Налоговый комитет Министерства финансов Республики Казахстан сообщает, что в настоящее время проводится работа по повышению прозрачности процедур налогового контроля, усилению роли предупредительного характера работы с налогоплательщиками, целью которой, в том числе, является устранение спорных вопросов до осуществления органами налоговой службы налогового контроля.    
В этой связи Налоговым комитетом проведен анализ результатов налоговых проверок и составлен перечень нарушений, часто допускаемых недропользователями нефтегазового сектора при применении налогового законодательства с 2009г.    
1) Согласно п.10 статьи 310 Налогового кодекса в случае использования добытых нефти и минерального сырья на собственные производственные нужды недропользователь определяет доход по такой операции по фактической производственной себестоимости добычи и первичной переработки (обогащения), определяемой в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, увеличенной на 20 процентов.    
Таким образом, стоимость, использованной на собственные нужды нефти, увеличенную на 20 процентов необходимо включать в совокупный годовой доход в раздел «Прочие доходы». При этом необходимо учитывать, что в понятие «нефть» согласно п.16) статьи 1 Закона РК «О нефти» (до 24.06.2010г.), п. 72) статьи 1 Закона РК «О недрах и недропользовании» (после 24.06.2010г.) входит сырая нефть, газовый конденсат, природный газ и попутный газ.    
В связи с вышеизложенным, при определении дохода согласно п.10 статьи 310 Налогового кодекса необходимо также учитывать использование на собственные производственные нужды природного и попутного газа.    
Также необходимо учитывать, что Налоговый кодекс не предусматривает уменьшение дохода от внеконтрактной деятельности на сумму условного дохода, образованного при использовании нефти и минерального сырья на собственные производственные нужды.    
2) Единые правила разработки нефтяных и газовых месторождений РК, утвержденные постановлением Правительства РК от 18.06.1996г. №745, действовавшие до 10.02.2011г., и Единые правила по рациональному икомплексному использованию недр при разведке и добыче полезных ископаемых, утвержденные Постановлением Правительства РК от 10.02.2011г. №123 (далее - Правила), определяют перечень выполняемых работ для повышения продуктивности и приемистости скважин, интенсификации добычи нефти.    
При этом согласно пункту 7 МСФО «IAS» 16 себестоимость объекта основных средств подлежит признанию в качестве актива только в случае, если:
(c) существует вероятность того, что предприятие получит связанные с данным объектом будущие экономические выгоды;
(d) себестоимость данного объекта может быть надежно оценена.    
МСФО 16 не рассматривает отдельно критерии отнесения на стоимость актива последующих затрат, в связи с чем данные расходы должны признаваться исходя из критериев признания актива согласно п.7 указанных стандартов.    
Работы, выполняемые в целях повышения продуктивности и приемистости скважин, интенсификации добычи нефти направлены на получение будущих экономических выгод, исходя из целевого назначения проведенных работ согласно Правилам. Также, стоимость данных работ может быть надежно измерена в случае фактической приемки работ и наличия подтверждающих документов. Таким образом, согласно пункту 7 МСФО 16 вышеуказанные работы соответствуют критериям признания актива, и должны увеличивать стоимость активов.    
Однако, при проведении проверок выявляются случаи, когда предприятие подобные расходы признает текущими расходами, что противоречит нормам существующего законодательства.    
3) Недропользователи обязаны производить отчисления в Фонд ликвидации в размерах и в сроки, предусмотренные условиями Контрактов на недропользование.     В соответствии со статьей 107 Налогового кодекса недропользователи, осуществляющие деятельность на основании контрактов на недропользование, заключенных в порядке, установленном законодательством Республики Казахстан, имеют право на вычет из совокупного годового дохода сумм отчислений в ликвидационный фонд. Указанный вычет допускается в размере фактически произведенных недропользователем за налоговый период отчислений на специальный депозитный счет в любом банке на территории Республики Казахстан.    Положениями статьи 107 Налогового кодекса четко предусмотрено, что вычет допускается только в размере фактически произведенных недропользователем за налоговый период отчислений на специальный депозитный счет в любом банке на территории Республики Казахстан.    
Однако, в ходе проведения налоговых проверок выявлялись случаи, когда налогоплательщики относили на вычеты в целях исчисления КПН суммы начисленных расходов по ликвидации последствий разработки месторождений без фактического перечисления денежных средств на специальный депозитный счет.
4) В ходе проведения налоговых проверок установлены случаи, когда налогоплательщиком относятся на вычет в декларации по КПН экспортные таможенные пошлины, доначисленные по результатам проверок таможенных органов, в период проведения проверки, независимо от того к какому периоду поставки товара относится доначисление пошлин.    
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 57 Налогового кодекса налогоплательщик осуществляет ведение налогового учета по методу начисления в порядке и на условиях, установленных Налоговым кодексом. При этом метод начисления -метод учета, согласно которому независимо от времени оплаты доходы и расходы учитываются с момента выполнения работ, предоставления услуг, отгрузки товаров с целью их реализации и оприходования имущества.    
В соответствии с пунктом 16 МСФО (IAS) 2, затраты на продажу являются примером затрат, не включаемых в себестоимость запасов и признаваемых в качестве расходов в период возникновения.    
В связи с этим расходы по экспортным таможенным пошлинам, являясь затратами на продажу, не входят в себестоимость запасов и признаются в качестве расходов в период их возникновения, в соответствии с принципом начисления.    
Таким образом, экспортные таможенные пошлины, доначисленные по актам проверок таможенных органов, подлежат отнесению на вычет в том налоговом периоде, когда было совершено перемещение нефти на экспорт, по которому произведено доначисление.    
5) При экспорте нефти зачастую применяется процедура временного декларирования товаров с оформлением временной грузовой таможенной декларации (ВГТД) до начала фактической поставки товара. Сумма таможенных пошлин во ВГТД рассчитывается исходя из планируемого количества и стоимости товаров, подлежащих экспорту.    
В установленные законом сроки после поставки заявленной во ВГТД партии товара, декларант обязан подать полную грузовую таможенную декларацию (ГТГТД). Окончательный расчет таможенных пошлин, подлежащих уплате в бюджет, рассчитывается на основании фактических данных о перемещении товара на экспорт в ПГТД. При этом, как правило, данные расчеты не совпадают с суммами, заявленными во ВГТД.    
Расходы по экспортным таможенным пошлинам, являясь затратами на продажу, не входят в себестоимость запасов и признаются в качестве расходов в период их возникновения, в соответствии с принципом начисления.    
Согласно пункту 84 Концепции подготовки и представления финансовой отчетности, статья, отвечающая определению элемента финансовой отчетности, должна признаваться, если:
(a) существует вероятность того, что любая будущая экономическая выгода, связанная со статьей, будет получена или потеряна предприятием; и
(b) фактические затраты на приобретение или стоимость статьи могут быть надежно измерены.    
В соответствие с данными положениями, статья расходов по экспортным таможенным пошлинам должна признаваться только в момент, когда фактические затраты по ней могут быть надежно измерены. Окончательный расчет суммы экспортной таможенной пошлины производится только на основании полной грузовой таможенной декларации.    
Таким образом, расходы по экспортным таможенным пошлинам подлежат вычету по корпоративному подоходному налогу в том налоговом периоде, в котором произведено оформление полной грузовой таможенной декларации.    
Однако, установлены случаи, когда налогоплательщики производили исчисление рентного налога не в момент пересечения таможенной границы, а в момент фактической передачи права собственности на товар согласно условиям поставки FOB порт отгрузки. Налоговое законодательство для целей исчисления рентного налога не предусматривает совершение передачи права собственности на товар, а говорит о процессе реализации товара на экспорт, происходящем в настоящее время. При пересечении таможенной границы РК реализуемый налогоплательщиком товар уже может быть достоверно определен как экспортируемый, не предназначенный для внутреннего рынка.    
Таким образом, рентный налог должен исчисляться в момент пересечения таможенной границы РК на объемы экспортируемых товаров, подтвержденные при пересечении границы.    
9) На практике наблюдается значительное количество заемных операций, где в качестве заемщика выступает недропользователь.     В связи с чем, отмечаем, что согласно пункту 1 статьи 89 Налогового кодекса обязательства, возникшие по приобретенным товарам (работам, услугам), и не удовлетворенные в течение трехлетнего периода, признаются сомнительными. В доход по сомнительным обязательствам по полученным кредитам (займам, микрокредитам) не включается сумма полученного кредита (займа, микрокредита).    
При этом в соответствии с подпунктом 1) пункта 2 статьи 89 Налогового кодекса, в случае непогашения задолженности по начисленному вознаграждению за пользование заемными средствами, доход по сомнительному обязательству признается в налоговом периоде, в котором истек трехлетний период, исчисляемый со дня, следующего за днем наступления срока уплаты вознаграждения в соответствии с условиями договора.    
Таким образом, обязательства по вознаграждению по истечении 3-х лет с момента возникновения, подлежат включению в совокупный годовой доход в соответствии с положениями статьи 89 Налогового кодекса.    
При этом обращаем внимание, что согласно подпункту 3) пункта 1 статьи 88 Налогового кодекса к доходу от списания обязательств относятся, в том числе, списание обязательств в связи с истечением срока исковой давности, установленного законодательными актами Республики Казахстан.    
Таким образом, при наступлении случая, указанного в подпункте 3) пункта 1 статьи 88 Налогового кодекса, сумма основного долга по займу подлежит включению в совокупный годовой доход в виде дохода от списания обязательств.    
Настоящий краткий обзор нарушений отражает позицию Налогового комитета МФ РК по отдельным вопросам налогообложения недропользователей и предназначен для учета в работе бухгалтерской службой предприятия.    
Дополнительно сообщаем, что в соответствии со статьей 70 Налогового кодекса налогоплательщик вправе самостоятельно откорректировать налоговые обязательства путем предоставления дополнительной налоговой отчетности.    
6) Согласно пп. 1) п. 1 Статьи 334 Налогового кодекса для целей исчисления НДПИ при реализации недропользователем сырой нефти и газового конденсата третьему лицу для последующей реализации на нефтеперерабатывающий завод (далее НПЗ), расположенный на территории РК, стоимость добытых за налоговый период сырой нефти и газового конденсата определяется как произведение фактического объема реализованного товара и фактической покупной цены НПЗ.    
Таким образом, при исчислении стоимости реализованной нефти третьему лицу для последующей реализации на НПЗ необходимо применять не цену реализации, фактически сложившуюся между недропользователем и третьим лицом, а цену, применяемую третьим лицом, при реализации нефти в адрес НПЗ.    
7) Согласно п.2 статьи 335 Налогового кодекса для исчисления налога на добычу полезных ископаемых недропользователь в течение календарного года применяет ставку, соответствующую планируемому объему добычи на текущий налоговый год по каждому отдельному контракту на недропользование.    
При этом планируемые объемы добычи сырой нефти, газового конденсата и природного газа на текущий год должны быть согласованы с компетентным органом.
Согласно п.З статьи 335 Налогового кодекса, если по итогам отчетного календарного года фактический объем добытых сырой нефти, газового конденсата и природного газа не соответствует запланированному объему и приводит к изменению ставки налога на добычу полезных ископаемых, недропользователь обязан произвести корректировку исчисленной за отчетный год суммы налога на добычу полезных ископаемых в декларации за последний налоговый период отчетного налогового года.    
В связи с этим, налогоплательщик, который приобрел контракт на недропользование в течение календарного года, обязан применять до 4 квартала данного года ставку НДПИ согласно изначально запланированному, либо измененному объему добычи, согласованному с компетентным органом. В 4 квартале согласно п.З статьи 335 Налогового кодекса ставка корректируется исходя из фактических показателей добычи.    
Также в случае разработки нескольких месторождений по одному контракту на недропользование, налогоплательщик обязан применять ставку НДПИ, исходя из суммарного планируемого объема добычи по всем месторождениям в рамках одного контракта.    
8) Согласно п.1 статьи 302 Налогового кодекса налоговой базой для исчисления рентного налога на экспорт по сырой нефти, газовому конденсату является стоимость экспортируемых сырой нефти, газового конденсата, исчисленная исходя из фактически реализуемого на экспорт объема сырой нефти, газового конденсата и мировой цены.    
Учитывая изложенное, предлагаем при выявлении нарушений, указанных в приведенном перечне, самостоятельно пересмотреть свои налоговые обязательства в порядке, установленном Налоговым кодексом.  
Заместитель председателя
 Налогового комитета
Министерства  финансов
Республики Казахстан                                                                                 К. Нурпеисов