Вид спора: налоговые споры

Категория налогоплательщика: юридической лицо

Вид налога: НДС

Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «N» на уведомление о результатах проверки Департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет.  

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка по вопросам подтверждения достоверности сумм налога на добавленную стоимость (НДС), предъявленных к возврату за период с 01.10.2023г. по 31.03.2024г., по результатам которой вынесено уведомление о сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет в размере 4 976,6 тыс.тенге.

Компания «N», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога явилось нарушение пункта 12 статьи 152 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г. и пунктом 47 Правил №391, не подлежит возврату превышение НДС в сумме 4 976,6 тыс.тенге, в связи с наличием нарушений, выявленных в результате формирования аналитического отчета «Пирамида», расхождений между данными ИС ЭСФ и данными налоговой отчетности по НДС по приобретению на различных уровнях.

С данными выводами налогового органа Компания «N» не согласно из-за того, что наличие нарушений у контрагентов, выявленных с использованием аналитического отчета «Пирамида», явилось основанием для невозврата сумм НДС.

В жалобе Компании «N» указано, что органом государственных доходов в обоснование отказа в возврате сумм превышения НДС Компании «N» вменены нарушения, не связанные с операциями, по которым заявлен возврат НДС.

Компания «N» в жалобе, ссылаясь на статьи 152, 190 Налогового кодекса и нормы Правил возврата превышения налога на добавленную стоимость и применения системы управления рисками в целях подтверждения достоверности суммы превышения налога на добавленную стоимость, утвержденные Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 19.03.2018г. №391 (далее – Правила №391) отмечает, что Налоговым кодексом конкретно и ясно определено, налоговая отчетность налогоплательщика может содержать только информацию по совершенным налогоплательщиком с его непосредственными поставщиками операциям (сделкам), в рамках формирования аналитического отчета «Пирамида» проведение анализа всей налоговой отчетности контрагентов, а также вменение нарушений налогоплательщику по всему обороту его непосредственных поставщиков с третьими лицами недопустимо.

Также в жалобе указано, что в соответствии с указанными нормами Компанией «N» в зачет были отнесены суммы НДС лишь по тем ЭСФ, которые были выписаны и зарегистрированы его непосредственными поставщиками в ИС ЭСФ (суммы и показатели ЭСФ в ИС и в налоговом регистре соответствуют), а органом государственных доходов не доказано наличие риска не исполнения Компанией «N» налоговых обязательств по исчислению и уплате НДС в бюджет, следовательно, отсутствуют основания для отказа в возврате заявленных сумм превышения НДС.

Далее из жалобы следует, что в нарушение норм Налогового кодекса и Правил №391 Компании «N» вменены расхождения, связанные взаимоотношениями непосредственного поставщика в лице Компании «P» с иными лицами, к которыми Компания «N» не имеет отношения, такие нарушения непосредственного поставщика могут быть вменены только этому самому поставщику при проведении в отношении него тематического/камерального контроля. 

Компания «N» в жалобе отмечает, что для целей возврата НДС имеет значение отсутствие нарушений по исчислению и уплате НДС непосредственными поставщиками по сделкам с экспортером, в отношении которых и подано заявление на возврат, наличие либо отсутствие нарушений у поставщика экспортера по сделкам с третьими лицами не должно влиять на оказание государственной услуги «Возврат налога на добавленную стоимость из бюджета» экспортеру.

Компания «N» считает, что органом государственных доходов не доказано и документально не подтверждено наличие фактов, свидетельствующих о совершении сделок без фактического исполнения, нарушения вменены не по взаимоотношениям с непосредственным поставщиком, а по поставщикам 5 и 7 уровней, встречные проверки поставщиков органом государственных доходов не назначал (в акте налоговой соответствующих сведений не имеется, подтверждающих документов к акту налоговой проверки не приложено).

Кроме того, Компания «N» в жалобе приводит выдержки из Постановления судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Республики Казахстан от 20.09.2022г. о том, что позиция органа государственных доходов в отношении того, что следует подвергать анализу все сделки поставщиков, а не только сделки поставщика и экспортера непосредственно является несостоятельной, выводы местных судов в данной части также не корректны.

При этом Компания «N» отмечает, что аналогичные выводы содержатся в Постановлениях судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Республики Казахстан от 07.03.2023г., от 27.07.2023г., от 10.08.2023г., а также в решениях Специализированного административного межрайонного суда от 09.01.2023г., 19.09.2023г., 13.06.2023г., 23.11.2023г. и Постановлениях судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Республики Казахстан по данным делам, которые вступили в законную силу.

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.  

Статьей 152 Налогового кодекса предусмотрены особенности проведения тематических проверок по подтверждению достоверности сумм превышения налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 1 статьи 152 Налогового кодекса тематическая проверка по подтверждению достоверности суммы превышения налога на добавленную стоимость проводится с применением системы управления рисками в отношении налогоплательщика, представившего:

• налоговое заявление в связи с применением им пунктов 1 и 2 статьи 432 настоящего Кодекса;

• требование о возврате суммы превышения налога на добавленную стоимость, указанное в декларации по налогу на добавленную стоимость (далее – требование о возврате суммы превышения налога на добавленную стоимость).

В рассматриваемом случае, Компании «N» предъявлено требование о возврате суммы превышения НДС, указанное в декларации по НДС (ф.300.00) за 1 квартал 2024 года за период с 01.01.2024г. по 31.03.2024г. в сумме 175 055,0 тыс.тенге.

Согласно пункту 11 статьи 152 Налогового кодекса аналитическим отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого налоговыми органами на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком (налоговым агентом) налоговой отчетности по НДС и (или) сведений информационных систем.

При этом, согласно подпункту 2) пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса не производится возврат превышения НДС в пределах сумм, по которым на дату завершения тематической проверки по поставщикам проверяемого налогоплательщика выявлены нарушения по результатам анализа отчета «Пирамида».

Следует отметить, что порядок возврата сумм превышения НДС с применением системы управления рисками устанавливают Правила возврата превышения налога на добавленную стоимость и применения системы управления рисками в целях подтверждения достоверности суммы превышения налога на добавленную стоимость, утвержденных Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 19.03.2018г. №391 (далее – Правила №391), которые разработаны в соответствии с пунктом 2 статьи 137 и пунктом 10 статьи 429 Налогового кодекса и подпунктом 1) статьи 10 Закона Республики Казахстан «О государственных услугах».

Согласно пункту 38 Правил №391 система управления рисками определяет степени риска на основе автоматизированного расчета присвоения баллов по критериям степени риска согласно приложению 2 к настоящему приказу в целях подтверждения превышения НДС с использованием ИС при проведении тематических проверок в целях определения налогоплательщиков, отнесенных к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска, по которым формируется аналитический отчет «Пирамида» и при определении суммы превышения НДС, подлежащей возврату в упрощенном порядке.

При этом пунктом 39 Правил №391 установлено, что для определения риска извлечения налогоплательщиком выгоды из своих незаконных действий в целях получения налоговых выгод (налоговой экономии) и уменьшения налоговых платежей применяются критерии, которые являются конфиденциальной информацией, не подлежащей разглашению, в том числе налогоплательщику, по которому произведена оценка степени (уровня) риска.

В соответствии с пунктом 43 Правил №391, если суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев степени риска не превышает порог баллов (350 баллов), установленный Комитетом государственных доходов, то по таким налогоплательщикам формируется аналитический отчет «Пирамида».

При этом, согласно пункту 45 Правил №391 для целей данных Правил отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого услугодателем на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком налоговой отчетности по НДС и (или) сведений ИС, а также сведений, полученных от уполномоченных государственных органов, местных исполнительных органов, уполномоченных лиц, а также других документов и (или) сведений о деятельности налогоплательщика.

Отчет «Пирамида» формируется в целях определения достоверности сумм превышения НДС, предъявленного к возврату и выявления следующих рисков:

• риска неисполнения налоговых обязательств;

• риска применения поставщиками схем уклонения от уплаты налогов.

Результатом формирования отчета «Пирамида» является сводная таблица взаиморасчетов между услугополучателем и поставщиками различных уровней за каждый налоговый период.

При этом, согласно пункту 46 Правил №391 риском неисполнения налоговых обязательств признается выявленные расхождения в результате сверки сведений налоговой отчетности поставщика и сведений ИС, а также другие сведения, указывающие на неисполнение (неполное исполнение) налоговых обязательств по исчислению и уплате НДС в бюджет.

Пунктом 52 Правил №391 предусмотрено, что при выявлении по результатам отчета «Пирамида» у поставщиков товаров, работ, услуг нарушений налогового законодательства, подтверждение достоверности суммы превышения НДС, производится в пределах сумм, указанных в требовании и (или) в налоговом заявлении, уменьшенных на суммы превышения НДС, приходящиеся на поставщиков товаров, работ, услуг, у которых установлены нарушения налогового законодательства, в том числе отнесение в зачет сумм НДС по взаиморасчетам с поставщиком, в отношении которого выявлены риски, предусмотренные пунктом 47 Правил №391.

В соответствии с пунктом 10 статьи 152 Налогового кодекса в ходе проведения тематической проверки налоговый орган в случае выявления нарушений по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида» направляет в адрес поставщиков уведомление, предусмотренное подпунктом 10) пункта 2 статьи 114 Налогового кодекса.

При этом, если поставщик товаров, работ, услуг проверяемого налогоплательщика состоит на регистрационном учете по месту нахождения в другом налоговом органе, налоговый орган, назначивший тематическую проверку, направляет в соответствующий налоговый орган запрос о принятии мер в соответствии с настоящим Кодексом по устранению такими поставщиками товаров, работ, услуг нарушений, выявленных по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида».

В рассматриваемом случае, как следует из акта налоговой проверки, произведен автоматизированный расчет баллов по критериям степени риска, при этом суммарный итог баллов составляет 84,6 баллов, что не превышает порог баллов (350 баллов), соответственно, сформирован аналитический отчет «Пирамида».

Необходимо отметить, что согласно пункту 47 Правил №391 риском применения поставщиками схем уклонения от уплаты налогов признается наличие признаков, указывающих на заключение сделок с целью получения права на зачет сумм НДС без фактической поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг.

К таким признакам относятся наличие на различных уровнях поставщиков:

• которым ограничена выписка электронных счетов-фактур в информационной системе электронных счетов-фактур в соответствии со статьей 120-1 Налогового кодекса;

• регистрация (перерегистрация) которых на основании вступившего в законную силу решения суда признана недействительной;

• в отношении которых имеется факт регистрации в Едином реестре досудебного расследования уголовного дела по статье 216 Уголовного кодекса Республика Казахстан;

• сделки, которые судом признаны недействительными.

Следует указать, что в соответствии с пунктом 1 статьи 120-1 Налогового кодекса налоговые органы по нарушениям с высокой степенью риска производят ограничение выписки электронных счетов-фактур в информационной системе электронных счетов-фактур в случае неисполнения в установленный срок и (или) признания неисполненным уведомления об устранении нарушений, выявленных налоговыми органами по результатам камерального контроля.

В рассматриваемом случае, согласно аналитического отчета «Пирамида» Компанией «N» отнесен в зачет НДС от Компании «P» в сумме 175 013,9 тыс.тенге, при этом нарушение установлено у поставщиков 5, 7 уровня Компания «А», по которому имеется Решение Специализированного межрайонного экономического суда от 11.08.2021г. о признании государственной перерегистрации от 11.01.2021г. недействительной, а также по Компании «B», Компании «К», Компании «S» имеется ограничение выписки ЭСФ в ИС ЭСФ. При этом, наименьшая сумма превышения НДС, не подлежащая возврату составляет в размере 4 976,6 тыс.тенге.

Как указано выше, при выявлении по результатам аналитического отчета «Пирамида» у поставщиков нарушений налогового законодательства, подтверждение достоверности суммы превышения НДС производится в пределах сумм, указанных в требовании, уменьшенных на суммы превышения НДС по поставщикам, у которых установлены нарушения налогового законодательства, в том числе выявлены риски, предусмотренные пунктом 47 Правил №391.

Таким образом, учитывая нормы пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса и Правил №391 не подлежит к возврату превышение НДС в сумме 4 976,6 тыс.тенге, в связи с выявленными нарушениями налогового законодательства в части нарушений, предусмотренных пунктом 47 Правил №391.

Относительно доводов Компании «N» о том, что имеется судебный прецедент в пользу налогоплательщика по аналогичному делу необходимо отметить, что в Республике Казахстан судебный прецедент не является источником права, поскольку, действующим правом в Республике Казахстан в соответствии со статьей 4 Конституции Республики Казахстан является Конституция Республики Казахстан и нормативно-правовые акты.

Кроме того, постановление Верховного суда Республики Казахстан, приведенное в жалобе, имеет отношение к спору и предмету между сторонами, носящими, непосредственно, индивидуальный характер. Следовательно, доводы Компании «N» в указанной части являются несостоятельными.

По результатам заседания Апелляционной комиссии, принято решение – оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения.