«УТВЕРЖДАЮ»
Председатель Комитета
государственных доходов
Министерства финансов
Республики Казахстан
Султангазиев М.Е.
5 сентября 2019 года

Методические рекомендации
о некоторых вопросах признания сделок недействительными

1. Настоящие Методические рекомендации о некоторых вопросах порядка определения налоговых обязательств в случаях выявления признаков недействительности сделок разработаны в целях оказания правовой помощи работникам органов государственных доходов при установлении обстоятельств невозможности осуществления налогоплательщиком финансово-хозяйственной операции.

Методические рекомендации основываются на нормах Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс), Гражданского Республики Казахстан, Гражданского процессуального кодекса Республики Казахстан,  Закона Республики Казахстан от 28 февраля 2007 года «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности», Нормативного постановления Верховного Суда Республики Казахстан от 7 июля 2016 года № 6 «О некоторых вопросах недействительности сделок и применении судами последствий их недействительности», Нормативного постановления Верховного Суда Республики Казахстан от 29 июня 2017 года № 4 «О судебной практике применения налогового законодательства».

2. Для целей настоящих Методических рекомендаций используются следующие основные понятия и сокращения:

1) ГК - Гражданский кодекс Республики Казахстан;

2) ГПК - Гражданский процессуальный кодекс Республики Казахстан;

3) УК - Уголовный кодекс Республики Казахстан;

4) КоАП - Кодекс  Республики Казахстан об административных правонарушениях;

5) Закон о бухгалтерском учете - Закон Республики Казахстан от 28 февраля 2007 года «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности»;

6) Нормативное постановление № 4 - Нормативного постановления Верховного Суда Республики Казахстан от 29 июня 2017 года «О судебной практике применения налогового законодательства»;

7) КПН - корпоративный подоходный налог;

8) НДС - налог на добавленную стоимость;

9) сомнительная операция - финансово-хозяйственная операция между налогоплательщиком и его контрагентом без фактической поставки товаров, оказания работ, услуг или осуществление такой операции с лицом, не указанным в первичных учетных документах (мнимая сделка).

3. Основными задачами органов государственных доходов являются обеспечение соблюдения налогового законодательства Республики Казахстан, полноты, своевременности поступления налогов и платежей в бюджет, участие в реализации налоговой политики Республики Казахстан, в том числе борьба с теневой экономикой, являющаяся одним из приоритетных направлений государственной политики и важнейшим фактором экономической безопасности страны в целом.

4. В соответствии с нормами налогового законодательства органами государственных доходов осуществляется налоговый контроль.

Согласно статье 69 Налогового кодекса налоговый контроль за исполнением норм налогового законодательства Республики Казахстан и иного законодательства Республики Казахстан осуществляется органами государственных доходов в форме налоговой проверки и иных формах контроля.

5. Работники профильных подразделений органов государственных доходов осуществляют налоговые проверки в соответствии с порядком, предусмотренным главой 18 Налогового кодекса по вопросам исполнения налогового обязательства по всем видам налогов, платежей в бюджет и социальных платежей, в том числе по вопросам, изложенным в статье 142 Налогового кодекса.

В ходе проведения налоговых проверок работники профильных подразделений органов государственных доходов осуществляют проверку учетной документации налогоплательщика.

Учетная документация включает в себя документы, указанные в пункте 2 статьи 190 Налогового кодекса, в число которых входит: бухгалтерская документация, первичные учетные документы, налоговые формы, налоговая учетная политика, а также иные документы, являющиеся основанием для определения объектов налогообложения и (или) объектов, связанных с налогообложением, а также для исчисления налогового обязательства.

6. Работниками органов государственных доходов могут выявляться признаки совершения сомнительных операций, как в ходе налоговых проверок, так и в ходе иных форм налогового контроля, в том числе камерального контроля.

7. В ходе налоговой проверки работники органов государственных доходов осуществляют проверку соблюдения налогового законодательства на предмет законности отнесения расходов на вычеты при определении налогооблагаемого дохода и в зачет сумм НДС, и при наличии достаточных оснований и доказательств вправе изменить суммы вычетов и зачета НДС без признания в судебном порядке сделок недействительными.

Согласно пункту 3 статьи 242 Налогового кодекса вычеты производятся налогоплательщиком по фактически произведенным расходам при наличии документов, подтверждающих такие расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода.

Пунктом 1 статьи 400 Налогового кодекса предусмотрено, что суммой НДС, относимого в зачет получателем товаров, работ, услуг, являющимся плательщиком НДС в соответствии с подпунктом 1) пункта 1 статьи 367 Налогового кодекса, признается сумма НДС, подлежащего уплате за полученные товары, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота по реализации.

Для целей налогового учета необходимо подтверждение фактического осуществления финансово-хозяйственной операции между налогоплательщиком и его контрагентом.

Наличие формально оформленных первичных учетных и других документов не свидетельствует о фактическом совершении финансово-хозяйственной операции.

Наличие товара (объекта, работ, услуг) в рамках мнимой сделки также не может свидетельствовать об обоснованности сведений налогового учета, поскольку такой товар (объект, работа, услуга) может быть приобретен от иного лица в рамках другой сделки либо незаконным путем.

8. Работники профильных подразделений органов государственных доходов в случае установления в ходе налоговых проверок фактов совершения сомнительных операций должны осуществить сбор доказательственной базы в соответствии с пунктом 15 настоящих Методических рекомендаций.

По завершении налоговой проверки составляется акт налоговой проверки в соответствии с требованиями статьи 158 Налогового кодекса.

В соответствии с подпунктом 10) пункта 1 статьи 158  Налогового кодекса в актах налоговых проверок описываются выявленные нарушения с указанием соответствующих положений законодательства Республики Казахстан, требования которых нарушены.

В подтверждение фактов нарушения налогового законодательства к актам проверок прилагаются подтверждающие доказательства, в том числе указанные в приложении 1 к настоящим Методическим рекомендациям.

9. Необходимо учитывать, что при совершении сомнительной операции участвуют две стороны: продавец (поставщик) и покупатель.

В отношении продавца (поставщика) работникам профильных подразделений органов государственных доходов следует принимать меры для рассмотрения вопроса о привлечении такого лица к уголовной либо административной ответственности в порядке, предусмотренном законодательством Республики Казахстан.

В отношении покупателя работниками профильных подразделений органов государственных доходов осуществляется исключение соответствующих сумм расходов из вычетов и сумм НДС из зачета и, соответственно, корректировка налоговых обязательств налогоплательщика в ходе налоговых проверок в соответствии с пунктом 6 настоящих Методических рекомендаций.

10. При установлении работниками органов государственных доходов фактов совершения сомнительных операций в ходе иных форм контроля, в том числе камерального, в отношении покупателей предъявляются в суд иски о признании сделок недействительными в соответствии с подпунктом 10) пункта 1 статьи 19 Налогового кодекса.

В целях подготовки исков о признании сделок недействительными для предъявления в суды работникам профильных подразделений органов государственных доходов необходимо осуществить сбор доказательственной базы для подтверждения факта осуществления сомнительной операции в соответствии с пунктом 15 настоящих Методических рекомендаций.

В отношении продавцов принимаются меры, предусмотренные пунктом 9 настоящих Методических рекомендаций.

11. Пунктом 6 Нормативного постановления № 4 установлено, что совершение субъектом частного предпринимательства действий по выписке счета-фактуры без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров с целью извлечения имущественной выгоды, причинившее крупный ущерб гражданину, организации или государству, влечет уголовную ответственность по статье 216 УК.

Выписка налогоплательщиком фиктивного счета-фактуры, а именно, выписанного плательщиком, не состоящим на регистрационном учете по НДС, а равно лицом, фактически не производившим выполнение работ, оказание услуг, отгрузку товаров, и включающего в себя сумму налога на добавленную стоимость, при отсутствии признаков уголовного правонарушения, влечет административную ответственность по статье  КоАП.

12. В случае наличия признаков уголовного либо административного правонарушения работникам профильных подразделений органов государственных доходов следует направлять материалы в соответствующий орган для принятия решения о возбуждении производства по уголовному делу по статье 216 УК либо в соответствии с законодательством Республики Казахстан об административных правонарушениях возбуждать производство по делу об административном правонарушении по статье 280 КоАП.

В этой связи, органам государственных доходов необходимо принимать меры, направленные на привлечение к установленной законодательством ответственности лиц (продавцов), выписавших фиктивные счета-фактуры.

13. Согласно пункту 6 Нормативного постановления № 4 при невозможности привлечения к ответственности лица, выписавшего фиктивный счет-фактуру, органы государственных доходов имеют право обратиться в суд в порядке гражданского судопроизводства с иском о признании сделки недействительной.

Невозможность привлечения к ответственности лица, выписавшего фиктивную счет-фактуру, не должна подтверждаться исключительно процессуальным решением по уголовному делу либо по делу об административном правонарушении.

14. Положения пункта 13 настоящих Методических рекомендаций не ограничивают право органов государственных доходов на подачу исков о признании сделки недействительными.

Обстоятельства невозможности привлечения лица, выписавшего фиктивную счет-фактуру, к административной либо уголовной ответственности следует указывать в исковом заявлении о признании сделки недействительной.

15. В случае наличия оснований для признания регистрации (перерегистрации) юридического лица недействительной, предусмотренных законодательством Республики Казахстан, органы государственных доходов подают в суд соответствующие иски в порядке, установленном законодательством Республики Казахстан.

16. Работникам профильных подразделений органов государственных доходов в целях сбора доказательственной базы для подтверждения факта осуществления сомнительной операции следует устанавливать обстоятельства (не ограничиваясь ими), указанные в приложении 2 к настоящим Методическим рекомендациям, а также осуществлять сбор доказательств согласно приложению к настоящим Методическим рекомендациям.

17. Приведенные в настоящих Методических рекомендациях обстоятельства и доказательства не являются исчерпывающими, так как их установление и сбор зависит от рода и сферы деятельности, вида товара, работ и услуг, региона и других факторов влияющих на экономическую составляющую проводимых финансово-хозяйственных операций.

18. После сбора доказательств и подготовки материалов, подтверждающих факт совершения сомнительной операции, работниками профильных подразделений органов государственных доходов в течение десяти рабочих дней материалы передаются в юридические службы для подготовки иска о признании сделки недействительной.

19. Работники юридических служб в течение десяти рабочих дней проверяют предоставленные материалы на наличие достаточности обстоятельств и доказательств факта совершения сомнительной операции.

В случае необходимости доработки материалов работники юридических служб возвращают их в профильные структурные подразделения органов государственных доходов для доработки.

После доработки материалов, в сроки установленные пунктом 18 настоящих Методических рекомендаций, они повторно направляются в юридические службы.

20. Работникам юридических служб при подготовке иска необходимо соблюдать требования ГПК.

В исках о признании сделок недействительными помимо ссылок на нормы ГК, ГПК и Налогового кодекса, а также иного законодательства Республики Казахстан, необходимо указывать полные сведения о факте осуществления сомнительной операции с подробным раскрытием всех обстоятельств по делу, подтверждающими факт не осуществления финансово-хозяйственной операции, с приложением всех доказательств, в том числе указанных в приложении 1 к настоящим Методическим рекомендациям.

21. В случае подачи иска о признании недействительными счетов-фактур, следует учитывать, что счета-фактуры не могут быть признаны сделками, совершенными в письменной форме. Счет-фактура может являться одним из доказательств совершения сделки, но не самой сделкой.

Если имеются только счета-фактуры и они приняты во внимание налогоплательщиком при исполнении своих налоговых обязательств, в соответствии с пунктом 5 Нормативного постановления № 4 предметом оспаривания должна являться сделка, подтверждающаяся наличием счетов-фактур.

22. В судебных заседаниях по делам о признании сделок недействительными, а также о признании регистрации (перерегистрации) юридического лица недействительной наравне с работниками юридических служб принимают участие работники профильных подразделений органов государственных доходов, выявившие факт осуществления сомнительной операции.

Работникам юридических служб и профильных подразделений органов государственных доходов необходимо обеспечить надлежащую подготовку к участию в судебном заседании в соответствии с нормами ГПК и приказом Председателя Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан от 9 декабря 2014 года № 73 «О дальнейших мерах совершенствования работы юридических служб органов государственных доходов».

23. Согласно пункту 6 Нормативного постановления № 4 в соответствии с принципами состязательности и равноправия сторон контрагенты вправе доказывать действительность сделки с их стороны в рамках гражданского процесса.

24. Работники органов государственных доходов при участии в судебном заседании пользуются всеми правами и осуществляют обязанности, предусмотренные статьей 46 ГПК.

Приложение 1
к Методическим рекомендациям
о некоторых вопросах
налогового администрирования

Доказательствами в качестве подтверждения отсутствия фактического совершения финансово - хозяйственной операции могут быть, в том числе следующие доказательства:

-счета-фактуры, в том числе выписанные и полученные в электронной форме (ЭСФ);

-заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов (данные по импорту);

-декларации на товары (данные по импорту);

-налоговые отчетности налогоплательщиков и их контрагентов (в том числе декларации с нулевыми показателями либо их отсутствие);

-письма уполномоченных органов о наличии либо отсутствии имущества, необходимого для реализации товаров, работ, услуг;

-сведения уполномоченных органов об отсутствии установленных законодательством Республики Казахстан разрешительных документов для реализации товаров, работ, услуг;

-письма банков второго уровня о движении денежных средств;

-судебные акты, доказательства, полученные в рамках уголовного либо административного производства;

-акты налоговых обследований;

-сведения уполномоченных органов о нерезидентах, имеющих отношение к оспариваемым сделкам;

-решение о снятии налогоплательщика с регистрационного учета по НДС в период осуществления финансово-хозяйственной операции;

-пояснения руководителей и иных лиц, причастных к совершению сделок;

-первичные и иные документы, оформляемые при совершении сделок (отсутствие либо их недостоверное содержание);

-учредительные документы;

-документация по государственным закупкам, свидетельствующая об отсутствии контрагента в числе лиц, реализующих товары, работы и услуги;

-иные документы.

Приложение 2
к Методическим рекомендациям
о некоторых вопросах
налогового администрирования

Территориальные органы государственных доходов в целях сбора доказательственной базы для подтверждения отсутствия фактического совершения финансово - хозяйственной операции устанавливают в совокупности или в отдельности, а также с учетом достаточности фактов, следующие обстоятельства:

1) невозможность реального осуществления налогоплательщиком сделок (операции) с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных или трудовых ресурсов, производственных мощностей (складских помещений, транспортных средств), необходимых для поставки товаров, выполнения работ или оказания услуг;

2) совершение сделок (операций) с товарами, работами или услугами, которые не производились (оказывались) или не могли быть произведены (оказаны) полностью или в объеме, указанном налогоплательщиком (налоговым агентом) в документах бухгалтерского учета;

3) отсутствие полного перечня документов, подтверждающих совершение сделок;

4) отсутствие экономической целесообразности совершения сделки, в том числе именно рассматриваемым контрагентом;

5) привлечение субподрядчиков, не отраженных в документах, предусмотренных законодательством Республики Казахстан о государственных закупках;

6) обнаружение неблагонадежных контрагентов, или юридических лиц, чья регистрация (перерегистрация) признана недействительной, бездействующими, ликвидированными, банкротами, снятыми с регистрационного учета по НДС по решению органа государственных доходов на различных уровнях (с установлением взаимосвязанности с оспариваемой сделки);

7) отсутствие информации о контрагенте (документы, фиксирующие результаты поиска, мониторинга, отбора контрагента, источников информации о контрагенте, результаты мониторинга рынка соответствующих товаров (работ, услуг), изучения и оценки потенциальных контрагентов);

8) отсутствие доказательств о происхождении реализуемых товаров (не подтверждение ввоза либо возникновения товара);

9) отсутствие информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении его складских и (или) производственных и (или) торговых площадей;

10) отсутствие у налогоплательщика информации о наличии у контрагента необходимого разрешения, если сделка заключается в рамках деятельности, требующей соответствующего разрешения;

11) отсутствие налогоплательщика и (или) его контрагента по юридическому адресу;

12) снятие с регистрационного учета по НДС;

13) является ли учредитель/руководитель юридического лица нерезидентом, находящимся за пределами Республики Казахстан, лицом ранее судимым, либо ранее являвшимся учредителем неблагонадежных компаний;

14) взаимосвязанность участников сделок (аффилированность, контроль юридического лица другим участником сделки);

15) неритмичный характер хозяйственных операций либо разовый характер операции;

16) осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

17) не подтверждение факта оплаты за реализацию товаров, работ, услуг;

18) удельный вес сделок, сумма взаиморасчётов по которым находится в пределах одной тысячи МРП;

Данный перечень указанных обстоятельств не является исчерпывающим.