Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «R» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее – налоговый орган) о начислении корпоративного подоходного налога с юридических лиц, за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора (КПН), налога на добавленную стоимость (НДС), уменьшение убытка.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена тематическая налоговая проверка «R» по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет с 01.01.2017г. по 31.12.2020г., по результатам которой вынесено уведомление от 16.11.2022г. о начислении КПН в сумме 189 207,4 тыс.тенге и пени 41 227,4 тыс.тенге, НДС в сумме 313 227,5 тыс.тенге и пени в сумме 66 280,2 тыс.тенге, уменьшение убытка в сумме 2 650 722,2 тыс.тенге.

Компания, не согласившись с выводами налогового органа, обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение налогового органа.

1. Относительно исключения расходов из вычетов и НДС из зачета по взаиморасчетам с поставщиками за 2017-2019гг.

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось, что в нарушение требований статьи 242, 264 и 400 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25.12.2017г. (Налоговый кодекс) Компанией необоснованно отнесены на вычеты и НДС в зачет расходы по взаиморасчетам с поставщиками Компаниями «P», «F», «IK», «К», «LU», «КТ».

С данным выводом налогового органа Компания «R» не согласна в связи с тем, что в соответствии со статьями 242, 400 Налогового кодекса у Компании «R» имелись все необходимые документы, которые представлены в ходе проверки, понесенные расходы Компанией «R» были связаны с получением дохода и выводы, произведенные в акте проверки об исключении расходов являются неправомерными и не соответствующими фактическим обстоятельствам. В частности, Компанией «R» получены ветеринарно-санитарное заключение, акт ветеринарно-санитарного обследования, подтверждающие, что продукция Компании «P» соответствуют ветеринарно-санитарным требованиям, необходимым для хранения и реализации продукции и сырья животного происхождения, основной деятельностью была розничная торговля мясом и мясными продуктами в специализированных магазинах, являющихся торговыми объектами.

Фактическое исполнение сделок, как отмечено в жалобе подтверждается электронными счетами-фактурами, наличием фискальных чеков. Таким образом, как утверждает Компания «R», четко прослеживается цепочка поставки товаров от контрагентов до реализации товаров покупателю, которая соответствует бизнес-модели Компании «R».

Проверив доводы Компании, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 242 Налогового кодекса от 25.12.2017г. расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода с учетом положений, установленных настоящей статьей и статьями 243 - 263 настоящего Кодекса, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с настоящим Кодексом.

Положения настоящего пункта применяются к расходам налогоплательщика, понесенным как в Республике Казахстан, так и за ее пределами.

Вычеты производятся налогоплательщиком по фактически произведенным расходам при наличии документов, подтверждающих такие расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода.

Согласно подпункту 1) статьи 264 вычету не подлежат затраты, не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода.

Необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 3 статьи 190 Налогового кодекса от 25.12.2017г., если иное не установлено пунктом 4 настоящей статьи, налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Пунктом 2 статьи 372 Налогового кодекса от 25.12.2017г. оборот по реализации работ, услуг означает любое выполнение работ или оказание услуг, в том числе безвозмездное, а также любую деятельность за вознаграждение, отличную от реализации товара.

В соответствии с пунктом 1 статьи 400 Налогового кодекса от 25.12.2017г.  получатель товаров, работ, услуг, являющийся плательщиком налога на добавленную стоимость НДС в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 367 Налогового кодекса, имеет право на зачет сумм НДС, подлежащих уплате за полученные товары, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота.

Пунктом 2 статьи 190 Налогового кодекса от 25.12.2017г.  определено, что учетная документация включает в себя: бухгалтерскую документацию, налоговые формы, налоговую учетную политику, иные документы, являющиеся основанием для определения объектов налогообложения и (или) объектов, связанных с налогообложением, а также для исчисления налогового обязательства.

Аналогичные статьи предусмотрены Налоговым кодексом от 10.12.2008г.

Согласно пункту 1 статьи 6 Закона Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об операциях и событиях индивидуальных предпринимателей и организаций, регламентированную законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также учетной политикой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 7 Закона о бухгалтерском учете бухгалтерская документация включает в себя первичные документы, регистры бухгалтерского учета, финансовую отчетность и учетную политику.

Бухгалтерские записи производятся на основании первичных документов. Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции или события либо непосредственно после их окончания.

Кроме того, в соответствии с подпунктом 6) статьи 7 Закона о бухгалтерском учете первичные документы, как на бумажных, так и на электронных носителях должны содержать обязательные реквизиты, где среди прочего предусмотрено указание наименования должностей, фамилии, инициала и подписи лиц, ответственных за совершение операции (подтверждение события), и правильность ее (его) оформления.

Согласно подпункту 2) статьи 264 Налогового кодекса вычету не подлежат расходы по операциям, совершенным без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров с налогоплательщиком, руководитель и (или) учредитель (участник) которого не причастен к регистрации (перерегистрации) и (или) осуществлению финансово-хозяйственной деятельности такого юридического лица, установленных решением суда, вступившим в законную силу, за исключением операций, по которым судом установлено фактическое получение товаров, работ, услуг от такого налогоплательщика.

Согласно подпункту 4) статьи 403 Налогового кодекса НДС, ранее признанный как НДС, относимый в зачет, подлежит исключению по сделкам, совершенным без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров с налогоплательщиком, снятым с регистрационного учета по НДС на основании решения налогового органа в соответствии с подпунктам 2) и 3) пункта 6 статьи 85 Налогового кодекса, руководитель и (или) учредитель (участник) которого не причастен к регистрации (перерегистрации) и (или) осуществлению финансово-хозяйственной деятельности такого юридического лица, установленных решением суда, вступившим в законную силу, за исключением сделок, по которым судом установлено фактическое получение товаров, работ, услуг от такого налогоплательщика.

Таким образом, отнесение на вычеты расходов и НДС в зачет по товарам, работам, услугам производится при наличии подтверждающих первичных документов, фиксирующих факт совершения операции либо события, при условии, что данные расходы были направлены на получение дохода. При этом ведение первичной учетной документации осуществляется в соответствии с требованиями Закона о бухгалтерском учете, в том числе по фиксированию факта совершения операции либо события.

Относительно взаиморасчетов с Компанией «P»

По результатам налоговой проверки исключены из вычетов расходы и НДС из зачета по взаиморасчетам с Компанией «P» на сумму 1 502 051,9 тыс.тенге за 2017г., в том числе НДС за 3-4 квартал 2017г. в сумме 84 482,4 тыс.тенге, за 2018г. на сумму 1 292 875,6 тыс.тенге, в том числе НДС за 1 – 4 кварталы 2018г. на сумму 157 072,3 тыс.тенге, за 2019г. на сумму 419 062,7 тыс.тенге, в том числе НДС за 1-2 кварталы 2019г. на сумму 55 291,2 тыс.тенге.

Согласно данным Интегрированной налоговой информационной системы (далее – ИНИС РК) руководителем и учредителем Компания «P» 21.11.2013г. являлся Ч.М. (нерезидент), с 21.11.2013г. по 15.02.2022г. являлся М.С.Б.

В адрес Компании осуществляло поставку мяса и мясных полуфабрикатов.

Необходимо отметить, что согласно ИС СОНО Компания «P»:

- в декларации по налогу на транспортные средства, земельному налогу и налогу на имущество (ф.700.00) за 2017-2019гг. отсутствует налог на землю и имущество, декларация по плате за эмиссии в окружающую среду (ф.870.00) не представлена;

- в декларациях по КПН (ф.100.00) за 2017г. и за 2018г. отсутствует налогооблагаемый доход (предприятие убыточное);

- декларация по КПН (ф.100.00) за 2019г. не предоставлена;

Кроме того, решением Специализированного межрайонного экономического суда (далее-СМЭС) от 08.12.2021г. государственная регистрация Компания «P», произведенная на основании Приказа НАО «Государственная корпорация» Правительство для граждан от 21.11.2013г. признана недействительной. 

Судом установлено, что в соответствии с подпунктами 2,3 пункта 2 статьи 49 Гражданского Кодекса РК юридическое лицо может быть ликвидировано по решению суда в случае признания недействительной регистрации (перерегистрации) юридического лица, в связи с допущенными при его создании нарушениями законодательства, которые носят неустранимый характер; отсутствие юридического лица по месту нахождения или по фактическому адресу, а также учредителей (участников) и должностных лиц, без которых юридическое лицо не может функционировать в течении одного года.

В рассматриваемом случае, в решение СМЭС отмечено, что копии документов по регистрационным действиям (приказ, решение, уведомление о смене руководителя и юридического адреса с указанием даты вынесения), а также копии учредительных документов, с момента открытия Компании и на актуальную дату перерегистраций, где НАО ГК «Правительство для граждан» приложено, что уведомление, решение единственного участника и доверенность, договор купли – продажи составленных между Ч.М. и М.С.Б. отсутствует.

Компания «P» не исполняла уведомление об устранении нарушений налогового законодательства о непредставлении налоговой отчетности.

В соответствии с пунктом 2 статьи 151 Гражданского кодекса сделка, для которой законодательством или соглашением сторон не установлена письменная (простая либо нотариальная) или иная определенная форма, может быть совершена устно, в частности все сделки, исполняемые при самом их совершении. Такая сделка считается совершенной и в том случае, когда из поведения лица явствует его воля совершить сделку.  

Из решения СМЭС следует, что представлено пояснение руководителя М.С.Б., где руководитель к финансово-хозяйственной деятельности и к перерегистрации Компании «R» не имеет отношения, не знал о существовании ТОО и не принимал никакого участия в финансово-хозяйственной деятельности.

Следует указать, что согласно сведениям Управления предпринимательства и инвестиции (от 03.09.2021г.) ходатайство на визу категории С5 гражданину Республики Турции Ч.М. ИИН 000000000000 не выдавалось.

Согласно базы данных ЕИС «Беркут» гражданин Турции Ч.М. 10.04.1974 года рождения, паспорт№111111, сроком действия с 16.01.2014г. по 15.01.2024г. прибыл на территорию Республики Казахстан – 16.11.2017 года, через КПП. Выехал за пределы РК – 18.11.2017г., через КПП, также, согласно полученного ответа Департамента полиции от 08.10.2021, вход. от 11.10.2021г. цель въезда оформлена как «частная».

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 Закона Республики Казахстан «О миграции населения», запрещается создание юридического лица, а также участие в уставном капитале коммерческих организаций путем вхождения в состав участников юридических лиц иностранцам, не получившим визы на въезд в качестве бизнес-иммигрантов.

Из решения СМЭС следует фактически данное юридическое лицо было создано незаконно, и его регистрация была произведена с существенными нарушениями законодательства Республики Казахстан, которые носят неустранимый характер, как следует из норм Нормативного постановления Верховного суда Республики Казахстан от 29 июня 2017г. №4 «О судебной практике применения налогового законодательства».

Вышеуказанные факты свидетельствуют о том, что указанное юридическое лицо было создано на «подставное лицо» скрывая размер оборотов и налогооблагаемого дохода, что подтверждает отсутствие намерения осуществлять предпринимательскую деятельность в соответствии с действующим законодательством Республики Казахстан, а также своими действиями причинило существенный ущерб бюджету государства.

Кроме того, из акта проверки следует, что из анализа накладных, выписанных к счетам-фактурам установлено, что подписи руководителей и главного бухгалтера отсутствуют, проставлен штамп с подписью И.Э.Р., приказ на уполномочие его совершать подписи на документах (счетах-фактурах, актах выполненных работ, услуг, накладных и прочих) Компания «P» отсутствует.

Таким образом, документы по подтверждению взаиморасчетов Товарищества с контрагентом Компанией «P», представленного к налоговой проверке, не могут обеспечить полную и достоверную информацию, а также адекватное подкрепление бухгалтерских записей для отражения операций, и, соответственно, являться основанием для отнесения расходов на вычеты и НДС в зачет в соответствии с положениями налогового и бухгалтерского законодательства Республики Казахстан.

Таким образом, учитывая приговор суда и нормы подпункта 2) статьи 264, подпункта 4) статьи 403 Налогового кодекса исключение расходов из вычетов и НДС из зачета по взаиморасчетам Компании с Компанией «P» за 2017-2019гг. по результатам налоговой проверки является обоснованным.

Относительно взаиморасчетов с Компанией «F»

По результатам налоговой проверки исключены из вычетов расходы и НДС из зачета по взаиморасчетам с Компанией «F» на сумму 97 977,5 тыс.тенге за 2018г., в том числе НДС за 1-4 кварталы 2018г. в сумме10 355,9 тыс.тенге, за 2019г. на сумму 90 911,3 тыс.тенге, в том числе НДС за 1– 2 кварталы 2019г. на сумму 12 351,1 тыс.тенге. Оплата произведена безналичным способом.

Согласно данным Интегрированной налоговой информационной системы (далее – ИНИС РК) руководителем и учредителем Компании «F» с 18.01.2018г. по 28.12.2020г. являлся С.Д.О., с 28.12.2020г. по 09.02.2021г. Ч.Н.И., с 09.02.2021г. по 27.05.2022г. А.М.С., с 27.05.2022г. по настоящее время единственный учредитель и руководитель Ч.Н.И.

В адрес Компании осуществляло поставку овощей.

Из акта проверки следует, что в соответствии с приказом №13427 от 29.06.2020г. произведена реорганизация путем присоединения Компании «A» к Компании «F». Вид деятельности: «Оптовая торговля широким ассортиментом товаров без какой-либо конкретизации».

Необходимо отметить, что согласно ИС СОНО Компания «F»:

- декларации по налогу на транспортные средства, земельному налогу и налогу на имущество (ф.700.00) за 2018-2019гг. отсутствуют, декларация по плате за эмиссии в окружающую среду (ф.870.00) также за 2018-2019гг. не представлена;

- декларации по ИПН (ф.200.00) за 2018г. и за 2019г. представлены с нулевыми значениями, отсутствует количество работников;

- декларация по КПН (ф.100.00) за 2019г. не предоставлена;

Кроме того, решением Специализированного межрайонного экономического суда (далее-СМЭС) от 18.04.2022г. государственная перерегистрация Компании «F», произведенная на основании Приказа НАО «Государственная корпорация» Правительство для граждан от 28.12.2020г. признана недействительной. Признать также недействительной государственную регистрацию Компании «F» произведенную на основании Приказа НАО «Государственная корпорация» Правительство для граждан от 18.01.2018г.  

Из решения СМЭС следует, в соответствии с пунктом 12 Нормативного постановления Верховного суда Республики Казахстан от 29 июня 2017г. №4 «О судебной практике применения налогового законодательства» (далее – нормативное постановление ВС РК №4), при указании в исковом заявлении в качестве одного из оснований для признания недействительной регистрации (перерегистрации) юридического лица-отсутствия юридического лица по месту регистрации, судам следует учитывать, что по таким важным является исследование и разрешение вопросов, связанных с достоверностью адреса юридического лица.

При наличии хотя бы одного из обстоятельств, свидетельствующих об умышленном предоставлении при регистрации (перерегистрации) недостоверных сведений об адресе юридического лица, исключающем возможность какой-либо связи с данным юридическим лицом, а также осуществления государственного контроля и надзора, иск может быть удовлетворен.

Кроме того, Департаментом экономических расследований проводится досудебное расследование по уголовному делу, зарегистрированному в ЕРДР І217500121000315 по статье 262 Уголовного кодекса Республики Казахстан. В суде С.Д.О. (руководитель Компании «F») пояснил, что никакого отношения к финансово-хозяйственной деятельности и к перерегистрации Товарищества не имеет, и никаких финансовых и бухгалтерских документов не подписывал.

Из решения суда следует, что фактически, данное юридическое лицо было создано незаконно, и его регистрация была произведена с существенными нарушениями законодательства Республики Казахстан, которые носят неустранимый характер, как следует из норм Нормативного Постановления Верховного суда Республики Казахстан от 29.06.2017г. №4 «О судебной практике применения налогового законодательства».

Вышеуказанные факты свидетельствуют о том, что указанное юридическое лицо было создано на «подставное лицо» скрывая размер оборотов и налогооблагаемого дохода, что подтверждает отсутствие намерения осуществлять предпринимательскую деятельность в соответствие с действующим законодательством Республики Казахстан, а также своими действиями причинило существенный ущерб бюджету государства.

Таким образом, документы по подтверждению взаиморасчетов Компании с контрагентом Компанией «F», представленного к налоговой проверке, не могут обеспечить полную и достоверную информацию, а также адекватное подкрепление бухгалтерских записей для отражения операций, и, соответственно, являться основанием для отнесения расходов на вычеты и НДС в зачет в соответствии с положениями налогового и бухгалтерского законодательства Республики Казахстан.

Соответственно, учитывая приговор суда и нормы подпункта 2) статьи 264, подпункта 4) статьи 403 Налогового кодекса исключение расходов из вычетов и НДС из зачета по взаиморасчетам Компании с Компанией «F» за 2018-2019гг. по результатам налоговой проверки является обоснованным.

Относительно взаиморасчетов с Компанией «IK»

По результатам налоговой проверки исключены из вычетов расходы и НДС из зачета по взаиморасчетам с Компанией «IK» на сумму 55,3 тыс.тенге за 2017г., в том числе НДС за 4 квартал 2017г. в сумме 75,9 тыс.тенге, за 2017г. уменьшена сумма по приобретенным основным средствам в сумме 633,0 тыс.тенге, за 2018г. на сумму 108,9 тыс.тенге, в том числе НДС за 2 квартал 2018г. на сумму 272,1 тыс.тенге, за 2018г. уменьшена сумма по приобретенным основным средствам в сумме 2267,9 тыс.тенге.

Согласно данным Интегрированной налоговой информационной системы (далее – ИНИС РК) руководителем Компании «IK» с 27.11.2013г. по 27.11.2017г. являлась Г.М.В., учредителями за данный период являлись К.Д., Б.И. (нерезиденты).

В адрес Компании «R» Компании «IK» осуществляло поставку основных средств (стойки и оборудование для пекарни).

Компания «IK» снята с учета по НДС c 01.05.2014г., в связи с отсутствием по месту нахождения (акт налогового обследования от 11.06.2020г., от 10.08.2021г.).

Решением СМЭС от 13.05.2022г. государственная регистрация Компании «IK» признана недействительной, произведенную на основании приказа НАО «Государственная корпорация» «Правительство для граждан» от 27.11.2013 года.

Из судебного заседания установлено, что согласно сведениям Управления предпринимательства и инвестиции за исх.№10989 от 16 сентября 2021 года, ходатайство о регистрации в качестве бизнес-иммигранта категории С5 гражданина Турции Б.И., К.Д. не поступало, то есть категория С5 на граждан Б.И. и К.Д. отсутствует.

Также в решении СМЭС отмечено, что Г.М.В. узнала от сотрудников органа государственных доходов о том, что является руководителем Компанией «IK», к финансово хозяйственной деятельности отношения не имеет, договора и счета-фактуры не подписывала.

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 Закона Республики Казахстан «О миграции населения», запрещается создание юридического лица, а также участие в уставном капитале коммерческих организаций путем вхождения в состав участников юридических лиц иностранцам, не получившим визы на въезд в качестве бизнес-иммигрантов.

Из решения СМЭС следует фактически данное юридическое лицо было создано незаконно, и его регистрация была произведена с существенными нарушениями законодательства Республики Казахстан, которые носят неустранимый характер, как следует из норм Нормативного постановления Верховного суда Республики Казахстан от 29 июня 2017г. №4 «О судебной практике применения налогового законодательства».

Вышеуказанные факты свидетельствуют о том, что указанное юридическое лицо было создано на «подставное лицо» скрывая размер оборотов и налогооблагаемого дохода, что подтверждает отсутствие намерения осуществлять предпринимательскую деятельность в соответствии с действующим законодательством Республики Казахстан, а также своими действиями причинило существенный ущерб бюджету государства.

Таким образом, документы по подтверждению взаиморасчетов Компании с контрагентом Компанией «IK», представленного к налоговой проверке, не могут обеспечить полную и достоверную информацию, а также адекватное подкрепление бухгалтерских записей для отражения операций, и, соответственно, являться основанием для отнесения расходов на вычеты и НДС в зачет в соответствии с положениями налогового и бухгалтерского законодательства Республики Казахстан.

Соответственно, учитывая приговор суда и нормы подпункта 2) статьи 264, подпункта 4) статьи 403 Налогового кодекса исключение расходов из вычетов и НДС из зачета по взаиморасчетам Компании с Компанией «IK» за 2017-2018гг. по результатам налоговой проверки является обоснованным.

Относительно взаиморасчетов с Компанией «К»

По результатам налоговой проверки исключены из вычетов расходы и НДС из зачета по взаиморасчетам с Компанией «К» на сумму 75 056,9 тыс.тенге за 2020г., в том числе НДС за 1-3 кварталы 2020г. в сумме 9 006,8 тыс.тенге. Оплата произведена безналичным способом.

Согласно данным Интегрированной налоговой информационной системы (далее – ИНИС РК) руководителем и учредителем Компании «К» с 16.05.2019г. по 06.11.2019г. являлись Р.Ю. и Г. (нерезидент), с 06.11.2019г. по 29.06.2020г. А.Б.Д., с 29.06.2020г. по 26.02.2022г. Б.Р.О.

В адрес Компании «R» Компания «К» осуществляла поставку фруктов: авокадо, киви, бананов.

Согласно сведениям ИС ИНИС Компания «К» реорганизована 02.10.2020г. путем присоединения к Компании «BP», снято с учета по НДС c 16.05.2019г.

Решением СМЭС от 08.06.2022г. государственная регистрация Компании «К» признана недействительной, произведенная на основании приказа НАО «Государственная корпорация» «Правительство для граждан» от 16.05.2019 года.

Из судебного заседания следует, что согласно сведениям Управления предпринимательства и инвестиции от 16 сентября 2021 года, ходатайство о регистрации в качестве бизнес-иммигранта категории С5 гражданина Турции Б.И., К.Д. не поступало, то есть категория С5 на граждан Б.И. и К.Д. отсутствует.

Компания «К» в налоговые органы ф.700.00 Декларацию по налогу на транспортные средства, земельному налогу и налогу на имущество не предоставляло.

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 Закона Республики Казахстан «О миграции населения», запрещается создание юридического лица, а также участие в уставном капитале коммерческих организаций путем вхождения в состав участников юридических лиц иностранцам, не получившим визы на въезд в качестве бизнес-иммигрантов.

Из решения СМЭС следует фактически данное юридическое лицо было создано незаконно, и его регистрация была произведена с существенными нарушениями законодательства Республики Казахстан, которые носят неустранимый характер, как следует из норм Нормативного постановления Верховного суда Республики Казахстан от 29 июня 2017г. №4 «О судебной практике применения налогового законодательства».

Кроме того, решением данного СМЭС признаны недействительными:

- реорганизация Компании «К» путем присоединения к Компании «BP» отменен приказ №21085 от 02.10.2020 года.

- государственная перерегистрация Компании «К» от 29.06.2020 года.

- государственная перерегистрация Компании «К» от 06.11.2019 года.

- договор купли - продажи 100% доли в уставном капитале Компании «К», от 20.06.2020 года заключенный между А.Б.Д. и Б.P.O. и привести стороны в первоначальное положение.

Так, в решение СМЭС отмечено, что при проведении реорганизации юридического лица, Компания «К» путем присоединения к Компании «BP» не были соблюдены требования статьи 62 Налогового кодекса, а именно не предоставлены: ликвидационная налоговая отчётность по ФНО 100.00, 200.00, 300.00.

Согласно пункту 1 статьи 62 Налогового кодекса, юридическое лицо в течение трех рабочих дней со дня принятия решения о реорганизации путем слияния, присоединения, выделения письменно сообщает об этом налоговому органу по месту нахождения.

В течение трех рабочих дней со дня утверждения передаточного акта юридическое лицо, реорганизуемое путем слияния, присоединения, представляет в налоговый орган по месту своего нахождения одновременно:

1) ликвидационную налоговую отчетность;

2) передаточный акт.

Ликвидационная налоговая отчетность составляется по видам налогов, платежей в бюджет и социальным платежам, по которым юридическое лицо, реорганизуемое путем слияния, присоединения, является плательщиком и (или) налоговым агентом, за период с начала налогового периода, в котором возникло обязательство по представлению такой отчетности, до даты ее представления в налоговый орган. Обязательство по представлению ликвидационной налоговой отчетности при реорганизации путем слияния возлагается на каждое юридическое лицо, вошедшее в состав вновь возникшею юридическою лица, при реорганизации путем присоединения - на присоединившееся юридическое лицо.

При этом, пунктом 2 статьи 62 Налогового кодекса установлено, что исполнение налогового обязательства реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников), за исключением представления ликвидационной налоговой отчетности.

Судом установлено, что органом государственных доходов в отношении Компании «К» от 11.12.2019 года на основании статьи 70 Налогового кодекса проведено налоговое обследование, по результатам которого установлено отсутствие по месту нахождения.

В данном случае, указанная сделка совершена лишь для вида, без намерения вызвать юридические последствия.

Учитывая данные обстоятельства, суд считает заслуживающими внимания доводы стороны истца о заключении бывшим и нынешним руководителями Компании «К» Договора не для извлечения дохода самим юридическим лицом, а с целью извлечения незаконной имущественной выгоды для себя и уклонения от исполнения налоговых обязательств, тогда как, в соответствии со статьей 35 Конституции  Республики Казахстан, уплата законно установленных налогов, сборов и иных обязательных платежей является долгом и обязанностью каждого.

При изложенных обстоятельствах и приведенных требованиях закона, суд пришёл к выводу об удовлетворении требования истца о признании недействительным Договора с приведением сторон в первоначальное положение в силу требований пункта 3 статьи 157-1 ГК.

Вышеуказанные факты свидетельствуют о том, что указанное юридическое лицо было создано на «подставное лицо» скрывая размер оборотов и налогооблагаемого дохода, что подтверждает отсутствие намерения осуществлять предпринимательскую деятельность в соответствии с действующим законодательством Республики Казахстан, а также своими действиями причинило существенный ущерб бюджету государства.

Таким образом, документы по подтверждению взаиморасчетов Товарищества с контрагентом Компанией «К», представленного к налоговой проверке, не могут обеспечить полную и достоверную информацию, а также адекватное подкрепление бухгалтерских записей для отражения операций, и, соответственно, являться основанием для отнесения расходов на вычеты и НДС в зачет в соответствии с положениями налогового и бухгалтерского законодательства Республики Казахстан.

Соответственно, учитывая приговор суда и нормы подпункта 2) статьи 264, подпункта 4) статьи 403 Налогового кодекса исключение расходов из вычетов и НДС из зачета по взаиморасчетам Компании с Компанией «К» за 2020г. по результатам налоговой проверки является обоснованным.

Относительно взаиморасчетов с Компанией «LU»

По результатам налоговой проверки исключены из вычетов расходы и НДС из зачета по взаиморасчетам с Компанией «LU» на сумму 87 707,9 тыс.тенге за 2019г., в том числе НДС за 2-4 кварталы 2019г. в сумме 10 524,9 тыс.тенге, за 2020г. на сумму 27 393,9 тыс.тенге, в том числе НДС за 1, 3-4 кварталы 2020г. на сумму 2 874,6 тыс.тенге. Оплата произведена безналичным способом.

Согласно данным Интегрированной налоговой информационной системы (далее – ИНИС РК) руководителем и учредителем Компании «LU» с 22.02.2019г. по 21.03.2019г. являлся Р.Т.С.

В адрес Компании, Компания «LU» осуществляла поставку фруктов.

Компания «LU» снята с учета по НДС c 28.10.2020г., в связи с отсутствием по месту нахождения.

Решением СМЭС от 25.05.2022 года государственная регистрация Компании «LU» признана недействительной от 22.02.2019г.

Управление государственных доходов обратилось в судебный орган с иском о признании государственной регистрации недействительной.

Из решения СМЭС следует, что Р.Т.С. (руководитель Компании «LU» по регистрационным данным) в судебном заседании пояснил, что отношения к финансово-экономической деятельности Компании «LU» не имеет, регистрация произведена на его имя обманным путем, фактически предпринимательской деятельностью не занимался и руководителем компании фактически не являлся.

При неоднократных проведенных проверках, данная Компания отсутствовала по месту нахождения, снята с регистрационного учета по НДС с 28.10.2020г.

В решении СМЭС отмечено, что в соответствии с пунктом 4 статьи 26 Конституции Республики Казахстан, статьи 10 ГК РК, статьи 2 Предпринимательского кодекса РК для осуществления частного предпринимательства путем учреждения юридического лица, на основе принятого учредителем (участником) решения необходимо наличие волеизъявления этого лица, соответствующим образом выраженное и оформленное.

Отсутствие такого волеизъявления лица, указанного в учредительных документах юридического лица, не имеющего к его созданию никакого отношения, не осуществляющего предпринимательскую деятельность, является основанием для признания недействительной регистрации (перерегистрации) юридического лица.

В соответствии со статьей 39 ГК РК местом нахождения юридического лица признается место нахождения его постоянно действующего органа. Место нахождения юридического лица указывается в его учредительных документах с записью полного почтового адреса.

Согласно пункту 12 Нормативного постановления ВС РК №4 при указании в исковом заявлении в качестве одного из оснований для признания недействительной регистрации (перерегистрации) юридического лица –отсутствия юридического лица по месту регистрации, судам следует учитывать, что по таким делам важным является исследование и разрешение вопросов, связанных с достоверностью адреса юридического лица.

При наличии хотя бы одного из обстоятельств, свидетельствующих об умышленном предоставлении при регистрации (перерегистрации) недостоверных сведений об адресе юридического лица, исключающем возможность какой-либо связи с данным юридическом лицом, а также осуществления государственного контроля и надзора, иск может быть удовлетворен.

Из решения СМЭС следует, фактически данное юридическое лицо было создано незаконно, и его регистрация была произведена с существенными нарушениями законодательства Республики Казахстан, которые носят неустранимый характер, как следует из норм Нормативного постановления Верховного суда Республики Казахстан от 29 июня 2017г. №4 «О судебной практике применения налогового законодательства».

Суд пришел к выводу, что формальное учредительство и руководство, отсутствие юридического лица по месту регистрации в совокупности с отсутствием намерения осуществлять предпринимательскую деятельность считаются достаточными основаниями для признания регистрации Компании «LU» недействительной.

Таким образом, документы по подтверждению взаиморасчетов Компании с контрагентом Компанией «LU», представленного к налоговой проверке, не могут обеспечить полную и достоверную информацию, а также адекватное подкрепление бухгалтерских записей для отражения операций, и, соответственно, являться основанием для отнесения расходов на вычеты и НДС в зачет в соответствии с положениями налогового и бухгалтерского законодательства Республики Казахстан.

Соответственно, учитывая приговор суда и нормы подпункта 2) статьи 264, подпункта 4) статьи 403 Налогового кодекса исключение расходов из вычетов и НДС из зачета по взаиморасчетам Компании с Компанией «LU» за 2019-2020гг. по результатам налоговой проверки является обоснованным.

Относительно взаиморасчетов с Компанией «КТ»

По результатам налоговой проверки исключены из вычетов расходы и НДС из зачета по взаиморасчетам с Компанией «КТ» на сумму 149 319,8 тыс.тенге за 2017г., в том числе НДС за 3-4 кварталы 2017г. в сумме 5 165,2 тыс.тенге. Оплата произведена безналичным способом.

Согласно данным ИНИС РК руководителем и учредителем Компании «КТ» с 19.06.2015г. по 15.02.2018г. являлась Б.А.А., с 15.02.2018г. по 22.02.2019г. О.Е.А., с 22.02.2019г. по 06.03.2019г. Ж.А.А.

В адрес Компании Компания «КТ» осуществляло поставку фруктов.

Компания «КТ» снята с учета по НДС c 18.07.2020г., в связи с отсутствием по месту нахождения.

Решением СМЭС от 10.12.2019г. государственная перерегистрация Компании «КТ» от 06.09.2019г. признана недействительной.

Так, из решения СМЭС следует, что Компания «КТ» предпринимательскую деятельность не осуществляла. Из материалов дела установлено, что Компания «КТ» внесла изменения в учредительные документы без намерения осуществления предпринимательской деятельности, поскольку по юридическому адресу отсутствует.

В силу требований статьи 39 ГК РК, местом нахождения юридического лица признается место нахождения его постоянно действующего органа. Место нахождения юридического лица указывается в его учредительных документах.

В виду того, что в суде достоверно установлено, что внесение изменений и дополнений в учредительные документы произведено на основании недостоверных сведений, представленных Компанией «КТ» в регистрирующий орган, эти изменения подлежат признанию недействительными.

Кроме того, решением СМЭС от 17.09.2020г.  Компания «КТ» признана банкротом.

На основании представленных документов, суд приходит к выводу об отсутствии у должника реальной возможности погасить задолженность перед кредитором в связи с чем, должника Компанию «КТ» следует признать банкротом и принять меры к его ликвидации в связи с неплатежеспособностью.

Также следует отметить, что в отношении Компании «КТ» СУ ДЭР уголовное дело по выписке фиктивных счетов-фактур окончено и направлено в прокуратуру от 23.05.2022г., от 27.05.2022г. направлено в районный суд.

В ходе рассмотрения жалобы, органом государственных доходов представлен Протокол допроса П.Д.С. от 28.02.2022г. Из данного Протокола следует, что П.Д.С. в 2019г. было открыто и зарегистрировано на подставные лица несколько предприятий, среди которых числятся Компания «F», Компанией «К», Компания «LU» и Компания «КТ». П.Д.С. подтвержден факт, что Компания «КТ» принадлежала ему, первым руководителем и учредителем являлась Б.А. и так как она уехала за границу, данное предприятие П.Д.С. перегистрировал на О.Е.А.

Следует отметить, что к жалобе Компанией представлены документы по взаимоотношениям с Компанией «КТ»: Договор поставки от 31.01.2017г. №250-М (далее-Договор), заключенный между Компанией (Заказчик) и данным Компании «КТ» (Поставщик), устав Компании «КТ», накладная.

Так, из пунктов 2.11. Договора следует, что поставка товара осуществляется отдельными партиями в супермаркеты Покупателя, в ассортименте, по цене и в количестве, а также сроки, указанные в Заказе Покупателя, транспортом Поставщика и за его счет. Поставщик обязан поставить товар не позднее 3 (трех) календарных дней с даты получения Заказа от Заказчика.

Пунктом 3.2. Договора оговорено, что Поставщик обязан оформлять товаросопроводительные документы в соответствии с требованиями Республики Казахстан.

В соответствии со статьями 689 и 690 Гражданского Кодекса Республики Казахстан договор перевозки груза оформляется составлением транспортной накладной, коносамента, товарно-транспортной накладной или иного документа на груз, предусмотренного законодательными актами о транспорте.

Согласно пункту 2 статьи 30 Закона Республики Казахстан «Об автомобильном транспорте» (далее - Закон об автомобильном транспорте) от 04.07.2003г. №476-II (с изменениями и дополнениями по состоянию на 02.01.2021г.) заключение договора автомобильной перевозки груза подтверждается составлением товарно-транспортной накладной.

Соответственно, документами, подтверждающими оказание услуг по перевозке пассажиров, грузов, багажа, являются соответствующие перевозочные документы, предусмотренные пунктами 15-17 статьи 1 Закона об автомобильном транспорте.

Кроме того, согласно положениям главы 4 «Правил перевозок грузов автомобильным транспортом», утвержденных Приказом от 30.04.2015г. №546 Министра транспорта и коммуникаций Республики Казахстан, перевозка грузов должна оформляться товарно-транспортными накладными.

Грузоотправитель представляет перевозчику на предъявленный к перевозке груз товарно-транспортную накладную, составляемую в четырех экземплярах, которая является основным перевозочным документом и по которой производится списание этого груза грузоотправителем и оприходование его грузополучателем.

Первый экземпляр остается у грузоотправителя и предназначается для списания предъявленных к перевозке грузов. Второй, третий и четвертый экземпляры грузоотправителем вручаются перевозчику. При этом, во всех экземплярах товарно-транспортной накладной грузоотправитель проставляет время прибытия, убытия и простоя автотранспортного средства, а также указывает способ погрузки, вес груза, количество грузовых мест, виды услуг, выполняемых перевозчиком, и заверяет товарно-транспортные накладные подписью, печатью или штампом.

Следовательно, товарно-транспортная накладная относится к первичным документам и предназначена для оприходования полученных грузов.

Необходимо отметить, что согласно Приказу Министра финансов Республики Казахстан от 20 декабря 2012 года №562 (далее - Приказ МФ РК №562) утверждены формы первичных учетных документов, где доверенность, журнал учета выданных доверенностей, приходный ордер запасов, карточка учета запасов, акт выполненных работ (оказанных услуг) являются первичными учетными документами.

В соответствии с Правилами ведения бухгалтерского учета для оформления права лица выступать от имени субъекта при получении активов применяется доверенность. Доверенности выдают лицам, с которыми заключен письменный договор о полной материальной ответственности за хранение денег и активов. Доверенность подписывается руководством субъекта и заверяется печатью.

Как было указано выше, из условий Договора следует, что Компания «КТ» должна была осуществить поставку ТМЗ в адрес Компании.

При этом в накладных на отпуск запасов на сторону в графах «Транспортная организация», «Товарно-транспортная накладная (номер, дата)» не проставлены данные значения, в графах «запасы получил» и «запасы отпустил» не проставлены Ф.И.О. и должности уполномоченных лиц.

Также, в нарушение Приказа МФ РК №562 не приложены приходный ордер запасов с заполненными графами, карточка учета запасов, акты приемки передачи материалов, не приложена доверенность.

Следует отметить, что Компанией в нарушении подпунктов 1) и 2) пункта 5 статьи 179 Налогового кодекса от 25.12.2017г. к жалобе не приложены документы, подтверждающие обстоятельства, на которых Компания основывает свои требования, иные документы, имеющие отношение к делу.

Кроме того, не соблюдены нормы статей 689 и 690 ГК РК, пункта 2 статьи 30 Закона об автомобильном транспорте, главы 4 «Правил перевозок грузов автомобильным транспортом», Приказа МФ РК №562. Компанией, в нарушение подпунктов 1) и 2) пункта 5 статьи 179 Налогового кодекса как к налоговой проверке, так и к жалобе, не приложены подтверждающие документы: товарно-транспортные накладные, путевые листы, доверенности, акт приема-передачи продукции, акты выполненных работ (оказанных услуг), иные документы, при этом представленная накладная к жалобе по взаимоотношениям с данным контрагентом составлена с нарушениями требований, установленных законодательством Республики Казахстан.

Учитывая изложенные факты и обстоятельства, следует, что документы по подтверждению взаиморасчетов Компании с контрагентом Компанией «КТ», представленного к налоговой проверке составлены формально и не могут достоверно свидетельствовать о фактах совершения операций, не могут обеспечить полную и достоверную информацию, а также адекватное подкрепление бухгалтерских записей для отражения операций, и, соответственно, являться основанием для отнесения расходов на вычеты и НДС в зачет в соответствии с положениями налогового и бухгалтерского законодательства Республики Казахстан.

На основании изложенного, исключение расходов из вычетов и НДС из зачета за 2017-2020гг.по взаиморасчетам Компании c Компаниями «P», «F, «IK», «К», «LU», «КT» и соответствующее начисление КПН и НДС по результатам налоговой проверки является обоснованным.

1. Относительно начисления КПН у источника выплаты

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и соответствующей суммы пени явилось, что в нарушение статьи 646 Налогового кодекса, Компания допустила занижение налога в декларации по КПН (по КБК 101110) за 3 квартал 2020г. в размере 1 190,1 тыс.тенге.

С данным выводом налогового органа Компания «R» не согласна в связи с тем, что сумма возмещения затрат Компании «M» по уплате гербового сбора в адрес Компании является вознаграждением, признается в качестве доходов нерезидента из источников в РК и подлежит обложению КПНуИВ по ставке 10%.

Компания «M» в целях выполнения требований Турецкого законодательства за свой счет уплатила в бюджет Турецкой Республики налог в виде гербового сбора, а затем выставила Компании счет к возмещению понесенного расхода по уплате такого гербового сбора (или налога согласно законодательству Турецкой Республики).

Факт оплаты гербового сбора в бюджет Турции подтверждается Квитанцией об оплате гербового сбора в Министерство финансов Турции. Согласно данной квитанции Компания «M» оплатила гербовый сбор, который является обязательным платежом в бюджет в размере 23 700 евро.

Проверив доводы Компании, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с подпунктом 11) пункта 1 статьи 644 Налогового кодекса доходами нерезидента из источников в Республике Казахстан признаются доходы в виде вознаграждений, за исключением вознаграждений по долговым ценным бумагам.

Пунктом 5 статьи 2 Налогового кодекса установлено, что, если международным договором, ратифицированным Республикой Казахстан установлены иные правила, чем те, которые содержатся в Налоговом кодексе, применяются правила указанного договора.

Статьей 11 Соглашения между Правительством Республики Казахстан и Правительством Турецкой Республики от 15.08.1995 года «Об избежание двойного налогообложения в отношении налогов на доходы» (далее – Соглашение) предусмотрено, что термин «проценты», используемый в  данной статье, означает доход от долговых требований любого вида, обеспеченных или не обеспеченных с помощью закладной и осуществленного или неосуществленного права участия в прибыли должника и, в частности, доход от государственных ценных бумаг и доход от облигаций или долговых обязательств, также любой доход, приравненный к доходу от предоставленных в заем денег как предусмотрено налоговым законодательством Договаривающегося Государства, в котором возник доход.

Однако, такие проценты также могут облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, в котором они возникают в соответствии с законом этого Государства, но если получатель является фактическим владельцем процентов, налог, взимаемый таким образом, не должен превышать 10 процентов от общей суммы процентов.

В рассматриваемом случае, согласно положениям Договора займа от 21.07.2020г., заключенному между Компанией «M» (Кредитор) и Компанией (Заемщик), Кредитор желает выдать Заемщику кредит в сумме 2 500 000 евро.

Заемщик использует поступления по кредиту только для нужд осуществления своей коммерческой деятельности.

Пунктами 2.4. и 2.5. определено, что все выплаты Заемщиком Кредитору по настоящему договору будут осуществляться на банковский счет, который указывается Кредитором. Все выплаты по настоящему договору будут осуществляться в евро.

Статьей 7 Договора займа предусмотрено, что согласно Турецкому законодательству, размер гербового сбора составляет 0,948 % (процентов). Размер по Гербовому сбору (2 500 000*0,948%=23 700 евро) предварительно будет оплачен Компанией «M», далее сумма оплаты на возмещение будет выставлена в адрес Товарищества.

Как следует из акта налоговой проверки Компанией «M» (резидент Турецкой Республики) выставлен счет от 31.07.2020г. в сумме 23 700 евро согласно Договору займа от 21.07.2020г. на возмещение гербового сбора.

Следует указать, что подпунктом 39) пункта 1 статьи 12 Налогового кодекса предусмотрено, что понятие вознаграждение означает – все выплаты: связанные с кредитом (займом, микрокредитом), за исключением полученной (выданной) суммы кредита (займа, микрокредита), комиссий за перевод денег банками и иных выплат лицу, не являющемуся для заемщика займодателем, взаимосвязанной стороной.

Из данного определения следует, что все выплаты взаимосвязанной стороне и займодателю относятся к вознаграждениям и подлежат налогообложению.

В соответствии с пунктом 5 статьи 2 Налогового кодекса, если международным договором, ратифицированным Республикой Казахстан, установлены иные правила, чем те, которые содержатся в Налоговом Кодексе, применяются правила указанного договора.

Подпунктом 39) пункта 1 статьи 12 Налогового кодекса предусмотрено, что понятие вознаграждение означает – все выплаты: связанные с кредитом (займом, микрокредитом), за исключением полученной (выданной) суммы кредита (займа, микрокредита), комиссий за перевод денег банками и иных выплат лицу, не являющемуся для заемщика займодателем, взаимосвязанной стороной.

Из данного определения следует, что все выплаты взаимосвязанной стороне и займодателю относятся к вознаграждениям и подлежат налогообложению.

Таким образом, все выплаты, связанные с кредитом и займом в соответствии с пунктом 1 статьи 12 Налогового кодекса относятся к вознаграждению и соответствуют нормам, указанным в статье 11 Соглашения, в том числе возмещение затрат Компании «M» по уплате гербового сбора, уплаченного в целях выдачи займа в интересах Компании.

Соответственно, учитывая норму статьи 12 Налогового кодекса, статьи 11 Соглашения, начисление КПН у источника выплаты в сумме 1 190,1 тыс.тенге по результатам налоговой проверки является обоснованным.

По результатам заседания Апелляционной комиссии принято решение – оставить обжалуемое уведомление без изменения, а жалобу без удовлетворения