Комитет государственных доходов

 Министерства финансов

Республики Казахстан

Национальная Ассоциация бизнеса, в связи с обращениями налогоплательщиков, просит разъяснить следующие вопросы по налогообложению нерезидентов.

1.     Приобретение программных продуктов за рубежом

 Налогоплательщик Республики Казахстан (банковская организация) имеет многолетнюю практику приобретения  программных продуктов  за рубежом. Приобретение программного обеспечения (далее ПО) у нерезидента, как правило, сопровождается заключением договоров на передачу лицензионных прав ПО и его последующую техническую поддержку. Налогообложение у источника  выплат  нерезидента  по указанным доходам  регламентируется   статьями  192  и 194 Налогового Кодекса РК (согласно которым доходы в форме роялти, включая платеж за  использование или право использования авторских прав, ПО, облагаются по ставке 15%, а услуги сопровождения в случае оказания их на территории Республики Казахстан по ставке 20%), а также статьями 212 и  212-1 Налогового Кодекса РК  в целях применения международного договора в отношении освобождения доходов от налогообложения или применения сниженной ставки налога.

            Учитывая различные факторы, в том числе, изменения законодательств,  появление новых банковских продуктов и т.д.,  к действующим в Банке ПО предъявляются  новые функциональные требования. Банком  вновь заключаются  договора с  компаниями, предоставившими ранее права на использование ПО, предметом которых, к примеру,  являются следующие  работы:

- заказная разработка/доработка (действующего) ПО

- внедрение новых разработок (действующего) ПО

- кастомизация ПО (адаптирование имеющегося продукта под конкретного потребителя)

- передача неисключительных прав на ПО (с учетом доработок)

- модификация  (действующего) ПО

- настройка модифицированного ПО

и т.п., далее называемые как «функциональные доработки ПО». Согласно разъяснениям специалистов IT  такие доработки существенно меняют качественный состав ПО и не имеют никакого отношения к техническому сопровождению ПО. При  определении указанных услуг в налоговых целях (роялти или услуги) возникла  спорная  ситуация,  с которой  Банк считает необходимым обратиться  к Вам для получения  ответа в целях единого понимания  признания объекта обложения и степени налоговых рисков.

Следует отметить, вышеуказанные работы, как правило, оказываются удаленно, т.е. вне территории РК.   

                              Мнение 1. Роялти

          Стоимость функциональных доработок ПО признается в бухгалтерском учете увеличением первоначальной стоимости нематериального актива.

    Согласно МСФО (IAS) 38 себестоимость отдельно приобретенного нематериального

актива включает в себя:

a)     цену покупки нематериального актива… и

b) любые затраты, непосредственно относящиеся к подготовке актива к использованию по назначению.

   Поскольку конечной целью функциональных доработок ПО является его использование по назначению, в соответствии с заказом Банка, следовательно, стоимость данных работ увеличивает стоимость актива, фактически является дополнительной составной частью ПО. Соответственно, логично предположить, что использование /право использования такого ПО (с учетом функциональных доработок)  классифицируется  как роялти в понимании статьи 12 Налогового Кодекса РК  и  большинства Международных договоров.

             Мнение 2. Услуги.

         Стоимость  функциональных  доработок   ПО  не может быть отнесена  к  платежам, относящимся к роялти, исходя из буквального понимания пп.30 п.1 ст.12  Налогового Кодекса РК: роялти - платеж за … использование или право использования авторских прав, программного обеспечения, … или других подобных видов прав. Следовательно, вышеуказанные работы рассматриваются как доходы от услуг, оказываемых нерезидентом вне территории РК, независимо от их отражения в бухгалтерском учете путем увеличения стоимости актива – программного обеспечения.

2.     Применение Конвенции об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения на основании сертификата резидентства предоставленного головной/материнской компанией

 Банк заключил Соглашение о присвоении рейтингов с Компанией Moody's Investors Service Ltd (Компанией, учрежденной в соответствии с законодательством Англии, и зарегистрированной по адресу - Великобритания, Лондон), действующей в целях данного Соглашения в Российской Федерации через филиал -Муди'c Инвесторс Сервис Лимитед в г.Москва (Российский филиал).

 Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 192 НК РК, доходы от оказания консультационных услуг признаются доходами нерезидента из источников в Республике Казахстан и облагаются по ставке 20% согласно статье 194 НК РК.

Вместе с тем, в соответствии со статьей 212 НК Налоговый агент имеет право самостоятельно применить освобождение от налогообложения при выплате дохода нерезиденту или при отнесении начисленного, но не выплаченного дохода нерезидента на вычеты, если такой нерезидент является резидентом страны, с которой заключен международный договор. Международный договор применяется при условии представления нерезидентом налоговому агенту документа, подтверждающего резидентство, соответствующего требованиям пунктов 4 и 5 статьи 219 Налогового Кодекса.

Согласно изложенному, Банк обратился к контрагенту, а именно к филиалу Муди'c Инвесторс Сервис Лимитед в г.Москва о предоставлении сертификата резидентства (справки о постоянном местопребывании, выданной налоговыми органами РФ), на что был получен ответ, что Федеральная налоговая служба  не подтверждает статус налогового резидента Российской Федерации для обособленных подразделений организаций, в том числе для филиалов иностранных компаний (Письмо МФ РФ Федеральная налоговая служба от 31.03.2015 г, №ОА-4-17/5230@ и Письмо МР ФНС от 19 марта 2015 года №07-12/11102).

Вместе с тем, согласно пункту 1 статьи 3 Конвенции между Правительством Республики Казахстан и Правительством Российской Федерации об устранении двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов на доход и капитал,  термин "лицо" означает физическое лицо, компанию или любое другое объединение лиц. В свою очередь термин "компания" означает любое корпоративное объединение или любую экономическую единицу, которые рассматриваются как корпоративное образование для целей налогообложения, и в частности включает акционерное общество (товарищество с ограниченной ответственностью) или любое другое юридическое лицо или организацию.

Согласно пункту 1 статьи 12 НК РК, филиал, представительство являются структурными подразделениями юридического лица.

 В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Конвенции для целей Конвенции термин "резидент Договаривающегося Государства" означает любое лицо, которое по законодательству этого Договаривающегося Государства подлежит в нем налогообложению на основании его местожительства, резидентства, места управления, места создания или любого другого критерия аналогичного характера. Но термин не включает любое лицо, которое подлежит налогообложению в этом Договаривающемся Государстве только в отношении дохода из источников в этом Договаривающемся Государстве или капитала, находящегося в нем.

Учитывая изложенное, положение Конвенции применяются к доходам резидентов Договаривающихся государств. В свою очередь резидентство определяется в соответствии с резидентом лица - получателя дохода из источников в Республике Казахстан, у которого такой доход подлежит налогообложению.

Так, согласно изложенному выше, полагаем, что в отношении доходов филиала юридического лица – нерезидента применяются положения Налоговых Конвенций между Республикой Казахстан и государством, чьим резидентом является такое юридическое лицо (Великобритания).

Таким образом, просим рассмотреть следующий возникающий вопрос:

Возможно ли в данном случае применить Конвенцию об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения на основании сертификата резидентства предоставленного головной/материнской компанией Команией Moody's Investors Service Ltd  (Резидент Великобритании) и применить освобождение от налогообложения (ставку КПНуИВ 0%)?  При этом услуги оказывает филиал - Муди'c Инвесторс Сервис Лимитед в г.Москва (Российский филиал) и доходы перечисляются в пользу указанного филиала.