Вид спора: налоговые споры

Категория налогоплательщика: юридическое лицо

Вид налога: КПН

Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган), получена апелляционная жалоба Компании «K» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора (далее - КПН).

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка по вопросам трансфертного ценообразования за период с 01.01.2020г. по 31.12.2021г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в сумме 289 407,2 тыс.тенге.

Компания «К» не согласна с данным уведомлением полностью и приводит следующие доводы.

Относительно расчета спрэд между котировками Urals (RDAM)/Brent (DTD) на условиях поставки FOB Усть-Луга (2020г.) и Urals (MED)/Brent (DTD) на условиях поставки FOB Новороссийск за 2020г.

В жалобе указано, что налоговый орган отождествляет понятия «рыночная цена» и «дифференциал», а также необоснованно руководствуется пунктом 1 статьи 13 Закона Республики Казахстан «О трансфертном ценообразовании» от 05.07.2008г. №67-IV (далее - Закон о трансфертном ценообразовании), так как данная норма регулирует исключительно определение рыночной цены, а не составляющих дифференциала, в том числе спрэд.

В жалобе отмечено, что подпунктом 1) пункта 2 статьи 13 Закона о трансфертном ценообразовании установлено, что при реализации товара морским транспортом котировальный период определяется во временном промежутке не более пяти котировальных дней до и после даты перехода права собственности на товар. При несоответствии котировального периода рыночные цены (котировки) на товары принимаются на момент реализации этого товара.

Следовательно, указанная норма Закона о трансфертном ценообразовании применима только в отношении сделок, не соответствующих вышеопределенному временному промежутку (котировальному периоду).

В жалобе указано, что термин спрэд регулируется Правилами (методика) ценообразования на экспортируемую сырую нефть и газовый конденсат, утвержденными Постановлением Правительства РК от 21.09.2021г. №647 (далее – Правила).

Согласно положениям Правил, спрэд устанавливается в пределах определенного временного промежутка. На практике данный отрезок времени соответствует дате заключения контракта купли-продажи нефти между покупателем и третьей стороной, на которую Компания «К» рассчитывала спрэд за рассматриваемые периоды.

Методология расчета спрэда Компании «К», отраженная в контрактах на поставку нефти, полностью согласуется с методикой Правил.

В соответствии с подпунктом 3) пункта 7 статьи 13 Закона о трансфертном ценообразовании одним из условий сделок, учитываемых при определении величины отклонения цены сделки от рыночной цены, являются применяемые при совершении сделок скидки с цены или надбавки к цене, в том числе вызванные потерей товарами качества или иных потребительских свойств, частичным улучшением или восстановлением утерянных качеств и (или) иных потребительских свойств и т.д.

Данная норма подтверждает правомерность позиции Компании «К», что разность цен в виде спрэда, связанная с различными качественными характеристиками экспортируемой нефти, должна учитываться при расчете дифференциала.

В жалобе отмечено, что соответствие позиции Компании «К» международной практике торговли нефтью подтверждается официально признанными источниками информации (Reuters, Platts).

В соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 18 Закона о трансфертном ценообразовании для определения рыночной цены товара и иных данных, официально признанные источники информации о рыночных ценах используются в первую очередь.

При этом, в перечень официально признанных источников информации о рыночных ценах, утвержденный приказом Заместителя Премьер-Министра - Министра финансов Республики Казахстан от 12 июля 2023г. № 757, входят такие источники информации, как S&P Global Inc. и Refinitiv (ранее Reuters), Platts.

В жалобе указано, что налоговый орган необоснованно учитывает лишь положительное отклонение по спрэду без учета отрицательного (минусового) отклонения. Если при расчете рыночной цены нефти налоговым органом изначально было бы учтено, помимо положительного корректируемого дохода, в том числе его отрицательное значение, то в таком случае сумма корректируемого дохода по результатам налоговой проверки была бы значительно меньше, нежели начисленная сумма по акту проверки.

Вместе с тем, пунктом 2 статьи 13 Закона о трансфертном ценообразовании предусмотрено, что сделкой признается каждая документально подтвержденная поставка товара в рамках договора, а сравнение цены реализации с рыночной ценой осуществляется только с соответствующим рынком товаров, вне зависимости от страны регистрации покупателя.

Соответственно, при расчете совокупного корректируемого дохода необходимо учитывать отклонение по каждой сделке, независимо от того, положительное или отрицательное значение отклонения.

В жалобе отмечено, что по вопросу методологии расчета спрэда на сегодняшний день сложилась судебная практика, подтверждающая позицию Компании «К» по аналогичным основаниям.

Из акта налоговой проверки следует, что для целей определения рыночной цены на условиях FOB Усть-Луга и FOB Новороссийск данные по спрэду за 2020г. были определены на момент реализации (даты морского коносамента) в соответствии с пунктом 1 статьи 13 Закона о трансфертном ценообразовании.

В ходе рассмотрения жалобы установлено следующее.

Согласно пункту 1 статьи 13 Закона о трансфертном ценообразовании метод сопоставимой неконтролируемой цены применяется путем сравнения цены сделки на товары (работы, услуги) с рыночной ценой с учетом диапазона цен по идентичным (а при их отсутствии - однородным) товарам (работам, услугам) в сопоставимых экономических условиях, если иное не предусмотрено данной статьей.

При определении рыночной цены товара (работы, услуги) учитывается информация о ценах на товары (работы, услуги) на момент реализации этого товара (работы, услуги).

В случае, если условиями контракта на реализацию товаров (работ, услуг) предусмотрено применение котировального периода, то цена на биржевые товары, а также на не биржевые товары, цены на которые привязаны к котировкам на биржевые товары, определяется как среднеарифметическое значение любой из публикуемых в одном источнике информации ежедневных котировок на товары (работы, услуги) за котировальный период с учетом дифференциала.

В силу подпункта 3) статьи 2 Закона о трансфертном ценообразовании котировальный период - это период ценообразования, установленный в контракте на реализацию товара, в течение которого сторонами сделки определяется значение котировок цен на биржевые товары.

Котировальный период, установленный в контракте на реализацию товаров (работ, услуг), не подлежит изменению в течение двенадцатимесячного периода с даты его установления.

В соответствии с пунктом 2 статьи 13 Закона о трансфертном ценообразовании котировальный период при реализации нефти морским транспортом должен быть определен согласно условиям контракта, во временном промежутке не более пяти котировальных дней до даты перехода права собственности покупателю и не более пяти котировальных дней после даты перехода права собственности покупателю.

При этом пунктом 2 статьи 13 Закона о трансфертном ценообразовании установлено, что сделкой признается каждая документально подтвержденная поставка товара (выполненная работа, оказанная услуга) в рамках договора, а сравнение цены реализации с рыночной ценой осуществляется только с соответствующим рынком товаров (работ, услуг) вне зависимости от страны регистрации покупателя.

Моментом реализации товара является дата перехода права собственности покупателю, если иное не предусмотрено данной статьей.

При несоответствии котировального периода, установленного в контракте на реализацию товаров (работ, услуг), условиям определения котировального периода, установленным настоящей статьей, рыночные цены на товары (работы, услуги) принимаются на момент реализации этого товара (работы, услуги).

В рассматриваемом случае, Компания «К» для определения рыночной цены использует спрэд на дату заключения контракта купли-продажи нефти между покупателем и третьей стороной, то есть на одну из дат в период 10-25 день до даты отгрузки нефти.

Спрэд определен как ценовая разница между различными сортами нефти, являющаяся самостоятельной котировкой и публикуемая в официальных источниках информации.

В силу подпункта 3) статьи 2 Закона о трансфертном ценообразовании котировальный период – период ценообразования, установленный в контракте на реализацию товара, в течение которого сторонами сделки определяется значение котировок цен на биржевые товары. При этом, согласно подпункта 1) пункта 2 статьи 13 Закона о трансфертном ценообразовании котировальный период по нефти должен быть определен не более/не менее пяти котировальных дней до и после даты реализации.

При несоответствии котировального периода, рыночные цены принимаются на момент реализации.

Таким образом, применяемый Компанией «К» период спрэда не соответствует требованиям подпункта 1) пункта 2 статьи 13 Закона о трансфертном ценообразовании, в связи с чем налоговым органом при определении рыночной цены значение спреда было пересчитано на дату реализации нефти в соответствии с положениями Закона о трансфертном ценообразовании, с применением цен, полученных из официально признанных источников информации Platts.

В соответствии с пунктом 2 статьи 13 Закона о трансфертном ценообразовании котировальный период при реализации нефти морским транспортом должен быть определен по условиям Контрактов во временном промежутке не более 5 котировальных дней до даты перехода права собственности покупателю и не более 5 котировальных дней после даты перехода права собственности покупателю.

Соответственно, для целей определения рыночной цены на условиях поставки FOB Усть-Луга и FOB Новороссийск размер спрэд должен определяться на момент реализации (дату морского коносамента).

В этой связи, по результатам налоговой проверки при определении рыночной цены по экспортным операциям значение спрэд в 2020г. пересчитано в соответствии с Законом о трансфертном ценообразовании на дату реализации нефти.

При этом, Компания «К» в 2021г. спрэд определен на дату реализации нефти (дату морского коносамента), в связи с чем начислений КПН за 2021г. по результатам налоговой проверки не производилось.

Относительно доводов Компании «К» в части применения порядка расчета спрэд согласно Правилам от 21.09.2021г. №647 необходимо отметить следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 43 Закона Республики Казахстан от 06.04.2016г. № 480-V «О правовых актах» (далее- Закон о правовых актах) действие нормативного правового акта не распространяется на отношения, возникшие до его введения в действие.

Пунктом 2 Закона о правовых актах предусмотрено, что исключения из правила пункта 1 настоящей статьи представляют случаи, когда обратная сила нормативного правового акта или его части предусмотрена им самим или актом о введении в действие нормативного правового акта, а также когда последний исключает обязанности, возложенные на граждан, или улучшает их положение.

В данном случае, обратная сила данного нормативного правового акта (Правила от 21.09.2021г. №647) не предусмотрена самим актом, а также не устанавливает распространение на отношения, возникшие до его введения в ретроспективном порядке.

Также в соответствии с пунктом 9 статьи 10 Закона о трансфертном ценообразовании корректировка проводится по объектам налогообложения и (или) объектам, связанным с налогообложением, если такая корректировка приводит или может в дальнейшем привести к увеличению сумм налогов и других обязательных платежей в бюджет.

Учитывая изложенное, доводы Компании «К» о применении Правил от 21.09.2021г. №647 на отношения, возникшие до ее введения являются несостоятельными, соответственно, результаты налоговой проверки по определению рыночной цены с учетом размера спрэда, примененного на момент реализации товара является обоснованным.

По результатам заседания Апелляционной комиссии, принято решение – оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.