1.Вид спора: налоговые споры

2.Категория налогоплательщика: юридическое лицо

3.Вид налога: КПН, НДС

Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «R» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора (КПН), налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории Республики Казахстан (НДС), налога на имущество юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, земельного налога, за исключением земельного налога с физических лиц на земли населенных пунктов.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная налоговая проверка Компании «R» по вопросу соблюдения норм налогового законодательства, полноты и своевременности перечисления пенсионных взносов и социальных отчислений за период с 01.01.2012 г. по 31.12.2016 г., по результатам которой вынесено уведомление от 25.08.2017 г. о начислении КПН в сумме 26 378,7 тыс.тенге и пени 835,9 тыс.тенге, НДС в сумме 26 332,9 тыс.тенге и пени 6 332,4 тыс.тенге, налога на имущество юридических лиц и индивидуальных предпринимателей в сумме 31,8 тыс.тенге и пени в сумме 5,5 тыс.тенге, земельного налога, за исключением земельного налога с физических лиц на земли населенных пунктов в сумме 643,2 тыс.тенге и пени в сумме 46,4 тыс.тенге.

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога, соответствующих пеней явилось отнесение Компанией «R» на вычеты по КПН и НДС в зачет расходов на текущий ремонт, а также на вычеты амортизационных отчислений по водопроводным и канализационным сетям без подтверждения государственной регистрации в уполномоченном органе, устанавливающей право собственности документов на данные объекты.

С данным выводом налогового органа Компания «R» не согласна и считает, что в результате реорганизации ГКП «Водоканал» основные и оборотные средства, согласно передаточному акту от 20.08.2004 г., переданы Компании «R» в полном объеме, в том числе водопроводные и канализационные сети. При этом, Компанией «R» данное полученное имущество было оприходовано на баланс, что подтверждается инвентарными карточками учета основных средств.

Компания «R» считает, что поскольку оно является балансодержателем полученных основных средств, соответственно, имеет право владения, пользования и распоряжения данного имущества. Также, Компания «R» отмечает, что Налоговым кодексом не предусмотрено исключение из вычетов по КПН и НДС из зачета в связи с отсутствием регистрации прав на недвижимость.

Кроме того, в жалобе указано, что с момента получения им имущества от Акимата (с 2004 года) Компанией «R» начислялся и уплачивался в бюджет налог на имущество. Также в жалобе отмечено, что начисленные суммы НДС в уведомлении не совпадают с суммами, указанными в акте налоговой проверки.

Проверив доводы налогоплательщика, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 100 Кодекса РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 10.12.2008 г. (Налоговый кодекс) расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с настоящим Кодексом.

Вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически были произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса, если иное не предусмотрено главой 34 Налогового кодекса, при определении суммы налога, подлежащей взносу в бюджет, получатель товаров, работ, услуг, являющийся плательщиком НДС в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 228 Налогового кодекса, имеет право на зачет сумм НДС, подлежащих уплате за полученные товары, включая основные средства, нематериальные и биологические активы, инвестиции в недвижимость, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота, а также, если выполняются условия, указанные в подпунктах 1)-5) данного пункта.

Необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 2 статьи 56 Налогового кодекса налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Пунктом 6 статьи 56 Налогового кодекса определено, что учетная документация включает в себя: бухгалтерскую документацию, налоговые формы, налоговую учетную политику, иные документы, являющиеся основанием для определения объектов налогообложения и (или) объектов, связанных с налогообложением, а также для исчисления налогового обязательства.

Согласно пункту 1 статьи 6 Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 6) статьи 7 Закона о бухгалтерском учете первичные документы, как на бумажных, так и на электронных носителях должны содержать обязательные реквизиты, где среди прочего предусмотрено указание наименования должностей, фамилии, инициала и подписи лиц, ответственных за совершение операции (подтверждение события), и правильность ее (его) оформления.

Таким образом, отнесение на вычеты расходов по товарам, работам, услугам производится при наличии подтверждающих первичных документов, фиксирующих факт совершения операции либо события, при условии, что данные расходы были направлены на получение дохода, а также НДС в зачет по таким расходам при условии, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота. При этом ведение первичной учетной документации осуществляется в соответствии с требованиями Закона о бухгалтерском учете, в том числе по фиксированию факта совершения операции либо события.

Согласно пункту 9 статьи 100 Налогового кодекса затраты налогоплательщика на строительство, приобретение фиксированных активов и другие затраты капитального характера относятся на вычеты в соответствии со статьями 116 - 125 Налогового кодекса.

В соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 116 Налогового кодекса к фиксированным активам относятся основные средства, инвестиции в недвижимость, нематериальные и биологические активы, учтенные при поступлении в бухгалтерском учете налогоплательщика в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности и предназначенные для использования в деятельности, направленной на получение дохода;

Согласно пункту 5 статьи 118 Налогового кодекса при получении в качестве вклада в уставный капитал первоначальной стоимостью фиксированных активов является стоимость вклада, указанная в учредительных документах юридического лица, с учетом фактических затрат, увеличивающих стоимость таких активов при первоначальном признании в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, за исключением затрат (расходов), не включаемых в первоначальную стоимость фиксированных активов на основании пункта 2 настоящей статьи.

Таким образом, в соответствии с нормами Налогового кодекса к фиксированным активам относятся основные средства, учтенные при поступлении в бухгалтерском учете в соответствии с МСФО и предназначенные для использования в деятельности, направленной на получение дохода. При этом первоначальной стоимостью фиксированных активов, полученных в качестве вклада, является стоимость вклада, указанная в учредительных документах юридического лица.

Кроме того, согласно пункту 6 статьи 118 Налогового кодекса при получении фиксированных активов в связи с реорганизацией путем слияния, присоединения, разделения или выделения налогоплательщика первоначальной стоимостью таких фиксированных активов является балансовая стоимость полученных активов, указанная в передаточном акте или разделительном балансе, за исключением случая, предусмотренного частью второй настоящего пункта с учетом фактических затрат, увеличивающих стоимость таких активов при первоначальном признании в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, за исключением затрат (расходов), не включаемых в первоначальную стоимость фиксированных активов на основании пункта 2 настоящей статьи.

Стоимостный баланс подгруппы (группы) вновь возникшего юридического лица, созданного путем слияния, или юридического лица, к которому присоединилось другое юридическое лицо, увеличивается на стоимость передаваемых фиксированных активов по данным налогового учета в случае отражения такой стоимости в передаточном акте в соответствии с частью второй пункта 6 статьи 119 Налогового кодекса.

При этом согласно пункту 6 статьи 119 Налогового кодекса, если иное не предусмотрено данным пунктом, при выбытии фиксированных активов в результате реорганизации путем слияния, присоединения, разделения или выделения стоимостный баланс подгруппы (группы) реорганизуемого юридического лица уменьшается на балансовую стоимость переданных активов, указанную в передаточном акте или разделительном балансе.

Таким образом, в случае получения активов согласно передаточному акту первоначальной стоимостью таких фиксированных активов является балансовая стоимость полученных активов, указанная в данном передаточном акте.

Согласно пункту 1 статьи 120 Налогового кодекса стоимость фиксированных активов относится на вычеты посредством исчисления амортизационных отчислений в порядке и на условиях, установленных Налоговым кодексом.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 122 Налогового кодекса последующими расходами признаются фактические расходы, понесенные при эксплуатации, ремонте, реконструкции, модернизации, содержании и ликвидации активов, указанных в пункте 2 данной статьи, в том числе производимые за счет резервных фондов налогоплательщика, за исключением расходов недропользователей, произведенных за счет средств ликвидационного фонда, отчисления в который относятся на вычеты согласно статье 107 Налогового кодекса.

Последующие расходы, за исключением указанных в пунктах 3 и 6 данной статьи, а также последующих расходов, увеличивающих в соответствии с пунктом 4 статьи 87 Налогового кодекса первоначальную стоимость активов, не подлежащих амортизации, подлежат отнесению на вычеты в том налоговом периоде, в котором они фактически произведены.

При этом, положения данного пункта применяются в отношении, в том числе фиксированных активов.

Таким образом, стоимость фиксированных активов относится на вычеты путем исчисления амортизационных отчислений в соответствии с требованиями Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 6 МСФО 16 «Основные средства» (далее - МСФО 16) основные средства - это материальные активы, которые:

(a) предназначены для использования в процессе производства или поставки товаров и предоставления услуг, при сдаче в аренду или в административных целях;

(b) предполагаются к использованию в течение более чем одного отчетного периода.

Пунктом 7 МСФО 16 определено, что Первоначальная стоимость объекта основных средств подлежит признанию в качестве актива только в том случае, если:

(a)         признается вероятным, что организация получит связанные с данным объектом будущие экономические выгоды; и

(b)        первоначальная стоимость данного объекта может быть надежно оценена.

При этом, организация, согласно пунктам 10 и 12 МСФО 16, должна оценивать все свои затраты, относящиеся к основным средствам, руководствуясь принципом признания основных средств, по мере возникновения таких затрат. Такие затраты включают затраты, понесенные первоначально в связи с приобретением или строительством объекта основных средств, а также затраты, понесенные впоследствии в связи с достройкой, частичным замещением или обслуживанием этого объекта.

Организация не признает в балансовой стоимости объекта основных средств затраты на повседневное техническое обслуживание объекта. Эти затраты признаются в составе прибыли или убытка по мере их возникновения. Затраты на повседневное техническое обслуживание состоят главным образом из затрат на оплату труда и приобретение расходных материалов, а также могут включать затраты на приобретение мелких комплектующих частей. Назначение этих затрат часто описывается как «ремонт и текущее обслуживание» объекта основных средств.

Согласно Постановлению Акимата была произведена реорганизация государственного коммунального предприятия «Водоканал» (далее – ГКП) путем преобразования в ТОО. При этом для формирования уставного капитала, вновь созданного предприятия, ГКП, согласно решению акима и акту приема-передачи в адрес Компании «R» были переданы активы и пассивы.

Также из приложенной к жалобе Учетной политике следует, что данный документ разработан в соответствии с требованиями Закона РК №234-Ш от 28.02.2007г. «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности», МСБУ 1 «Представление финансовой отчетности», Закона РК «О естественных монополиях и регулируемых рынках»; других законодательных и нормативных актов РК, с учетом конкретных производственно – экономических условий деятельности предприятия.

Целью принятия данной учетной политики являлось формирование такой системы бухгалтерского учета, которая будет достоверно представлять информацию о финансовом предприятия, результатах деятельности и изменениях ее финансового положения, а также соответствовать Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО) во всех аспектах

Кроме того, согласно пункту 4.4 Учетной политики предусмотрено, что активы – это ресурсы, контролируемые предприятием в результате прошлых событий, от которых Компания «R» ожидает получения будущих экономических выгод.

Будущая экономическая выгода, заключенная в активе, - это возможность прямо или косвенно способствовать поступлению денежных средств и их эквивалентов. Такая возможность может быть производительной, составляя часть операционной деятельности компании. Она также может принимать форму обратимости в денежные средства или их эквиваленты, или способности уменьшать отток денежных средств. Компания «R» использует свои активы для предоставления услуг потребителям по водоснабжению и водоотведению, в результате реализации которых потребители оплачивают полученные услуги.

Согласно подпункту 3) пункта 2.3 Учетной политики Компании «R», представленной к налоговой проверке, следует, что при получении объектов основных средств в качестве вклада в уставный капитал первоначальная стоимость основных средств определяется исходя из его справедливой стоимости, согласованной учредителями. При этом изменение себестоимости основных средств, по которой они приняты по бухгалтерскому учету, происходит в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации объектов основных средств если ожидается, что в результате этих затрат Компания «R» получит в будущем дополнительные экономические выгоды.

Кроме того, по общему правилу, увеличение балансовой стоимости основных средств в результате последующих затрат, направленных на улучшение состояния объекта для продления срока полезной службы и/или повышения производительности сверх первоначально рассчитанных нормативных показателей производится только в случаях, если будущие экономические выгоды сверх первоначально оцененных норм поступят в Компанию «R». Прочие последующие затраты первоначальную стоимость объекта не увеличивают, а признаются как текущие расходы в момент их возникновения. К таким затратам относятся, например, затраты на ремонт и эксплуатацию основных средств, осуществляемые в целях сохранения и поддержания технического состояния объекта.

При этом для последующей оценки Компания «R» использует модель по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.

Амортизируемая стоимость основных средств должна систематически списываться в течение срока полезной службы объекта через амортизацию.

Таким образом, исходя из положений Учетной политики Компании «R» первоначальной стоимостью фиксированных активов, полученных в качестве вклада, является стоимость вклада, указанная в учредительных документах юридического лица.

Как было указано выше, отнесение на вычеты расходов по товарам, работам, услугам производится при наличии подтверждающих первичных документов, фиксирующих факт совершения операции либо события, при условии, что данные расходы были направлены на получение дохода, а также НДС в зачет по таким расходам при условии, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота. При этом ведение первичной учетной документации осуществляется в соответствии с требованиями Закона о бухгалтерском учете, в том числе по фиксированию факта совершения операции либо события.

При этом, в случае получения активов согласно передаточному акту первоначальной стоимостью таких фиксированных активов является балансовая стоимость полученных активов, указанная в данном передаточном акте.

В рассматриваемом случае, в соответствии с требованиями статьи 100 Налогового кодекса, при определении налогооблагаемого дохода, подлежащими отнесению на вычет расходами, являются расходы, произведенные в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.

В данном случае, основным видом деятельности Компании «R» за проверяемый период является деятельность, связанная со сбором, обработкой и распределением воды, а также деятельность, связанная с канализационной системой (оказание потребителям услуг по водоснабжению и водоотведению). При этом, Компанией «R», полученные от предпринимательской деятельности доходы, признаны как по данным бухгалтерского учета, так и по данным налоговой отчетности, что подтверждается актом налоговой проверки.

Кроме того, за проверяемый период в результате предпринимательской деятельности Компанией «R» были понесены расходы, связанные с получением данных доходов, в том числе расходы на содержание фиксированных активов - текущий ремонт и амортизационные расходы.

Согласно акту налоговой проверки Компанией «R» в качестве подтверждающих документов по указанным расходам представлены акты списаний ТМЗ (сырье, материалы), сметы расходов на ремонт, проектно-сметная документация на осуществление текущих и капитальных ремонтных работ, закуп трубопроводов, материалов, ГСМ и другие документы. При этом, в акте налоговой проверки не указано на отсутствие или несоответствие каких-либо подтверждающих документов по данным расходам.

Следовательно, данные расходы понесены в соответствии с основным видом деятельности, а также для поддержания основных средств в рабочем состоянии, и направлены на получение доходов.

Таким образом, отсутствие у Компании «R» подтверждения государственной регистрации в уполномоченном органе, устанавливающей право собственности документов на используемые в предпринимательской деятельности объекты водопроводных и канализационных сетей не могут являться основанием для исключения из вычетов по КПН и зачета НДС указанных расходов.

Необходимо также указать, что Компанией «R» 12.04.2017г. направлено исковое заявление в Специализированный межрайонный экономический суд Костанайской области (далее - СМЭС) о признании права собственности на имущественный комплекс фильтровальной станции.

Согласно Решению СМЭС от 22.01.2018г. следует, что Компания «R» образовалась в результате реорганизации ГКП.

В соответствии с пунктом 2 статьи 235 Гражданского кодекса РК, в случае реорганизации юридического лица право собственности на принадлежащее ему имущество переходит к юридическим лицам - правопреемникам реорганизованного юридического лица.

Согласно Решению СМЭС от 22.01.2018г., на основании акта приема-передачи, утвержденного Департаментом коммунального имущества и госзакупок от 05.11.2014 г., Компании «R» передано имущество, в том числе имущественный комплекс зданий и сооружений фильтрованной станции.

Так, указанным Решением СМЭС от 22.01.2018г признано право собственности Компании «R» на указанный объект.

Таким образом, Решением СМЭС от 22.01.2018г право собственности Компании «R» на указанный объект признано на основании норм Гражданского кодекса и акта приема-передачи от 05.11.2014г.

В свою очередь, налоговое законодательство не предусматривает исключение из вычетов и из зачета расходов в связи с отсутствием регистрации прав на недвижимость.

Таким образом, отсутствие у Компании «R» подтверждения государственной регистрации в уполномоченном органе, устанавливающей право собственности документов на объекты водопроводных и канализационных сетей не может являться основанием для исключения из вычетов по КПН и зачета НДС указанных расходов.

На основании изложенного, учитывая наличие Решение СМЭС от 22.01.2018г о признании права собственности Компании «R» на указанный объект, результаты налоговой проверки в части исключения из вычетов и из зачета расходов по текущему ремонту канализационных и водопроводных сетей, а также сумм амортизационных отчислений и отнесение этих расходов на вычеты, в соответствии с пунктом 2 статьи 113 Налогового кодекса, по результатам налоговой проверки являются необоснованными.

По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать действия налогового органа неправомерными.