Вид спора: налоговые споры

Категория налогоплательщика: ИП

Вид налога: ИПН

Министерством финансов Республики Казахстан (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба ИП «М» на уведомление о результатах проверки территориального Управления государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении индивидуального подоходного налога с доходов, не облагаемых у источника выплаты (ИПН).

Как следует из материалов дела, органом государственных доходов проведена тематическая налоговая проверка по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2020г. по 31.12.2020г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении ИПН в сумме 3 532,0 тыс.тенге и пени в сумме 2 096,4 тыс.тенге.

ИП «М», не согласившись с выводами налогового органа, обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

Основанием для начисления обжалуемой суммы налогов и соответствующей суммы пени явилось нарушение статьи 331, Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г.

По результатам налоговой проверки начислен ИПН с дохода, полученного в виде прироста стоимости от реализации имущества в сумме 3 532,0 тыс.тенге.

С данным выводом налогового органа ИП «М» не согласен в связи с тем, что в акте налоговой проверки не указано каким образом определена сумма имущественного дохода в разрезе объектов недвижимости, не указаны основание и дата возникновения права собственности для исчисления сроков, в связи с чем подтвердить действительность нарушений исходя только из акта проверки не представляется возможным.

Проверив доводы ИП «М», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Из акта тематической проверки следует.

Согласно подпункту 1) пункта 1 статьи 330 Налогового кодекса к имущественному доходу физического лица, подлежащему налогообложению, относится доход от прироста стоимости при реализации физическим лицом имущества в Республике Казахстан, указанного в статье 331 Налогового кодекса.

Подпунктом 1) пункта 1 статьи 331 Налогового кодекса установлено, что доход от прироста стоимости при реализации имущества физическим лицом возникает при реализации жилищ, дачных строений, гаражей, объектов личного подсобного хозяйства, находящихся на территории Республики Казахстан на праве собственности менее года с даты регистрации права собственности.

Согласно подпункту 6) пункта 1 статьи 361 Налогового кодекса доход от прироста стоимости при реализации имущества физическим лицом возникает при реализации следующего имущества в том числе, недвижимого имущества, находящегося на территории Республики Казахстан, за исключением указанного в подпунктах 1), 2), 3) и 4) данного пункта.

При этом, согласно пункта 2 статьи 331 Налогового кодекса, доходом от прироста стоимости при реализации имущества, указанного в подпунктах 1) – 7) пункта 1 данной статьи, является положительная разница между ценой (стоимостью) реализации имущества и ценой (стоимостью) его приобретения.

В соответствии с пунктом 6 статьи 331 Налогового кодекса в случаях реализации индивидуального жилого дома, построенного лицом, его реализующим, а также имущества, указанного в подпунктах 1) – 7) пункта 1 данной статьи, полученного в виде наследования, благотворительной помощи (за исключением случая, предусмотренного пунктом 5 данной статьи), доходом от прироста стоимости является положительная разница между ценой (стоимостью) реализации имущества и рыночной стоимостью реализуемого имущества на дату возникновения права собственности.

При этом, такая рыночная стоимость должна быть определена налогоплательщиком не позднее срока, установленного для представления декларации по индивидуальному подоходному налогу за налоговый период, в котором реализовано такое имущество. В целях данного пункта рыночной стоимостью является стоимость, определенная в отчете об оценке, проведенной по договору между оценщиком и налогоплательщиком в соответствии с законодательством Республики Казахстан об оценочной деятельности.

Согласно подпункту 1) пункта 7 статьи 331 Налогового кодекса при отсутствии рыночной стоимости, определенной на дату возникновения права собственности на реализованное имущество, по имуществу, указанному в подпункте 1) пункта 1 данной статьи, либо при несоблюдении срока определения рыночной стоимости, установленного пунктом 6 данной статьи, а также в других случаях отсутствия цены (стоимости) приобретения имущества, не указанных в пункте 6 данной статьи, доходом от прироста стоимости является – положительная разница между ценой (стоимостью) реализации имущества и оценочной стоимостью.

При этом оценочной стоимостью является стоимость, определенная для исчисления налога на имущество Государственной корпорацией «Правительство для граждан», на 1 января года, в котором возникло право собственности на реализованное имущество.

При реализации здания, части здания, построенного физическим лицом, его реализующим, который не является индивидуальным предпринимателем, доходом от прироста стоимости является положительная разница между ценой (стоимостью) реализации такого имущества и стоимостью земельного участка, приобретенного для строительства такого здания, части здания. При реализации части здания стоимость земельного участка определяется пропорционально реализуемой части здания.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Гражданского кодекса Республики Казахстан право собственности на вновь созданное недвижимое имущество возникает с момента государственной регистрации.

Пунктом 1 статьи 7 Закона Республики Казахстан «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество» права (обременения прав) на недвижимое имущество в соответствии со статьями 4, 5 и 6 данного Закона, подлежащие обязательной государственной регистрации в правовом кадастре, возникают с момента их государственной регистрации, если иное не установлено данным Законом и иными законодательными актами.

В рассматриваемом случае, согласно ответу Филиала некоммерческого Акционерного общества «Государственная корпорация «Правительство для граждан» от 06.09.2024г. на запрос Органа государственных доходов от 03.09.2024г. установлено, что ИП «М»:

1) на основании Договора купли-продажи от 18.08.2020г. на сумму 15 000,0 тыс.тенге, реализовано имущество по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №2 и нежилое помещение №н.п.6п.

2) на основании Договора купли-продажи от 25.08.2020г. на сумму 19 040,0 тыс.тенге, реализовано имущество по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №10 и нежилое помещение №н.п.9п.

3) на основании Договора купли-продажи от 26.08.2020г. на сумму 23 000,0 тыс.тенге, реализовано имущество по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №5 и нежилое помещение №н.п.2п.

4) на основании Договора купли-продажи от 31.08.2020г. на сумму 15 000,0 тыс.тенге, реализовано имущество по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №7 и нежилое помещение №н.п.3п.

5) на основании Договора купли-продажи от 02.09.2020г. на сумму 15 000,0 тыс.тенге, реализовано имущество по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №8 и нежилое помещение №н.п.8п. 

6) на основании Договора купли-продажи от 15.08.2020г. на сумму 24 840,0 тыс.тенге, реализовано имущество по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №3.  

7) на основании Договора купли-продажи от 24.08.2020г. на сумму 22 110,0 тыс.тенге, реализовано имущество по адресу: город «U», улица «С», дом 15, квартира №4 и помещение №н.п.10п.  

8) на основании Договора купли-продажи от 12.09.2020г. на сумму 26 030,0 тыс.тенге, реализовано имущество по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №1 и помещение №н.п.5п.  

9) на основании Договора купли-продажи от 11.09.2020г. на сумму 21 000,0 тыс.тенге, реализовано имущество по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №6 и помещение №н.п.7п.

10) на основании Договора купли-продажи от 11.09.2020г. на сумму 21 920,0 тыс. тенге, реализовано имущество по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №9 и помещение №н.п.4п.  

Таким образом, общая сумма реализации вышеуказанного недвижимого имущества составляет 202 940,0 тыс.тенге.

Согласно ответу Филиала некоммерческого Акционерного общества «Государственная корпорация «Правительство для граждан» от 05.09.2024г. на запрос Органа государственных доходов от 02.09.2024г. кадастровая стоимость в 2020 году по указанному недвижимому имуществу составляет: 

1) 8 137,1 тыс.тенге – квартира №2, 171,3 тыс.тенге – нежилое помещение по адресу: город «U», улица «С», дом 115;

2) 7 729,3 тыс.тенге – квартира №10, 164,5 тыс.тенге – нежилое помещение по адресу: город «U», улица «С», дом 115;

3) 9 908,2 тыс.тенге – квартира №5, 171,3 тыс.тенге – нежилое помещение по адресу: город «U», улица «С», дом 115;

4) 9 908,2 тыс.тенге – квартира №7, 164,5 тыс.тенге – нежилое помещение по адресу: город «U», улица «С», дом 115;

5) 8 436,3 тыс.тенге – квартира №8, 164,5 тыс.тенге – нежилое помещение по адресу: город «U», улица «С», дом 115;

6) 9 915,7 тыс.тенге – квартира №3 по адресу: город «U», улица «С», дом 115;

7) 8 557,7 тыс.тенге – квартира №4, 171,3 тыс.тенге – нежилое помещение по адресу: город «U», улица «С», дом 115;

8) 9 412,7 тыс.тенге – квартира №1, 164,5 тыс.тенге – нежилое помещение по адресу: город «U», улица «С», дом 115;

9) 8 588,1 тыс.тенге – квартира №6, 164,5 тыс.тенге – нежилое помещение по адресу: город «U», улица «С», дом 115;

10) 8 828,6 тыс.тенге – квартира №9, 164,5 тыс.тенге – нежилое помещение по адресу: город «U», улица «С», дом 115.

Таким образом, общая кадастровая стоимость вышеуказанного недвижимого имущества составляет 90 922,8 тыс.тенге.

Согласно ответу Филиала некоммерческого Акционерного общества «Государственная корпорация «Правительство для граждан» от 10.09.2024г. на запрос Органа государственных доходов от 10.09.2024г. регистрация права собственности на доли вышеуказанных объектов ИП «М» произведено от 17.07.2020г.

Соответственно, вышеуказанные объекты недвижимости находились на праве собственности ИП «М» менее одного года.

Учитывая вышеизложенное, доход от прироста стоимости при реализации вышеуказанного недвижимого имущества составляет 112 017,2 тыс.тенге (202 940,0 – 90 922,8).

В соответствии с пунктом 1 статьи 320 Налогового кодекса доходы налогоплательщика, за исключением доходов, указанных в пункте 2 данной статьи, облагаются налогом по ставке 10 процентов.

Согласно пункту 1 статьи 361 Налогового кодекса налоговым периодом для исчисления ИПН с доходов, подлежащих налогообложению физическим лицом самостоятельно, является календарный год, если иное не установлено данной статьей.

Пунктом 1 статьи 362 Налогового кодекса предусмотрено, что уплата индивидуального подоходного налога по итогам налогового периода осуществляется налогоплательщиком самостоятельно не позднее десяти календарных дней после срока, установленного для сдачи декларации по индивидуальному подоходному налогу.

Пунктом 1 статьи 364 Налогового кодекса установлено, что декларация по индивидуальному подоходному налогу представляется в налоговый орган по месту нахождения (жительства) не позднее 31 марта года, следующего за отчетным налоговым периодом.

Вместе с тем, ИП «М» представлены декларации по индивидуальному подоходному налогу (ф.240.00) от 18.03.2024г., от 26.03.2024г. за 2020 год, общая сумма имущественного дохода согласно которым составляет 2 019,3 тыс.тенге, исчислен и оплачен индивидуальный подоходный налог в сумме 201,9 тыс.тенге.

В рассматриваемом случае, в связи с тем, что ИП «М» реализована 1/3 часть вышеуказанного недвижимого имущества, в соответствии с пунктом 6 статьи 331 Налогового кодекса доход от прироста стоимости определен пропорционально реализуемой части и составляет 35 319,7 тыс.тенге (112 017,2 / 3 = 37 339,1 – 2 019,3).

Соответственно, по результатам налоговой проверки за 2020 год определен доход в сумме 35 319,7 тыс.тенге и начислен ИПН в сумме 3 532,0 тыс.тенге.

Относительно доводов ИП «М» о реализации объектов, выходящих за пределы уведомления камерального контроля, по подтверждению нарушений которого проведена обжалуемая налоговая проверка, следует отметить, что в уведомлении об устранении нарушений, выявленных органами государственных доходов по результатам камерального контроля от 16.10.2023г. указаны следующие объекты, по которым получен доход от прироста стоимости при их реализации:

1) 1/3 часть квартиры по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №1 и нежилое помещение №н.п.5п;

2) 1/3 часть квартиры по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №10 и нежилое помещение №н.п.9п;

3) 1/3 часть квартиры по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №2 и нежилое помещение №н.п.6п;

4) 1/3 часть квартиры по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №3;

5) 1/3 часть квартиры по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №4 и нежилое помещение №н.п.10п;

6) 1/3 часть квартиры по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №5 и нежилое помещение №н.п.2п;

7) 1/3 часть квартиры по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №6 и нежилое помещение №н.п.7п;

8) 1/3 часть квартиры по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №7 и нежилое помещение №н.п.3п;

9) 1/3 часть квартиры по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №8 и нежилое помещение №н.п.8п;

10) 1/3 часть квартиры по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №9 и нежилое помещение №н.п.4п.

При этом, согласно данным Комитета государственных доходов при заполнении акта налоговой проверки должностным лицом, проводившим налоговую проверку допущена техническая ошибка.

Так, при указании квартиры по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №10 и нежилое помещение №н.п.9п – проверяющим специалистом ошибочно указано «улица Светлая», при указании квартиры по адресу: город «U», улица «С», дом 115, квартира №2 и нежилое помещение №н.п.6п проверяющим специалистом ошибочно указано улица «С» д.90 кв.2 и нежилое помещение №н.п.3п.».

В соответствии с пунктом 35 Нормативного постановления от 22.12.2022г. №9 Верховного Суда Республики Казахстан «О некоторых вопросах применения судами налогового законодательства» при оспаривании налогоплательщиком уведомления о результатах налоговой проверки либо акта проверки по основанию нарушений налоговым органом установленных параграфом 2 главы 18 Налогового кодекса порядка и сроков проведения налоговых проверок суду следует исходить из оценки характера допущенных нарушений и их влияния на законность и обоснованность результатов проверки. В частности, подлежат признанию незаконными результаты проверки, проведенной без предписания, являющегося согласно статье 148 Налогового кодекса основанием для проведения налоговой проверки, либо на основании предписания, которое признано впоследствии незаконным.

Вместе с тем, согласно представленным сведениям Филиала некоммерческого Акционерного общества «Государственная корпорация «Правительство для граждан» вышеуказанные объекты отражены в уведомлении об устранении нарушений, выявленных органами государственных доходов по результатам камерального контроля от 16.10.2023г., соответственно, доводы ИП «М» в указанной части являются несостоятельными.

Таким образом, учитывая норму статьи 331 Налогового кодекса определение дохода от прироста стоимости и начисление ИПН по результатам налоговой проверки является обоснованным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 182 и пунктом 5 статьи 186 Налогового кодекса от 25.12.2017г. по окончании рассмотрения жалобы уполномоченный орган выносит мотивированное решение с учетом решения Апелляционной комиссии и результатов тематической проверки.

По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение – оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки Управления государственных доходов без изменения, а жалобу без удовлетворения.