КПН: жалоба оставлена без удовлетворения


Вид спора: налоговые споры

Категория налогоплательщика: юридическое лицо

Вид налога: КПН


Министерством финансов Республики Казахстан (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «В» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – орган государственных доходов) начисления КПН и НДС.

Как следует из материалов дела, органом государственных доходов проведена комплексная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2019г. по 31.12.2021г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора (КПН) в сумме 56 784,9 тыс.тенге и пени 28 759,5 тыс.тенге, налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС) в сумме 13 700,3 тыс.тенге, НДС за нерезидента в сумме 17 575,0 тыс.тенге и пени 7 642,9 тыс.тенге.

Компания «В», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

  1. Относительно срока исковой давности

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось нарушение пункта 1 статьи 307, статьи 644, 646 Налогового кодекса за период с 01.01.2019г. по 31.12.2019г. начислен КПН у источника выплаты в сумме 14 258,1 тыс.тенге.

С данным выводом налогового органа Компания «В» не согласна, так как, в соответствии с пунктом 5 статьи 140 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс), период, подлежащий налоговой проверке, не должен превышать срок, исчисляемый в порядке, определенном статьей 48 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 48 Налогового кодекса срок исковой давности составляет 3 года, в связи с чем к Компании «В» применим трехлетний срок исковой давности, так как является субъектом среднего предпринимательства, в связи, с чем по КПН удерживаемому у источника выплаты с доходов юридического лица нерезидентов (КПН у источника выплаты) срок исковой давности за 2019 год истек 31.12.2022 года.

Компания «В» в жалобе указывает, что согласно статье 423 Налогового кодекса, отчетным периодом по НДС за нерезидента является календарный квартал, соответственно, на момент начала проверки (28.11.2022г.), срок исковой давности за 1 квартал 2019 года по НДС за нерезидента истек.

Проверив доводы Компании «В», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам. Согласно пункту 2 статьи 48 Налогового кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей, срок исковой давности составляет три года.

Следует отметить, что в соответствии с пунктом 17 Нормативного постановления Верховного Суда РК от 22.12.2022г. №9 «О судебной практике применения налогового законодательства» в соответствии с пунктом 1 статьи 48 Налогового кодекса исковой давностью по налоговому обязательству и требованию признается период времени, в течение которого:

  • налоговый орган вправе исчислить, начислить или пересмотреть исчисленную, начисленную сумму налогов и платежей в бюджет;

  • налогоплательщик (налоговый агент) обязан представить налоговую отчетность, вправе внести изменения и дополнения в налоговую отчетность, отозвать налоговую отчетность;

  • налогоплательщик (налоговый агент) вправе потребовать зачет и (или) возврат налогов и платежей в бюджет, пени.

В рассматриваемом случае, Департаментом государственных доходов по завершению налоговой проверки вынесено уведомление о результатах проверки 04.01.2024г.

Соответственно, на дату вынесения указанного уведомления о результатах проверки срок исковой давности составляет 3 года.

Вместе с тем, положениями пунктов 9 и 10 статьи 48 Налогового кодекса установлены случаи продления и приостановления срока исковой давности.

В соответствии с подпунктом 1) пункта 9 статьи 48 Налогового кодекса срок исковой давности продлевается на один календарный год - в случае представления налогоплательщиком (налоговым агентом) дополнительной налоговой отчетности за период, по которому срок исковой давности, установленный пунктами 2 и 3 настоящей статьи, истекает менее чем через один календарный год, в части начисления и (или) пересмотра исчисленной суммы налогов и платежей в бюджет.

Согласно информационной системе СОНО, предоставлена дополнительная декларация по КПН (ф.100.00) за 2019г. от 23.08.2022г., 25.08.2022г., 21.09.2022г. и предоставление дополнительной налоговой отчетности по КПН, удерживаемого у источника выплаты с дохода нерезидента (ф.101.04) от 20.12.2020г. за 1 квартал 2019г. является основанием для продления срока исковой давности.

Следует также отметить, что согласно статьи 35 Налогового кодекса под налоговым периодом понимается период времени, установленный применительно к отдельным видам налогов и платежей в бюджет, по окончании которого определяются объект налогообложения, налоговая база, исчисляются суммы налогов и платежей, подлежащие уплате в бюджет.

При этом, пунктом 1 статьи 314 Налогового кодекса предусмотрено, что для корпоративного подоходного налога налоговым периодом является календарный год с 1 января по 31 декабря.

В данном, случае по результатам налоговой проверки начислен КПН у источника выплаты за 1 квартал 2019 года в сумме 2 077,1 тыс.тенге, за 3 квартал 2019 года в сумме 9 207,3 тыс.тенге и за 4 квартал 2019 года в сумме 2 973,7 тыс.тенге.

Таким образом, в соответствии с подпунктом 1) пункта 7 статьи 48 Налогового кодекса срок исковой давности продлевается по КПН за 2019 год до 31.12.2023 года.

C учетом изложенного, подлежит начислению КПН у источника выплаты за 1, 3, 4 кварталы 2019г. в связи с продлением срока исковой давности на основании пункта 9 статьи 48 Налогового кодекса.

Относительно начисления НДС за нерезидента следует указать, что Компанией «В» представлены дополнительные декларации по НДС (ф.300.00) за 1 квартал 2019 года 04.05.2021г., 19.08.2022г., 23.08.2022г., 25.08.2022г., согласно вышеуказанной норме Налогового кодекса срок исковой давности, в соответствии с подпунктом 1) пункта 9 статьи 48 Налогового кодекса срок исковой давности подлежит продлению на один календарный год в части начисления и/или пересмотра исчисленной суммы налога.

Исходя из изложенного, учитывая, что в соответствии статьями 48, 423 Налогового кодекса налоговым периодом для НДС – календарный квартал, подлежит начислению и пересмотру исчисленных, начисленных сумм по НДС начиная с 01.01.2020г. по 31.12.2021г.

Следовательно, срок исковой давности на дату (04.01.2024г.) вынесения обжалуемого уведомления в части начисления сумм НДС за нерезидента за 1 квартал 2019 года не истек.

Необходимо отметить, что согласно пункту 10 статьи 48 Налогового кодекса срок исковой давности в части начисления или пересмотра исчисленной, начисленной суммы налогов и платежей в бюджет приостанавливается на период подготовки и подачи письменного возражения налогоплательщиком на предварительный акт налоговой проверки и его рассмотрения налоговым органом в порядке, определенном законодательством Республики Казахстан.

В соответствии со статьей 157 Налогового кодекса, порядок и сроки вручения налогоплательщику предварительного акта налоговой проверки, предоставления письменного возражения к предварительному акту налоговой проверки, а также рассмотрения такого возражения утверждаются уполномоченным органом.

Согласно приказу Министра финансов Республики Казахстан за №20 от 12.01.2018г. «Об утверждении Правил и сроков вручения налогоплательщику предварительного акта налоговой проверки, предоставления письменного возражения к предварительному акту налоговой проверки, рассмотрения такого возражения, а также категории налогоплательщиков, в отношении которых применяются нормы по предварительному акту налоговой проверки» (далее - Правила), установлены конкретные сроки рассмотрения и продления возражения, сроки получения ответа Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан (далее – Комитет государственных доходов) на запрос, направленный в ходе рассмотрения возражения.

Так, в соответствии с пунктом 9 Правил письменное возражение рассматривается в пределах, указанных в нем вопросов в течение пяти рабочих дней с момента его получения, за исключением случаев, предусмотренных пунктами 12, 13, 14 и 15 Правил.

Согласно пункту 12 Правил при рассмотрении письменного возражения должностное лицо органа государственных доходов, осуществляющее налоговую проверку, в случае необходимости направляет налогоплательщику (налоговому агенту) и (или) в уполномоченные государственные органы, и (или) в иные организации запросы о предоставлении в письменной форме дополнительной информации либо пояснения по вопросам, изложенным в письменном возражении.

В рассматриваемом случае, как следует из акта налоговой проверки Департаментом государственных доходов предварительный акт налоговой проверки от 08.12.2023г. вручен Компании «В» 08.12.2023г.

Таким образом, в соответствии с подпунктом 1) пункта 7 статьи 48 Налогового кодекса срок исковой давности продлевается по НДС за 1 квартал 2019 года до 31.03.2024г.

На основании изложенного, начисление НДС за нерезидента за 1 квартал 2019 года, в связи с продлением срока исковой давности на основании пункта 9 статьи 48 Налогового кодекса по результатам налоговой проверки является обоснованным.

    2. Относительно остатка товарно-материальных запасов (ТМЗ) на начало и конец 2019-2021гг.

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось нарушение пункта 2, 3 статьи 190 Налогового кодекса за период с 01.01.2019г. по 31.12.2021г. начислен КПН в сумме 17 063,4 тыс.тенге.

С данным выводом налогового органа Компания «В» не согласна, так как, по результатам налоговой проверки произведено задвоение по строке декларации по КПН (ф.100.00) Запасы на начало за 2020 год и органом государственных доходов в ходе налоговой проверки не учтена корректировка запасов на конец за 2019 года.

Проверив доводы Компании «В», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 242 Налогового кодекса, расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода с учетом положений, установленных настоящей статьей и статьями 243 – 263 Налогового кодекса, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом.

Пунктами 2 и 3 статьи 190 Налогового кодекса определено, что учетная документация включает в себя: бухгалтерскую документацию - для лиц, на которых в соответствии с Законом Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) возложена обязанность по ее ведению; стандартный файл проверки - для лиц, добровольно представляющих данный файл; первичные учетные документы – для лиц, указанных в пункте 4 настоящей статьи; налоговые формы; налоговую учетную политику; иные документы, являющиеся основанием для определения объектов налогообложения и (или) объектов, связанных с налогообложением, а также для исчисления налогового обязательства.

Если иное не установлено пунктом 4 настоящей статьи, налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Согласно пункту 1 статьи 6 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику.

Бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов. Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 6) статьи 7 Закона о бухгалтерском учете первичные документы, как на бумажных, так и на электронных носителях должны содержать обязательные реквизиты, где среди прочего предусмотрено указание наименования должностей, фамилии, инициала и подписи лиц, ответственных за совершение операции (подтверждение события), и правильность ее (его) оформления.

Таким образом, расходы налогоплательщика подлежат отнесению на вычеты и в зачет по НДС при условии, что расходы по товарам, работам, услугам должны быть направлены на получение дохода и использованы в целях облагаемого оборота, а также подтверждаться соответствующими документами, подписанными руководителем и главным бухгалтером или работником, уполномоченным на то приказом налогоплательщика. При этом, в соответствии с нормами Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Следует отметить, что согласно пункту 6 Международного стандарта финансовой отчетности (далее-МСФО) (IAS) 2 «Запасы» запасы – это активы:

а) предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности;

(b) находящиеся в процессе производства для такой продажи; или

(c) находящиеся в виде сырья или материалов, которые будут потребляться в процессе производства или оказания услуг.

Также, согласно пункту МСФО (IAS) 2 к запасам также относятся готовая продукция или незавершенное производство организации, включая сырье и материалы, предназначенные для использования в процессе производства. Если речь идет о поставщике услуг, запасы включают в себя затраты на оказание услуг как описано в пункте 19, в отношении некоторых организация еще не признала соответствующую выручку (МСФО (IAS) 18 «Выручка»).

Необходимо указать, что согласно пункту 16 Правил составления налоговой отчетности (декларации) по КПН (форма 100.00) (далее - Правила) в строке 100.00.009 I указывается балансовая стоимость запасов на начало налогового периода, и строка 100.00.009 II «Запасы на конец налогового периода, всего» заполняется согласно данным бухгалтерского баланса на конец налогового периода.

В рассматриваемом случае, по результатам налоговой проверки установлено, что согласно данным декларации по КПН (Ф.100.00) за 2019г. остаток на начало налогового периода составил в сумме 1 322 357,6 тыс.тенге и на конец налогового периода – 1 346 244,3 тыс.тенге, тогда как согласно данным оборотно-сальдовой ведомости остаток запасов на начало отчетного периода составил в сумме 1 321 300,0 тыс.тенге и на конец отчетного периода – 1 349 677,5 тыс.тенге, соответственно, вычеты завышены на сумму 4 490,8 тыс.тенге.

Также, согласно данным декларации по КПН (Ф.100.00) за 2020г. остаток на начало налогового периода составил в сумме 1 369 737,5 тыс.тенге и на конец налогового периода – 1 523 867,2 тыс.тенге, тогда как согласно данным оборотно-сальдовой ведомости остаток запасов на начало отчетного периода составил в сумме 1 349 677,5 тыс.тенге и на конец отчетного периода – 1 528 344,9 тыс.тенге. При этом, как следует из акта налоговой проверки бухгалтером ошибочно включены суммы утилизированных ТМЗ на конец 2020г. и неверного определения суммы, списанного ТМЗ на общую сумму 102 385,7 тыс.тенге.

Следовательно, остаток запасов на конец отчетного периода по результатам налоговой проверки составил в сумме 1 425 959,2 тыс.тенге (1 528 344,9 - 102 385,7), соответственно, вычеты занижены на сумму 77 848,0 тыс.тенге.

Вместе с тем, по результатам налоговой проверки за 2020г. уменьшены расходы по приобретению запасов на сумму 151 371,3 тыс.тенге, при этом, Компания «В» в жалобе указывает, что правомерности выводов налоговой проверки.

Таким образом, по результатам налоговой проверки обоснованно исключены из вычетов расходы на сумму 73 523,3 тыс.тенге (151 371,3 -77 848,0)

Аналогично, согласно данным декларации по КПН (ф.100.00) за 2021г. остаток на начало налогового периода составил в сумме 1 523 730,7 тыс.тенге и на конец налогового периода – 2 009 510,1 тыс.тенге, тогда как согласно данным оборотно-сальдовой ведомости с учетом допущенных нарушений за 2020г., установленных в ходе налоговой проверки, остаток запасов на начало отчетного периода составил в сумме 1 425 959,2 тыс.тенге.

При этом, согласно данным оборотно-сальдовой ведомости на конец отчетного периода (2021г.) составил в сумме 2 005 654,1 тыс.тенге, однако, как следует из акта налоговой проверки бухгалтером ошибочно включены суммы утилизированных ТМЗ на конец 2021г. и без подтверждающих документов на общую сумму 86 612,7 тыс.тенге.

Следовательно, остаток запасов на конец отчетного периода по результатам налоговой проверки составил в сумме 1 919 041,4 тыс.тенге (2 005 654,1 -86 612,7), соответственно, вычеты завышены на сумму 7 302,8 тыс.тенге.

Таким образом, в соответствии со статьей 242 Налогового кодекса исключение из вычетов расходов по реализованным товарам (работам, услугам) за 2019-2021гг. на сумму 85 316,9 тыс.тенге и соответствующее начисление КПН в сумме 17 063,4 тыс.тенге по результатам налоговой проверки являются обоснованными.

    3. Относительно начисления НДС за нерезидента за 2019-2021гг.

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось нарушение статьи 373, пункта 3 статьи 378 Налогового кодекса начислен НДС за нерезидента в сумме 17 575,0 тыс.тенге за 2019-2021гг.

С данным выводом налогового органа Компания «В» не согласна, так как, целью ведения основной деятельности между Компанией «В» и Компании «М» заключены Соглашения о предоставлении выплаты (премии) к Договору поставки продукции от 01.11.2016г.

Согласно условиям заключенных Соглашений (пункт 1.1 Соглашений) следует, что в случае, если объем закупаемых нерезидентом Компании «М» у Компании «В» товаров превысит установленную норму, Компания «В» выплачивает нерезиденту премию (бонус). При этом, согласно пункту 1.2 Соглашений премия (бонус) выплачивается на основании акта о предоставлении премии.

Таким образом, Компания «В» в жалобе указывает, что из содержания вышеуказанных соглашений и описания актов предоставления премии следует, что природа взаимоотношений сторон в рамках соглашений не предусматривает какое-либо оказание услуг (в том числе маркетинговых услуг и услуги посредников по торговым сделкам), а является выплатой премии (бонусов).

Компания «В» считает, что поскольку нормы статьи 378 Налогового кодекса не распространяются на выплаты премии (бонусов), а также тот факт, что выплата премии не является услугами, то местом реализации услуг является Кыргызская Республика, а не Республика Казахстан. Следовательно, НДС за нерезидента по выплатам премий в адрес Компании «М» не возникает.

Проверив доводы Компании «В», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с подпунктом 2) пункта 1 статьи 369 Налогового кодекса облагаемым оборотом является оборот, совершаемый плательщиком НДС при приобретении работ, услуг от нерезидента в соответствии со статьей 373 Налогового кодекса.

Пунктом 2 статьи 372 Налогового кодекса определено, что оборот по реализации работ, услуг означает любое выполнение работ или оказание услуг, в том числе безвозмездное, а также любую деятельность за вознаграждение, отличную от реализации товара, в том числе, указанных в подпунктах 1) - 9) данного пункта.

Статьей 370 Налогового кодекса определено, что необлагаемым оборотом является:

1) оборот по реализации товаров, работ, услуг, освобожденный от НДС в соответствии с Налоговым кодексом;

2) оборот по реализации товаров, работ, услуг, местом реализации которых не является Республика Казахстан.

Если иное не установлено статьей 370 Налогового кодекса, место реализации товаров, работ, услуг определяется в соответствии со статьей 378 Налогового кодекса.

Место реализации товаров, работ, услуг в государствах-членах Евразийского экономического союза определяется в соответствии со статьей 441 Налогового кодекса;

3) оборот в виде остатков товаров, которые являются товарами, перечисленными в статье 394 Налогового кодекса.

Согласно подпункту 5) пункта 2 статьи 378 Налогового кодекса для целей раздела 10 Налогового кодекса местом реализации работ, услуг признается Республика Казахстан, если работы, услуги, не предусмотренные подпунктами 1), 2), 3) и 4) части первой настоящего пункта и пунктом 4 настоящей статьи, выполняются или оказываются налогоплательщиком, осуществляющим предпринимательскую или любую другую деятельность на территории Республики Казахстан.

Местом осуществления предпринимательской или другой деятельности налогоплательщика, выполняющего работы, оказывающего услуги, не предусмотренные подпунктами 1), 2), 3) и 4) части первой пункта 2 статьи 378 Налогового кодекса, считается территория Республики Казахстан в отношении прочих работ, услуг - в случае присутствия такого налогоплательщика на территории Республики Казахстан на основе государственной (учетной) регистрации в регистрирующем органе или на основе постановки на регистрационный учет в налоговых органах в качестве индивидуального предпринимателя.

Необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 1 статьи 380 Налогового кодекса размер оборота по реализации определяется как стоимость реализуемых товаров, работ, услуг исходя из применяемых сторонами сделки цен и тарифов без включения в них НДС, если иное не предусмотрено законодательством Республики Казахстан о трансфертном ценообразовании.

Подпунктом 1) пункта 1 статьи 412 Налогового кодекса установлено, что при совершении оборота по реализации товаров, работ, услуг обязаны выписать счет-фактуру плательщики НДС, предусмотренные подпунктом 1) пункта 1 статьи 367 Налогового кодекса.

Таким образом, к облагаемому обороту по реализации услуг относится любая деятельность за вознаграждение, отличная от реализации товаров и за исключением необлагаемого оборота, местом реализации которой является Республика Казахстан.

В рассматриваемом случае, между Компанией «В» (Продавец) и нерезидентом Компании «М» (Покупатель) заключен Договор поставки продукции от 01.11.2016г. (далее-Договор).

Согласно пункту 1.1. Договора Продавец (Компания «В») обязуется поставлять Покупателю (Компания «М») продукцию (товар), а Покупатель обязуется принимать поставляемый товар и производить оплату.

Пунктом 3.4. Договора установлено, что Продавец вправе предоставлять Покупателю скидки/премии, размеры и условия предоставления которых будут согласовываться сторонами в отдельных соглашениях к Договору.

Сторонами подписаны Соглашения от 29.03.2019г., 31.03.2020г., 30.12.2020г. к Договору об условиях предоставления (выплаты) премии и Компанией «В» составлены Акты о предоставлении премии.

Исходя из изложенного и учитывая условия Договора, Компания «В» предоставляет нерезиденту Компании «М» премии, не являющиеся элементом ценообразования и не приводящие к изменению цены товара, при достижении объемов поставки товаров, установленных Соглашениями.

В соответствии с пунктом 1 статьи 392 Гражданского кодекса Республики Казахстан при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Согласно определению, данному в Словаре экономических терминов бонус - дополнительное вознаграждение, поощрение, надбавка к выплате, премия; дополнительная скидка со стоимости (цены) товара, предоставляемая Продавцом в соответствии с условиями договора или постоянным покупателям.

Дополнительная премия – это дополнительная скидка в соответствии с условиями договора.

Скидка – это условие сделки, определяющее размер возможного уменьшения базисной цены товара, указанной в договоре о сделке. Величина скидки зависит от вида сделки, объема продаж.

Наряду с этим, пунктом 3 статьи 190 Налогового кодекса установлено, что налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Подпунктом 1) пункта 3 статьи 6 Закона о бухгалтерском учете установлено, что доходы операции и события отражаются в системе бухгалтерского учета, при этом должно обеспечиваться адекватное подкрепление бухгалтерских записей оригиналами первичных документов и отражение в бухгалтерских записях всех операций и событий.

В рассматриваемом случае, как следует из представленных документов, Компании «В» в адрес нерезидента Компании «М» начислена и выплачена премия за 2019-2021гг. в сумме 146 458,3 тыс.тенге, тогда как согласно платежным документам в разделе назначение платежа указано «Платежи за услуги посредников по торговым сделкам».

Следует отметить, пунктом 2 статьи 372 Налогового кодекса установлено, что оборот по реализации работ, услуг означает любое выполнение работ или оказание услуг, в том числе безвозмездное, а также любую деятельность за вознаграждение, отличную от реализации товара, в том числе:

1) предоставление имущества во временное владение и пользование по договорам имущественного найма, кроме договоров лизинга;

2) вознаграждение при передаче имущества по договору лизинга в финансовый лизинг;

3) предоставление прав на объекты интеллектуальной собственности;

4) выполнение работ, оказание услуг работодателем работнику в счет погашения задолженности перед работником;

5) уступка прав требования, связанных с реализацией товаров, работ, услуг, за исключением авансов и штрафных санкций;

6) согласие ограничить или прекратить предпринимательскую деятельность;

7) предоставление кредита (займа, микрокредита);

8) финансирование исламским банком в соответствии с законодательством Республики Казахстан о банках и банковской деятельности физических и юридических лиц в качестве торгового посредника путем предоставления коммерческого кредита на условиях последующей продажи товара третьему лицу либо без таковых условий;

9) получение временной балансирующей платы в соответствии с законодательством Республики Казахстан о железнодорожном транспорте оператором тяги в пассажирском движении.

Понятие премия - это денежная выплата стимулирующего или поощрительного характера. При этом подпунктом 50) пункта 1 статьи 1 Налогового кодекса определено, что реализация - отгрузка и (или) передача товаров либо иного имущества, выполнение работ, оказание услуг с целью продажи, обмена, безвозмездной передачи, передача имущества по договору лизинга, а также передача заложенных товаров залогодержателю при неисполнении должником обеспеченного залогом обязательства.

В данном случае, нерезиденту (Покупатель) согласно Договору предоставлены премии, согласно пункту 3.4 Договора предметом которого являлась поставка Компании «В» товаров.

Так в соответствии с пунктом 3.4 Договора Продавец (нерезидент) вправе предоставлять Покупателю (Компания «В») скидки/премии размеры и условия предоставления которых будут согласовываться сторонами в отдельных соглашениях к Договору. Из представленных дополнительных соглашений следует, что предоставление (выплата) премии покупателю предусматривается в случаях достижения приобретения определенных объемов Товаров.

При этом, согласно представленным документам Компанией «В» начисляются скидки/премии на достижение объема товаров от 10 до 72 процентов.

Так, согласно акту о представлении премии от 01.07.2019г. покупателю Компании «М» за объем реализации в количестве 92 380 штук начислена премия в размере 41,24% или в сумме 9 851,4 тыс.тенге от суммы реализованных товаров в размере 23 888,0 тыс.тенге.

Также, согласно акту о представлении премии от 20.11.2020г. покупателю Компании «М» за объем реализации в количестве 341 538 штук начислена премия в размере 72,55% или в сумме 10 736,1 тыс.тенге от суммы реализованных товаров в размере 14 793,26 тыс.тенге.

При этом, согласно акту о представлении премии от 01.09.2019г.  покупателю Компании «М» за объем реализации в количестве 214 710 штук начислена премия в размере 8,73% или в сумме 5 017,4 тыс.тенге от суммы реализованных товаров в размере 57 473,6 тыс.тенге.

Следовательно, из представленных документов следует, что премии начисляются не равномерно, при реализации разных количества товара и суммы.

При этом, из пояснении Компании «В» следует, что определения размера (премии) бонуса производится на основании взаимной договоренности с учетом рыночных условии и взаимных интересов, которая не противоречит нормам казахстанского законодательства.

Следует отметить, что согласно пункту 1 статьи 373 Налогового кодекса если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, выполненные работы, оказанные услуги нерезидентом на возмездной основе, местом реализации которых признается Республика Казахстан (РК), при приобретении их плательщиком НДС являются оборотом такого плательщика НДС по приобретению работ, услуг от нерезидента, который подлежит обложению НДС в соответствии с Налоговым кодексом.

Согласно подпункту 4) пункта 2 статьи 378 Налогового кодекса для целей настоящего раздела местом реализации работ, услуг признается РК, если покупатель работ, услуг осуществляет предпринимательскую или любую другую деятельность на территории РК.

Положения настоящего подпункта применяются, в том числе в отношении консультационных, аудиторских, инжиниринговых, дизайнерских, маркетинговых, юридических, бухгалтерских, адвокатских, рекламных услуг, а также услуги по предоставлению и (или) обработке информации, кроме распространения продукции средств массовой информации, а также предоставления доступа к массовой информации, размещенной на интернет-ресурсе.

На основании изложенного следует, что обязанность по уплате НДС за нерезидента возникает в случаях, когда местом реализации услуг является РК, а местом реализации услуг признается РК при приобретении определенных видов услуг, в том числе маркетинговых.

Согласно подпункту 42) пункта 1 статьи 1 Налогового кодекса маркетинговые услуги - услуги, связанные с исследованием, анализом, планированием и прогнозированием в сфере производства и обращения товаров, работ, услуг в целях определения мер по созданию лучших экономических условий производства и обращения товаров, работ, услуг, включая характеристику товаров, работ, услуг, выработку ценовой стратегии и стратегии рекламы.

Как указано выше, согласно платежным документам произведены выплаты в адрес нерезидента Компании «М» за услуги посредников по торговым сделкам, которое относится к маркетинговым услугам.

Таким образом, из содержания Договоров, соглашений и актов предоставления премии следует, что нерезидент Компании «М» оказывал для Компании «В» услуги, в том числе маркетинговые и/или услуги посредника по торговым сделкам, и получал от Компании «В» премии (бонусы) за закуп товара сверх установленного количества.

Учитывая изложенное следует, что в рамках Договора премии (бонус), полученные нерезидентом, могут быть отнесены непосредственно к деятельности нерезидента за вознаграждение на территории Республики Казахстан и соответственно, признаваться оборотом по реализации услуг, облагаемых НДС.

Исходя из изложенного, следует, что включение в облагаемый оборот по реализации услуг сумм премии (бонус), полученных нерезидентом от Компании «В», за 2019-2021гг. в сумме 146 458,3 тыс.тенге по результатам налоговой проверки являются обоснованными.

    4. Относительно начисления КПН, удерживаемого у источника выплаты с доходов юридических лиц – нерезидентов за 2019-2021гг.

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось нарушение пункта 1 статьи 307, статьи 644, 646 Налогового кодекса за период с 01.01.2019г. по 31.12.2021г. начислен КПН, у источника выплаты с доходов нерезидентов в сумме 39 721,5 тыс.тенге.

С данным выводом налогового органа Компания «В» не согласна, так как, целью ведения основной деятельности между Компанией «В» и Компании «М» заключены Соглашения о предоставлении выплаты (премии) к Договору поставки продукции от 01.11.2016г.

Согласно условиям пункта 1.1 заключенных Соглашений следует, что в случае, если объем закупаемых нерезидентом Компании «М» у Компании «В» товаров превысит установленную норму, Компания «В» выплачивает нерезиденту премию (бонус). При этом, согласно пункту 1.2 Соглашений премия (бонус) выплачивается на основании акта о предоставлении премии.

Таким образом, Компания «В» в жалобе указывает, что из содержания вышеуказанных соглашений и описания актов предоставления премии следует, что природа взаимоотношений сторон в рамках соглашений не предусматривает какое-либо оказание услуг (в том числе маркетинговых услуг и услуги посредников по торговым сделкам), а является выплатой премии (бонусов).

Компания «В» считает, что поскольку нормы статьи 378 Налогового кодекса не распространяются на выплаты премии (бонусов), а также тот факт, что выплата премии не являются услугами, то местом реализации услуг является Кыргызская Республика, а не Республика Казахстан.

Компания «В» в жалобе отмечает, что 08.04.1997г. подписано и ратифицировано Соглашение между Республикой Казахстан и Кыргызской Республикой об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доход и на капитал (далее - Конвенция).

Согласно статье 7 (Прибыль от предпринимательской деятельности) Конвенции прибыль предприятия Договаривающегося Государства (Компания «М») облагается налогом только в этом Государстве (Киргизская Республика), если только предприятие не осуществляет или не осуществляло предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве (РК) через расположенное там постоянное учреждение. Так, данный доход Компании «М» в виде премии не является его прибылью от предпринимательской деятельности согласно положению Конвенции.

Компания «В» в жалобе отмечено, что доход Компании «М» не является его пассивным доходом в виде дивидендов, процентов или роялти по статьям 10, 11 и 12 Конвенции.

При этом согласно статье 21 (Другие доходы) Конвенции виды доходов резидента Договаривающегося Государства (Компании «М»), независимо от того, где они возникли, которые не рассмотрены в предыдущих статьях настоящей Конвенции, облагаются налогом только в этом Государстве (в Кыргызской Республике).

Компания «В» считает, что выплаты, произведенные в адрес нерезидента Компании «М», являются прочими доходами нерезидента.

Также Компания «В» в жалобе указывает, что принимая во внимание, что выплаты, произведенные в адрес нерезидента Компании «М», премия (бонус) не являются доходом нерезидента от предпринимательской деятельности, а также доходом в форме дивидендов, процентов и роялти, Компания «В» считает, что такие выплаты классифицируются как прочие доходы нерезидента и подлежат налогообложению только в Кыргызской Республике.

Кроме того, Компания «В» в жалобе указывает, что имеются все необходимые сертификаты резидентства нерезидента Компании «М» и на основании прямой нормы пункта 3 статьи 666 Налогового кодекса и положений Конвенции выплаты, произведенные в адрес Компании «М», не подлежат обложению КПН, удерживаемого у источника выплаты с доходов юридических лиц – нерезидентов (далее – КПН у источника выплаты).

Проверив доводы Компании «В», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Согласно подпункту 2) пункта 1 статьи 307 Налогового кодекса, к доходам, облагаемым у источника выплаты, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, относятся в том числе доходы нерезидентов из источников в Республике Казахстан, определяемые в соответствии со статьей 644 настоящего Кодекса, не связанные с постоянным учреждением таких нерезидентов, за исключением указанных в подпункте 3) настоящего пункта.

В соответствии с подпунктом 30) пункта 1 статьи 644 Налогового кодекса доходом нерезидента из источников в Республике Казахстан признается доход в виде безвозмездно полученного имущества.

Согласно пункту 3 статьи 117 Гражданского кодекса Республики Казахстан имущество, не относящееся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом. Регистрация прав на движимые вещи не требуется, кроме случаев, указанных в законодательных актах.

При этом сумма КПН, удерживаемого у источника выплаты, исчисляется налоговым агентом путем применения ставок, установленных статьей 646 Налогового кодекса, к сумме доходов, указанных в статье 644 Налогового кодекса, за исключением доходов, указанных в пункте 9 статье 644 Налогового кодекса.

Исчисление и удержание КПН по доходам, облагаемым у источника выплаты, производятся налоговым агентом

1) не позднее дня выплаты доходов нерезиденту – по начисленным и выплаченным доходам;

2) не позднее срока, установленного пунктом 1 статьи 315 настоящего Кодекса для представления декларации по КПН, – по начисленным и невыплаченным доходам, которые отнесены на вычеты.

Статьей 666 Налогового кодекса предусмотрено, что применение положений международного договора осуществляется в порядке, определенном Налоговым кодексом и соответствующим международным договором.

В соответствии с пунктом 1 статьи 666 Налогового кодекса, если иное не установлено международным договором, порядок применения положений международного договора, установленный настоящей статьей, распространяется на доходы нерезидента, предусмотренные статьей 644 Налогового кодекса, за исключением доходов в отношении, которых порядок применения положений международного договора установлен статьями 667, 668, 669, 670 и 671 Налогового кодекса.

Согласно пункту 5 статьи 2 Налогового кодекса если международным договором, ратифицированным Республикой Казахстан, установлены иные правила, чем те, которые содержатся в Налогового кодексе, применяются правила указанного договора.

В рассматриваемом случае установлено, что между Республикой Казахстан и Кыргызской Республикой заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доход и на капитал от 08.04.1997г. (далее-Конвенция).

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 2 Конвенции применяется к налогам на доход и капитал, взимаемые Договаривающимся Государством или его местных органов власти, в соответствии с законодательством каждого из Договаривающихся Государств, независимо от метода их взимания.

Налогами на доход и на капитал считаются все виды налогов, взимаемые с общей суммы дохода, с общей суммы капитала, или с отдельных элементов дохода или капитала, включая налоги с доходов от отчуждения, движимого или недвижимого имущества, налоги, взимаемые с фонда оплаты труда, выплачиваемого предприятиями, а также налоги, взимаемые с доходов от увеличения стоимости капитала.

Из указанного следует, что положения статьи 2 Конвенции применяются к налогам на доход. При этом налогами на доход признаются все налоги, включаемые в доход нерезидента.

В рассматриваемом случае, согласно данных бухгалтерского учета Компанией «В» выплачен нерезиденту Компании «М» доход в сумме 146 458,3 тыс. тенге, без удержания налогов, соответственно, положения Конвенции не могут быть применены в связи с отсутствием возникновения обязательств, связанных с налогами нерезидента.

На основании изложенного, выплаты, произведенные Компанией «В» в адрес нерезидента Компании «М» в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 646 Налогового кодекса подлежат налогообложению по ставке 20%, соответственно, начисление КПН у источника выплаты по результатам налоговой проверки по ставке 20% являются обоснованными.

По результатам заседания Апелляционной комиссии, принято решение – оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.




  • 4294
  • 0
  • 22 января 2025

Комментарии

Чтобы иметь возможность читать и оставлять комменарии, необходимо иметь активную подписку на сайте.