1. Вид спора: налоговые споры
2. Категория налогоплательщика: юридическое лицо
3. Вид налога: НДС

Министерством финансов РК (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «А» на уведомление о результатах проверки территориального департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) в части начисления НДС.

Как следует из материалов дела, налоговым органом, на основании предписания от 23.12.2020г. проведена комплексная налоговая проверка по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2018г. по 31.09.2020г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора (КПН) в сумме 32 464,4 тыс.тенге и пени 7 528,7 тыс.тенге, налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС) в сумме 160 268,2 тыс.тенге и пени 33 723,7 тыс.тенге, социальный налог в сумме 2 053,4 тыс.тенге и пени 100,9 тыс.тенге.

Компания «А» не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа в части начисления НДС и приводит следующие доводы.

Из жалобы следует, что основным видом деятельности Компании «А» является выращивание зерновых и зернобобовых культур, включая семеноводство, в этой связи Компания «А» ведет раздельный учет по основной и прочей деятельности.

В жалобе также указано, что при доначислении НДС по деятельности, на которую распространяется специальный налоговый режим (далее - СНР) для производителей сельхозпродукции, не учтена 70% льгота.

Кроме того, в жалобе Компания «А» указывает, что при расчете НДС проверяющим специалистом проведен неверный расчет, в связи с чем образовалось доначисление по НДС за 2019 год.

Из акта проверки следует, что в нарушение требований статей 383, 400, 411 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25.12.2017г. (Налоговый кодекс) установлены расхождения за 2 - 4 кварталы 2018г., 1 - 4 кварталы 2019г., 2 квартал 2020г. в части НДС относимого в зачет в режиме СНР.

Проверив доводы налогоплательщика, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 697 Налогового кодекса производителями сельскохозяйственной продукции признаются юридические лица, крестьянские или фермерские хозяйства, осуществляющие деятельность по производству и реализации следующей сельскохозяйственной продукции:

1) продукции растениеводства;

2) продукции животноводства;

3) продукции птицеводства;

4) продукции пчеловодства.

Также к сельскохозяйственной продукции относится продукция аквакультуры (рыбоводства).

Пунктом 3 указанной статьи предусмотрено, что производители сельскохозяйственной продукции, сельскохозяйственные кооперативы по деятельности, на которую распространяется действие таких налоговых режимов, и при соответствии условиям их применения, установленным Налоговым кодексом, вправе самостоятельно выбрать один из следующих режимов налогообложения:

1) специальный налоговый режим для производителей сельскохозяйственной продукции и сельскохозяйственных кооперативов (далее в целях настоящей статьи и статей 698, 699 и 700 настоящего Кодекса – специальный налоговый режим);

2) специальный налоговый режим для субъектов малого бизнеса на основе упрощенной декларации или с использованием фиксированного вычета;

3) общеустановленный порядок.

В соответствии с пунктом 6 статьи 697 Налогового кодекса нналогоплательщики, применяющие специальные налоговые режимы для производителей сельскохозяйственной продукции, обязаны вести раздельный учет доходов и расходов, имущества в случае осуществления ими видов деятельности, на которые не распространяется действие таких налоговых режимов, а также производить исчисление и уплату соответствующих налогов и платежей в бюджет по указанным видам деятельности в общеустановленном порядке, если иное не установлено пунктом 4 статьи 703 Налогового кодекса.

При этом раздельный учет, предусмотренный настоящим пунктом, налогоплательщики должны осуществлять в соответствии с положениями утвержденной ими налоговой учетной политики.

Таким образом, налогоплательщики, осуществляющие реализацию видов сельскохозяйственной продукции, утвержденных пунктом 1 статьи 697 Налогового кодекса вправе применять специальный налоговый режим для производителей сельскохозяйственной продукции (далее – специальный налоговый режим). При этом такие налогоплательщики, в случае осуществления ими видов деятельности, на которые не распространяется действие таких налоговых режимов, обязаны вести раздельный учет доходов и расходов, имущества и производить исчисление и уплату соответствующих налогов и платежей в бюджет по указанным видам деятельности в общеустановленном порядке.

Необходимо отметить, что согласно пункту 1 статьи 700 Налогового кодекса производители сельскохозяйственной продукции, сельскохозяйственные кооперативы, применяющие специальный налоговый режим, вправе уменьшить на 70 процентов суммы следующих налогов, подлежащих уплате в бюджет:

1) суммы корпоративного подоходного налога или индивидуального подоходного налога (кроме налогов, удерживаемых у источника выплаты) - по доходам от осуществления деятельности, указанной в пункте 2 статьи 698 Налогового кодекса;

2) сумму социального налога - по объектам налогообложения, связанным с осуществлением деятельности, указанной в пункте 2 статьи 698 Налогового кодекса;

3) суммы налога на имущество, налога на транспортные средства - по объектам налогообложения, используемым при осуществлении деятельности, указанной в пункте 2 статьи 698 Налогового кодекса.

Следует указать, что согласно пункту 1 статьи 400 Налогового кодекса, суммой налога на добавленную стоимость, относимого в зачет получателем товаров, работ, услуг, являющимся плательщиком налога на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 367 Налогового кодекса, признается сумма налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате за полученные товары, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота  по реализации, а также, если выполняются условия, указанные в подпунктах 1)-4) данного пункта.

В соответствии со статьей 400 Налогового кодекса основанием для отнесения в зачет налога на добавленную стоимость является счет-фактура.

Пунктом 12 статьи 412 Налогового кодекса предусмотрено, что счет-фактура заверяется для юридических лиц - печатью, содержащей название и указание на организационно-правовую форму, а также подписями руководителя и главного бухгалтера.

Счет-фактура может заверяться подписью работника, уполномоченного на то решением налогоплательщика.

Таким образом, отнесение НДС в зачет по приобретенным товарам (работам, услугам) производится при наличии первичных документов, подтверждающих данные расходы, которые фиксируют факт совершения операции либо события, при условии, что они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота.

Следует отметить, что в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 411 Налогового кодекса производители сельскохозяйственной продукции, продукции аквакультуры (рыбоводства), включая крестьянские или фермерские хозяйства, - по оборотам по реализации товаров, являющихся результатом осуществления деятельности по производству сельскохозяйственной продукции, продукции аквакультуры (рыбоводства), переработке указанной продукции собственного производства вправе относить в зачет дополнительную сумму налога на добавленную стоимость.

При этом пунктом 2 статьи 411 Налогового кодекса предусмотрено, что налогоплательщики, указанные в пункте 1 настоящей статьи, вправе применять положения настоящей статьи при условии ведения раздельного учета:

оборотов по реализации по деятельности, предусмотренной пунктом 1 настоящей статьи, и иной деятельности;

подлежащих получению (полученных) товаров, работ, услуг, которые используются или будут использоваться в деятельности, предусмотренной пунктом 1 настоящей статьи, и иной деятельности.

Согласно пункту 4 статьи 411 Налогового кодекса расчет дополнительной суммы налога на добавленную стоимость, относимого в зачет, производится по следующей формуле:

НДСдз = (НДСобл - НДСрз - НДСпр) × 70%, где:

НДСдз - дополнительная сумма налога на добавленную стоимость, относимого в зачет;

НДСобл - сумма налога на добавленную стоимость, начисленного с облагаемого оборота по реализации по деятельности, предусмотренной пунктом 1 настоящей статьи;

НДСрз - сумма налога на добавленную стоимость, разрешенного к отнесению в зачет, определенная в соответствии со статьями 408, 409 и 410 Налогового кодекса. Такая сумма определяется по подлежащим получению (полученным) товарам, работам, услугам, которые используются или будут использоваться в деятельности, предусмотренной пунктом 1 настоящей статьи;

НДСпр - сумма превышения суммы налога на добавленную стоимость, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, сложившегося на начало отчетного налогового периода нарастающим итогом, по деятельности, предусмотренной пунктом 1 настоящей статьи.

Полученное нулевое или отрицательное значение не учитывается при исчислении налога на добавленную стоимость за налоговый период.

Таким образом, производители сельскохозяйственной продукции по оборотам по реализации товаров, являющихся результатом осуществления деятельности по производству сельскохозяйственной продукции, вправе относить в зачет дополнительную сумму НДС. При этом налогоплательщики вправе относить в зачет дополнительную сумму НДС при условии ведения раздельного учета. Формула расчета дополнительной суммы НДС, относимого в зачет предусмотрена пунктом 4 статьи 411 Налогового кодекса.

В рассматриваемом случае, комплексная налоговая проверка Компании «А»  проведена на основании требования Прокуратуры области от 12.10.2020г. При этом, по результатам налоговой проверки начислен НДС всего на сумму 160 268,2 тыс.тенге, в том числе:

- по сельскохозяйственной деятельности начислен НДС за 4 квартал 2018г. в сумме 14 371,8 тыс.тенге, за 1 квартал 2019г. в сумме 10 718,9 тыс.тенге и 4 кварталы 2019г. в сумме 260 195,5 тыс.тенге, всего на сумму 285 286,3 тыс.тенге;

 - по сельскохозяйственной деятельности за 2 - 3 кварталы 2018г., за 2 - 3 кварталы 2019г. и за 1 квартал 2020г. произведено уменьшение НДС на общую сумму 216 197,2 тыс.тенге;

- по прочей деятельности начислен НДС 2 – 4 кварталы 2018г., за 1-4 кварталы 2019г. и за 2 квартал 2020г. на общую сумму 91 179,0 тыс.тенге.

При этом, как следует из жалобы, при начислении НДС по сельскохозяйственной деятельности за 4 квартал 2018г., за 1 квартал 2019г. и за 4 квартал 2019г. по результатам налоговой проверки не учтено то, что производители сельскохозяйственной продукции, применяющие СНР, вправе уменьшить на 70 процентов суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет.

Вместе с тем, как следует из акта налоговой проверки за 4 квартал 2018г. сумма НДС, подлежащего к уплате определен в сумме 80 453,6 тыс.тенге, тогда как Компания «А» начислен НДС в сумме 66 081,7 тыс.тенге, соответственно, сумма НДС к начислению составила в размере 14 371,8 тыс.тенге.

При этом, Компанией «А» за указанный налоговый период был отнесен в зачет в соответствии со статьей 411 Налогового кодекса дополнительная сумма НДС в размере 62 440,8 тыс.тенге.

Однако, как ранее указано, при определении сумм дополнительного суммы НДС учитывается сумма НДС, начисленного с облагаемого оборота, сумма НДС, разрешенного к отнесению в зачет, и сумма превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, сложившегося на начало отчетного налогового периода нарастающим итогом.

Так, по результатам налоговой проверки при расчете дополнительной суммы НДС, относимой в зачет, получено отрицательное значение, то есть       (-) 42 186,8 тыс.тенге, а именно:

(134 908,0 – 54 454,4 – 140 720,5) × 70% = (-) 42 186,8, где:

134 908,0 тыс.тенге – сумма НДС, начисленного с облагаемого оборота по реализации по деятельности, предусмотренной пунктом 1 настоящей статьи;

54 454,4 тыс.тенге – сумма НДС, разрешенного к отнесению в зачет, определенная в соответствии со статьями 408, 409 и 410 Налогового кодекса.

140 720,5 - сумма превышения суммы НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, сложившегося на начало отчетного налогового периода нарастающим итогом на 01.10.2018г.

Как ранее было отмечено, полученное нулевое или отрицательное значение не учитывается при исчислении НДС за налоговый период, соответственно, не подлежит отнесению в зачет дополнительная сумма НДС в размере 62 440,8 тыс.тенге.

Аналогично, Компанией «А» отнесен в зачет за 1 квартал 2019г. в соответствии со статьей 411 Налогового кодекса дополнительная сумма НДС в размере 22 340,3 тыс.тенге.

Тогда как, по результатам налоговый проверки при расчете дополнительной суммы НДС получено отрицательное значение, то есть (-) 27 981,5 тыс.тенге, а именно:

(29 023,0 – 8 729,7 – 60 266,9) × 70% = (-) 27 981,5, где:

29 023,0 тыс.тенге – сумма НДС, начисленного с облагаемого оборота по реализации по деятельности, предусмотренной пунктом 1 настоящей статьи;

8 729,7 тыс.тенге – сумма НДС, разрешенного к отнесению в зачет, определенная в соответствии со статьями 408, 409 и 410 Налогового кодекса.

60 266,9 - сумма превышения суммы НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, сложившегося на начало отчетного налогового периода нарастающим итогом.

Поскольку полученное нулевое или отрицательное значение не учитывается при исчислении НДС за налоговый период, соответственно, не подлежит отнесению в зачет дополнительная сумма НДС в размере 22 340,3 тыс.тенге.

Относительно начисления НДС за 4 квартал 2019г. следует отметить, что по состоянию на 01.10.2019г. сумма превышения НДС составила 117 072,6 тыс.тенге.

При этом, следует отметить, что Компанией «А» в декларации по НДС (ф.300.00) за 4 квартал 2019г. не отражена дополнительная сумма НДС, подлежащего отнесению в зачет по строке 300.00.025 IV.

Вместе с тем, по результатам налоговый проверки при расчете дополнительной суммы НДС получено положительное значение, то есть 11 014,6 тыс.тенге, а именно:

(192 825,4 – 60 017,6 – 117 072,6) × 70% = 11 014,6, где:

192 825,4 тыс.тенге – сумма НДС, начисленного с облагаемого оборота по реализации по деятельности, предусмотренной пунктом 1 настоящей статьи.

При этом, необходимо отметить, что облагаемый оборот по результатам налоговой проверки определен с учетом корректировки за данный налоговый период и взаиморасчетов с Компанией «В».

Также, согласно жалобе Компании «А» облагаемый оборот составляет 1 606 878,5 тыс.тенге и НДС в сумме 192 825,4 тыс.тенге, что соответствует результатам налоговой проверки;

60 017,6 тыс.тенге – сумма НДС, разрешенного к отнесению в зачет, определенная в соответствии со статьями 408, 409 и 410 Налогового кодекса.

117 072,6 - сумма превышения суммы НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, сложившегося на начало отчетного налогового периода нарастающим итогом.

Следовательно, по результатам налоговой проверки за 4 квартал 2019г. подлежит отнесению в зачет по НДС дополнительная сумма в размер 11 014,6 тыс.тенге.

Необходимо отметить, что по результатам налоговой проверки сумма НДС, начисленного с облагаемого оборота составила в размере 192 825,4 тыс.тенге, сумма НДС, разрешенного к отнесению в зачет в размере 60 017,6 тыс.тенге, дополнительная сумма НДС составила 11 014,6 тыс.тенге, соответственно НДС к уплате составил 121 793,2 тыс.тенге (192 825,4 - 60 017,6 -11 014,6).

Тогда как, согласно данным декларации по НДС (ф.300.00) за 4 квартал 2019г. определено превышение НДС в сумме 138 402,2 тыс.тенге, соответственно, по результатам налоговой проверки начислен НДС в сумме 260 195,5 тыс.тенге (121 793,2 + 138 402,3).

Следует указать, что в соответствии с подпунктом 10) пункта 1 статьи 158 Налогового кодекса в акте налоговой проверки подробно описаны выявленные нарушения в части начисления НДС за проверяемый период с указанием соответствующих положений законодательства Республики Казахстан.

Необходимо отметить, что в соответствии с подпунктом 5) пункта 2, пунктом 5 статьи 179 Налогового кодекса к жалобе указываются обстоятельства, на которых лицо, подающее жалобу, основывает свои требования и прилагаются документы, подтверждающие обстоятельства, на которых налогоплательщик (налоговый агент) основывает свои требования, а также иные документы, имеющие отношение к делу.

Однако, в нарушение указанной нормы Налогового кодекса, в жалобе не изложены доводы и не приложены документы, подтверждающие обстоятельства, на которых Компания «А» основывает свои требования в части начисления НДС.

Таким образом, начисление НДС по результатам налоговой проверки в сумме 160 268,1 тыс.тенге является обоснованным.

По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение - оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки без изменения, а жалобу без удовлетворения.