Вид спора: налоговые споры

Категория налогоплательщика: юридическое лицо

Вид налога: КПН

Министерством финансов Республики Казахстан (далее-уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба ТОО «G» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора (КПН).

Как следует из материалов дела, органом государственных доходов проведена комплексная налоговая проверка по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет за период с 01.01.2020г. по 31.12.2022г., по результатам которой вынесено уведомление о начислении КПН в сумме 52 242,9 тыс.тенге и пени в сумме 15 702,3 тыс.тенге.

ТОО «G», не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

Относительно увеличения совокупного годового дохода (СГД) на сумму 28 571,4 тыс.тенге

Основанием для начисления обжалуемой суммы налогов и соответствующей суммы пени явилось нарушение статьи 190, пункта 1 статьи 227 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) от 25.12.2017г.

По результатам налоговой проверки увеличен доход от реализации товаров (работ, услуг) за 2022г. на сумму 28 571,4 тыс.тенге.

С данным выводом налогового органа ТОО «G» не согласно в связи с тем, что согласно пункту 13 акта налоговой проверки расхождение по товарно-материальным запасам на конец предыдущего и начало последующих периодов проверки не установлено. Однако, согласно предоставленным оборотно-сальдовым ведомостям за 2021 и 2022 годы по остаткам товарно-материальных запасов имеются расхождения.

Проверив доводы ТОО «G», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Из акта тематической проверки следует.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса, в совокупный годовой доход включаются все виды доходов налогоплательщика без включения в них суммы налога на добавленную стоимость и акциза в том числе доход от реализации; превышение суммы положительной курсовой разницы над суммой отрицательной курсовой разницы; 25) другие доходы, не указанные в подпунктах 1) – 24) данного пункта.

Согласно пункту 1 статьи 227 доходом от реализации признается сумма дохода, возникающего при реализации товаров, работ, услуг, кроме доходов, включаемых в совокупный годовой доход в соответствии со статьями 228 – 240 Налогового кодекса, а также доходов, указанных в пункте 4 статьи 258 Налогового кодекса, в части, не превышающей суммы расходов, указанных в пункте 1 статьи 258 Налогового кодекса.

Пунктами 2 и 3 статьи 190 Налогового кодекса определено, что учетная документация включает в себя: бухгалтерскую документацию - для лиц, на которых в соответствии с Законом Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) возложена обязанность по ее ведению; стандартный файл проверки - для лиц, добровольно представляющих данный файл; первичные учетные документы – для лиц, указанных в пункте 4 данной статьи; налоговые формы; налоговую учетную политику; иные документы, являющиеся основанием для определения объектов налогообложения и (или) объектов, связанных с налогообложением, а также для исчисления налогового обязательства.

Если иное не установлено пунктом 4 данной статьи, налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Согласно пункту 1 статьи 6 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику.

Бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов. Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 6) статьи 7 Закона о бухгалтерском учете первичные документы, как на бумажных, так и на электронных носителях должны содержать обязательные реквизиты, где среди прочего предусмотрено указание наименования должностей, фамилии, инициала и подписи лиц, ответственных за совершение операции (подтверждение события), и правильность ее (его) оформления.

Таким образом, доходы от реализации и прочие доходы должны подтверждаться соответствующими документами, подписанными руководителем и главным бухгалтером или работником, уполномоченным на то приказом налогоплательщика. При этом, в соответствии с нормами Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

В рассматриваемом случае, по результатам налоговой проверки доход от реализации товаров (работ, услуг) за 2022 год увеличен на сумму 28 571,4 тыс.тенге.

Как указано выше, в соответствии с пунктом 3 статьи 190 Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета.

Так, ТОО «G», согласно данным оборотно-сальдовой ведомости, заверенной печатью ТОО «G» и анализа счетов, представленных к налоговой проверке:

6010 «Доход от реализации продукции и оказания услуг» за 2022 год отражен в сумме 1 757 294,8 тыс.тенге;

6020 «Возврат проданной продукции» за 2022 год отражен в сумме 101 167,2 тыс.тенге.

Таким образом, по данным бухгалтерского учета доход от реализации продукции за 2022 год составляет 1 656 127,6 тыс.тенге.

При этом, по данным Декларации по КПН (ф.100.00) в строке 100.00.001 «Доход от реализации» за 2022 год отражен в сумме 1 627 556,2 тыс.тенге. Расхождение составляет в сумме 28 571,4 тыс.тенге.

Соответственно, в ходе налоговой проверки учтены данные бухгалтерского учета (оборотно-сальдовой ведомости, карточки и анализ соответствующих счетов) за 2022 год, а также данные представленных ТОО «G» дополнительных деклараций по КПН (ф.100.00).

Необходимо отметить, что согласно пункту 5 статьи 179 Налогового кодекса в жалобе указываются обстоятельства, на которых лицо, подающее жалобу, основывает свои требования и доказательства, подтверждающие эти обстоятельства.

В соответствии со статьей 179 Налогового кодекса ТОО «G» к жалобе приложена оборотно-сальдовая ведомость за 2022 год, подписанная директором и заверенная печатью ТОО «G», согласно которой доход от реализации продукции и оказания услуг составляет в сумме 1 757 294,8 тыс.тенге возврат проданной продукции в сумме 101 167,2 тыс.тенге, всего доход на сумму 1 656 127,6 тыс.тенге, что соответствует данным бухгалтерского учета, представленных к налоговой проверке.

Следовательно, доводы ТОО «G» относительно необоснованности увеличения дохода от реализации товаров (работ, услуг) за 2022 год являются несостоятельными.

Таким образом, увеличение дохода от реализации товаров (работ, услуг) за 2022 год на сумму 28 571,4 тыс.тенге (1 656 127,6 - 1 627 556,2) по результатам налоговой проверки является обоснованным.

Относительно взаиморасчетов с к/х «Z» и к/х «А»

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось нарушение пункта 5 статьи 264 Налогового кодекса.

С данным выводом налогового органа ТОО «G» не согласно в связи с тем, что по взаиморасчетам с к/х «Z» и к/х «А» имеются все документы, подтверждающие осуществление взаиморасчетов.

Проверив доводы ТОО «G», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Из акта тематической проверки следует.

В соответствии с подпунктом 5) статьи 264 Налогового кодекса вычету не подлежат расходы по сделке, признанной недействительной на основании вступившего в законную силу решения суда.

Следовательно, вычету не подлежат расходы по сделке, признанной недействительной на основании вступившего в законную силу решения суда.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 242 Налогового кодекса расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с Налоговым кодексом.

Вычеты производятся налогоплательщиком по фактически произведенным расходам при наличии документов, подтверждающих такие расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода.

Расходы будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, подлежат вычету в том налоговом периоде, к которому они относятся.

Пунктом 12 статьи 412 Налогового кодекса предусмотрено, что счет-фактура заверяется для юридических лиц – печатью, содержащей название и указание на организационно-правовую форму, а также подписями руководителя и главного бухгалтера.

Счет-фактура может заверяться подписью работника, уполномоченного на то решением налогоплательщика.

Вместе с тем пунктом 3 статьи 190 Налогового кодекса установлено, что налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Подпунктом 2) статьи 1 Закона о бухгалтерском учете определено, что первичные учетные документы – документальное свидетельство как на бумажном, так и на электронном носителе факта совершения операции или события и права на ее совершение, на основании которого ведется бухгалтерский учет.

В пунктах 2 и 3 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете указано, что формы или требования к первичным документам, применяемым для оформления операций или событий, утверждаются уполномоченным органом и (или) Национальным Банком Республики Казахстан в соответствии с законодательством Республики Казахстан.

Первичные документы, формы которых или требования к которым не утверждены, индивидуальные предприниматели и организации разрабатывают самостоятельно либо применяют формы или требования, утвержденные в соответствии с законодательством Республики Казахстан, или применяют к учету формы, представленные физическими лицами – нерезидентами или юридическими лицами – нерезидентами, не зарегистрированными на территории Республики Казахстан, которые должны содержать обязательные реквизиты, указанные в подпунктах 1)-7) пункта 3 данной статьи.

В соответствии с пунктом 4 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.

Таким образом, расходы налогоплательщика подлежат отнесению на вычеты при условии, что расходы по товарам, работам, услугам должны быть направлены на получение дохода. При этом ведение первичной учетной документации осуществляется в соответствии с требованиями Закона о бухгалтерском учете, в том числе по фиксированию факта совершения операции либо события.

Также в соответствии с подпунктом 2) статьи 264 Налогового кодекса вычету не подлежат расходы по операциям, совершенным без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров с налогоплательщиком, руководитель и (или) учредитель (участник) которого не причастен к регистрации (перерегистрации) и (или) осуществлению финансово-хозяйственной деятельности такого юридического лица, установленных решением суда, вступившим в законную силу, за исключением операций, по которым судом установлено фактическое получение товаров, работ, услуг от такого налогоплательщика.

В рассматриваемом случае, по результатам налоговой проверки исключены из вычетов расходы по взаиморасчетам с к/х «Z» и к/х «А».

Необходимо отметить, что согласно пункту 5 статьи 179 Налогового кодекса в жалобе указываются обстоятельства, на которых лицо, подающее жалобу, основывает свои требования и доказательства, подтверждающие эти обстоятельства.

В данном случае, ТОО «G» в жалобе не приведены обстоятельства и доказательства, подтверждающие эти обстоятельства в части исключения расходов из вычетов по взаиморасчетам с к/х «Z» и к/х «А».

1.1. К/х «Z»

По результатам налоговой проверки исключены из вычетов расходы по приобретению товаров (гречиха) за 2021 год на сумму 120 000,0 тыс.тенге по взаиморасчетам с к/х «Z».

Согласно ИНИС РК руководителем к/х «Z» является Т.Н.А.

К/Х «Z» зарегистрировано в Управлении государственных доходов с 29.03.2021г.

Вид деятельности – выращивание зерновых (кроме риса), бобовых и масличных культур.

Согласно ИС СОНО:

- декларация по налогу на транспортные средства, земельному налогу, налогу на имущество (ф.700.00) за 2021 год не представлена;

- декларация по КПН (ф.220.00) за 2021 год не представлена;

- декларации по индивидуальному подоходному налогу и социальному налогу (ф.200.00) за 1-4 кварталы 2021г. представлены с отражением 1-2 работников.

Из вышеприведенного следует, что у к/х «Z» отсутствуют материально-техническая база, складские помещения, транспортные средства.

Кроме того, следует указать, что Решением Специализированного межрайонного экономического суда (СМЭС) от 04.08.2022г. (далее – Решение СМЭС от 04.08.2022г.) признана недействительной сделка между ТОО «G» и к/х «Z» по электронному счету-фактуре от 06.09.2021г. на сумму 120 000,0 тыс.тенге.

Из Решения СМЭС от 04.08.2022г. следует, что согласно ответам уполномоченных государственных органов за к/х «Z» сельскохозяйственных земель не имеется. Импорт не производился, товар не приобретался.

К/х «Z» не выращивало зерновые культуры, зерновые расписки не выписывало.

Из ответов элеваторов следует, что с к/х «Z» не заключались договоры обслуживания.

В соответствии с ответом Управления миграционной службы Департамента полиции глава к/х «Z» Т.Н.А. выехал за пределы Республики Казахстан на постоянное место жительство.

Также установлено, что справка ГУ «Отдел предпринимательства и сельского хозяйства от 30.11.2021г. о наличии уборочных площадей и урожайности данным отделом не выдавалась.

Также в Решении СМЭС от 04.08.2022г. указано, что к/х «Z» не является производителем реализованного товара и не представило суду доказательств их закупа в целях дальнейшей поставки.

Необходимо отметить, что в соответствии с частью 2 статьи 21 Гражданского процессуального кодекса Республики Казахстан вступившие в законную силу судебные решения, определения, постановления и приказы, а также законные распоряжения, требования, поручения, вызовы и другие обращения судов и судей обязательны для всех без исключения государственных органов, органов местного самоуправления, общественных объединений, других юридических лиц, должностных лиц и граждан и подлежат неукоснительному исполнению на всей территории Республики Казахстан.

Таким образом, согласно подпункту 5) статьи 264 Налогового кодекса не подлежат отнесению на вычеты расходы по взаиморасчетам с к/х «Z».

1.2. К/х «А»

По результатам налоговой проверки исключены из вычетов расходы по приобретению товаров (гречиха) за 2022 год на сумму 125 000,0 тыс.тенге по взаиморасчетам с к/х «А».

Согласно ИНИС РК руководителем к/х «А» является М.Р.Б.

К/х «А» зарегистрировано в Управлении государственных доходов с 21.02.2022г.

Вид деятельности – химическая чистка и крашение.

Согласно ИС СОНО:

- декларация по налогу на транспортные средства, земельному налогу, налогу на имущество (ф.700.00) за 2022 год не представлена;

- упрощенная декларация для субъектов малого бизнеса (ф.910.00) за 2022 год представлена с нулевыми значениями;

- декларации по индивидуальному подоходному налогу и социальному налогу (ф.200.00) за 1-4 кварталы 2022г. не представлены.

Из вышеприведенного следует, что у к/х «А» отсутствует материально-техническая база, складские помещения, транспортные средства.

Кроме того, следует указать, что Решением городского суда от 04.07.2023г. (далее – Решение суда от 04.07.2023г.) признаны недействительными сделки между ТОО «G» и к/х «А»:

- по договору от 20.07.2022г. и выписанному ЭСФ от 23.07.2022г. на сумму 25 000,0 тыс.тенге, НДС 0 тенге;

- по договору от 22.07.2022г. и выписанному ЭСФ от 23.07.2022г. на сумму 25 000,0 тыс.тенге, НДС 0 тенге;

- по договору от 18.07.2022г. и выписанному ЭСФ от 23.07.2022г. на сумму 25 000,0 тыс.тенге, НДС 0 тенге;

- по договору от 13.07.2022г. и выписанному ЭСФ от 23.07.2022г. на сумму 25 000,0 тыс.тенге, НДС 0 тенге;

- по договору от 15.07.2022г. и выписанному ЭСФ от 23.07.2022г. на сумму 25 000,0 тыс.тенге, НДС 0 тенге.

Из Решения суда от 04.07.2023г. следует, что согласно выгрузки с Информационной системы «Электронные счета-фактуры», с Информационной системы «КАО ЕХД» у М.Р.Б. приобретение товара отсутствует.

Сведения из информационной системы «Государственная база данных «Е-лицензирование» показывают, что М.Р.Б. лицензии не выдавались.

Из ответа РГУ «Департамент государственных доходов» от 04 апреля 2023 года следует, что импорт товаров на территорию Республики Казахстан с территории государств-членов Евразийского экономического союза М.Р.Б. не осуществлял.

Также в Решении суда от 04.07.2023г. указано, что в результате совершения ничтожной сделки между ответчиками нарушены права государства в лице органа государственных доходов на получение налогов, настоящие сделки не соответствуют требованиям законодательства, совершены с целью, заведомо противной основам правопорядка или нравственности, с целью минимизации налоговой нагрузки в части уплаты НДС и КПН.

Таким образом, согласно подпункту 5) статьи 264 Налогового кодекса не подлежат отнесению на вычеты расходы по взаиморасчетам с к/х «А».

На основании вышеизложенного, исключение из вычетов расходов по взаиморасчетам с к/х «Z» и к/х «А» и соответствующее начисление КПН в указанной части по результатам налоговой проверки является обоснованным.

Относительно начисления пени

Основанием для начисления пени в сумме 15 702,3 тыс.тенге явилось начисление КПН в размере 52 242,9 тыс.тенге.

С данным выводом налогового органа ТОО «G» не согласно в связи с тем, что согласно проведенным расчетам сумма пени не может превышать 5 280,5 тыс.тенге.

Проверив доводы ТОО «G», исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

Из акта тематической проверки следует.

Согласно подпункту 1) пункта 1 статьи 116 Налогового кодекса исполнение налогового обязательства (налогового агента), не выполненного в установленные сроки, обеспечивается начислением пени на неуплаченную сумму налогов и платежей в бюджет, в том числе авансовых и текущих платежей в бюджет.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 117 Налогового кодекса пеней признается установленный пунктом 2 данной статьи размер, начисляемый на не уплаченную в срок сумму налогов и платежей в бюджет, в том числе авансовых и (или) текущих платежей по ним.

При этом, подпунктом 2) пункта 2 статьи 117 Налогового кодекса пеня начисляется за каждый день просрочки исполнения налогового обязательства по уплате налогов и платежей в бюджет, начиная со дня, следующего за днем срока уплаты налога и платежа в бюджет, в том числе авансового и (или) текущего платежа по ним, включая день уплаты в бюджет, в размере 1,25-кратной базовой ставки Национального Банка Республики Казахстан, на каждый день просрочки.

Согласно статье 185 Налогового кодекса подача жалобы (заявления) налогоплательщиком (налоговым агентом) в уполномоченный орган или суд приостанавливает исполнение уведомления о результатах проверки в обжалуемой части.

При подаче жалобы в уполномоченный орган исполнение уведомления о результатах проверки в обжалуемой части приостанавливается до вынесения решения по жалобе.

Аналогичная норма предусмотрена пунктом 5 статьи 96 Налогового кодекса.

Таким образом, пеня начисляется за каждый день просрочки на неуплаченную в срок сумму налогового обязательства. При этом приостановление действия уведомления согласно статье 185 и пункту 5 статьи 96 Налогового кодекса не влечет отмену пени, начисленную по результатам проверки.

Следует указать, что согласно пункту 7 Правил ведения лицевых счетов, утвержденным приказом от 27.02.2018г. №306 Министра финансов РК (далее – Правила №306) в органах государственных доходов учет налогов, других обязательных платежей в бюджет, обязательных пенсионных взносов и социальных отчислений, а также пеней и штрафов ведется в информационной системе «Централизованный унифицированный лицевой счет» (далее – ИС ЦУЛС).

Пунктом 128 Правил №306 установлено, что расчет пеней производится по следующей формуле: П=(Н*Р/100*1,25*Д)/365, где: П - сумма начисленной пеней; Н - сумма недоимки; Р - ставка рефинансирования; Д - количество просроченных дней.

В свою очередь, согласно Руководству Пользователя ИС «Электронный контроль налогового аудита», расчет пеней осуществляется в автоматизированном режиме в ИС ЦУЛС на основании приложений к акту налоговой проверки.

В рассматриваемом случае, по результатам акта налоговой проверки (срок уплаты КПН, статья 306 Налогового кодекса) по 06.05.2024г. (дата завершения налоговой проверки) начислена пеня за каждый день просрочки исполнения налогового обязательства по КПН за 2021-2022гг. в сумме 52 242,9 тыс.тенге, что соответствует вышеуказанным положениям налогового законодательства РК.

Таким образом, начисление пени на неуплаченную сумму КПН за 2021-2022гг. по результатам налоговой проверки является обоснованным.

Согласно пункту 5 статьи 179 Налогового кодекса в жалобе указываются обстоятельства, на которых лицо, подающее жалобу, основывает свои требования и доказательства, подтверждающие эти обстоятельства.

При этом, ТОО «G» к жалобе не указаны доводы относительно неверного расчета пени.

Относительно доводов ТОО «G» по остаткам товарно-материальных запасов следует отметить, что расхождений между остатками ТМЗ в ходе проверки не установлено. Вместе с тем, в соответствии с пунктом 1 статьи 211 Налогового кодекса налогоплательщик (налоговый агент) вправе внести изменения и дополнения в налоговую отчетность путем составления дополнительной налоговой отчетности за налоговый период, к которому относятся данные изменения и дополнения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 182 и пунктом 5 статьи 186 Налогового кодекса от 25.12.2017г. по окончании рассмотрения жалобы уполномоченный орган выносит мотивированное решение с учетом решения Апелляционной комиссии и результатов тематической проверки.

По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение – оставить обжалуемое уведомление о результатах проверки Департамента государственных доходов без изменения, а жалобу без удовлетворения.