекса объектом обложения НДПИ на минеральное сырье, за исключением общераспространенных полезных ископаемых является физический объем запасов полезных ископаемых, содержащихся в минеральном сырье (облагаемый объем погашенных запасов).

Для целей определения объекта обложения применяются единицы измерения, используемые в отчетных и сводных балансах запасов минерального сырья, предоставляемых уполномоченному органу по изучению и использованию недр.

В соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 72 Кодекса Республики Казахстан «О недрах и недропользовании» от 27.12.2017г. № 125-VI ЗРК (далее- Кодекс о недрах) единый кадастр государственного фонда недр содержит сведения о государственном учете полезных ископаемых, их проявлениях и об объектах пространства недр.

Пунктом 2 указанной статьи Кодекса о недрах государственный учет полезных ископаемых содержит сведения о месторождениях полезных ископаемых, количестве и качестве основных и совместно с ними залегающих полезных ископаемых, содержащихся в них компонентах, горнотехнических, гидрогеологических, экологических и других характеристиках месторождения, имеющего промышленное значение, их размещении, степени изученности, степени промышленного освоения, добыче, потерях и обеспеченности промышленности полезными ископаемыми, а также об изменениях в оценке ресурсов и запасов полезных ископаемых за отчетный год в результате их добычи или переоценки ресурсов и (или) запасов полезных ископаемых.

Пунктом 8 статьи 72 Кодекса о недрах включение в государственный учет полезных ископаемых сведений о количестве и качестве основных и совместно с ними залегающих полезных ископаемых осуществляется уполномоченным органом по изучению недр в порядке, определяемом Правительством Республики Казахстан, с учетом положений настоящего Кодекса.

Согласно пункту 24 Правил ведения единого кадастра государственного фонда недр и Правил предоставления информации по государственному учету запасов полезных ископаемых государственным органам, утвержденный Приказом и.о. Министра по инвестициям и развитию Республики Казахстан от 25.05.2018г. №393 ежегодный государственный учет запасов месторождения в результате их добычи, потерь при добыче, а также при переоценке ресурсов и (или) запасов полезных ископаемых, геолого-экономических данных о перспективной минерализации за отчетный год основывается на отчетности по добытым полезным ископаемым, а также представленных данных по формам согласно приложениям, к Правилам в срок не позднее тридцатого апреля каждого года.

В рассматриваемом случае, согласно предоставленному Комитетом геологии Министерства промышленности и строительства Республики Казахстан (далее - уполномоченный орган) информации по Государственному учету запасов недр по углю на месторождении добыча угля за 2021г. составило 834,5 тыс.тонн.

По данным декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (ф.590.00) за 1-4 кварталы 2021г. Компанией «U» облагаемый объем погашенных запасов составило 680,4 тыс.тонн.

Следовательно, по результатам проверки установлено расхождение по объекту обложения НДПИ с данными Компании «U» в количестве 154,1 тыс.тонн (834,5-680,4). Средневзвешенная цена реализации за 2021г. составила в сумме 4,6 тыс.тенге, начисленная по результатам проверки сумма налога по ставке 2,7% составила 19 234,4 тыс.тенге.

Аналогично, по данным уполномоченного органа добыча угля на месторождении за 2022г. составило 573,3 тыс.тонн. По данным декларации по налогу на добычу полезных ископаемых (ф.590.00) за 1-4 кварталы 2022г. облагаемый объем погашенных запасов составило 455,9 тыс.тонн.

Следовательно, по результатам проверки установлено расхождение по объекту обложения НДПИ с данными Компании «U» за 2022г. в количестве 117,4 тыс.тонн (573,3-455,9). Средневзвешенная цена реализации за 2022г. составила в сумме 8,1 тыс.тенге, начисленная по результатам проверки сумма налога по ставке 2,7% составила 25 928,8 тыс.тенге.

Таким образом, учитывая нормы статьи 744, 745, 746 Налогового кодекса и сведения уполномоченного органа о фактической добыче полезных ископаемых, начисление НДПИ в сумме 130 846,9 тыс.тенге по результатам акта налоговой проверки является обоснованным.

Относительно доводов Компании «U» о наличии по приобретенным товарам, работам, услугам за 3 квартал 2021г. НДС в сумме 11 876,1 тыс.тенге и необходимости отнесения в ходе проверки в зачет, следует указать следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 159 Налогового кодекса по завершении налоговой проверки в случае выявления нарушений, приводящих к начислению сумм налогов и платежей в бюджет, уменьшению убытков, неподтверждению к возврату сумм превышения налога на добавленную стоимость и (или) КПН (ИПН), удержанного у источника выплаты с доходов нерезидентов, налоговым органом выносится уведомление о результатах проверки, которое направляется (вручается) налогоплательщику (налоговому агенту) в порядке и сроки, которые установлены в соответствии со статьями 114 и 115 Налогового кодекса.

В данном случае, в обжалуемом уведомлении о результатах проверки начисление налогов и других обязательных платежей в бюджет произведено по основаниям (причинам), которые указаны в акте налоговой проверки. При этом, расхождение между данными налоговой проверки и декларации по НДС за 3 квартал 2021г. в части отнесения НДС в зачет не установлено.

Таким образом, поскольку в соответствии с Налоговым кодексом обжалуется уведомление о результатах проверки, вынесенное по выявленным нарушениям, тогда как нарушений в части отнесения НДС в зачет за 3 квартал 2021г. по результатам налоговой проверки не установлено, соответственно, доводы Компанией «U» в указанной части являются некорректными.

Также следует указать, что в соответствии с пунктом 1 статьи 211 Налогового кодекса налогоплательщик (налоговый агент) вправе внести изменения и дополнения в налоговую отчетность путем составления дополнительной налоговой отчетности за налоговый период, к которому относятся данные изменения и дополнения.

По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение – оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.